Uittreksel uit arrest nr. 167/2020 van 17 december 2020 Rolnummers 7429 en 7443 In zake : de vorderingen tot gehele of gedeeltelijke schorsing van het Vlaamse decreet van 26 juni 2020 « tot wijziging van het decreet van 21 juni 2013 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen, wat betreft de verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies », ingesteld door de Orde van Vlaamse balies en Alain Claes en door de feitelijke vereniging « Belgian Association of Tax Lawyers » en anderen.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters L. Lavrysen en F. Daoût, en de rechters J.-P. Moerman, P. Nihoul, R. Leysen, J. Moerman en Y. Kherbache, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter L. Lavrysen, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de vorderingen en rechtspleging a. Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 31 augustus 2020 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 1 september 2020, is een vordering tot schorsing ingesteld van het Vlaamse decreet van 26 juni 2020 « tot wijziging van het decreet van 21 juni 2013 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen, wat betreft de verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies » (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 3 juli 2020) door de Orde van Vlaamse balies en Alain Claes, bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr.P. Wouters, advocaat bij het Hof van Cassatie. b. Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 1 oktober 2020 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 2 oktober 2020, is een vordering tot gedeeltelijke schorsing ingesteld van hetzelfde decreet door de feitelijke vereniging « Belgian Association of Tax Lawyers », Paul Verhaeghe en Gerd Goyvaerts, bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr.P. Malherbe, advocaat bij de balie te Brussel.

Bij dezelfde verzoekschriften vorderen de verzoekende partijen eveneens de gehele of gedeeltelijke vernietiging van hetzelfde decreet.

Die zaken, ingeschreven onder de nummers 7429 en 7443 van de rol van het Hof, werden samengevoegd. (...) II. In rechte (...) Ten aanzien van de bestreden bepalingen B.1.1. De verzoekende partijen in de zaak nr. 7429 vorderen de schorsing en de vernietiging van de artikelen 1 tot 30 van het Vlaamse decreet van 26 juni 2020 « tot wijziging van het decreet van 21 juni 2013 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen, wat betreft de verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies » (hierna : het decreet van 26 juni 2020). De verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 vorderen de schorsing en de vernietiging van de artikelen 5, 2°, punten 19 tot 23, 11, 12, 14, 15, 17, 18 23 en 29 van datzelfde decreet van 26 juni 2020.

Dat decreet voorziet in de omzetting van de richtlijn (EU) 2018/822 van de Raad van 25 mei 2018 « tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU, wat betreft verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies ». (hierna : de richtlijn (EU) 2018/822). Uit overweging 2 bij die richtlijn blijkt dat die past in het kader van de inspanningen van de Europese Unie om fiscale transparantie op het niveau van de Unie te faciliteren : « Het is voor de lidstaten almaar moeilijker om hun nationale belastinggrondslagen tegen uitholling te beschermen nu fiscale planningsstructuren steeds geraffineerder worden en vaak profiteren van de toegenomen mobiliteit van kapitaal en personen binnen de interne markt. Dergelijke structuren bestaan gewoonlijk uit constructies die zich over meerdere rechtsgebieden uitstrekken, waarbij belastbare winsten worden verschoven naar gunstigere belastingregimes of de totale belastingdruk op een belastingplichtige wordt verlaagd. Daardoor lopen de lidstaten vaak aanzienlijke belastinginkomsten mis en kunnen zij moeilijker een groeivriendelijk fiscaal beleid voeren. Het is dan ook van wezenlijk belang dat de belastingautoriteiten van de lidstaten volledige en relevante informatie over mogelijk agressieve fiscale constructies krijgen.

Daarmee zouden deze autoriteiten onverwijld kunnen reageren op schadelijke fiscale praktijken en mazen dichten door wetgeving vast te stellen of door passende risicobeoordelingen en belastingcontroles te verrichten ».

Concreet moeten de lidstaten voorzien in een bevoegde autoriteit, die instaat voor de uitwisseling, tussen de lidstaten, van de noodzakelijke inlichtingen omtrent agressieve fiscale constructies.

Opdat de bevoegde autoriteiten over die inlichtingen kunnen beschikken, voert de richtlijn een meldingsplicht in met betrekking tot mogelijke agressieve grensoverschrijdende fiscale constructies.

B.1.2. De meldingsplicht rust in de eerste plaats op de zogenaamde intermediairs die doorgaans betrokken zijn bij de implementatie van dergelijke constructies. Wanneer er echter geen dergelijke intermediairs zijn, of indien zij zich kunnen beroepen op een wettelijk verschoningsrecht, verschuift de meldingsplicht naar de belastingplichtige : « (6) De melding van mogelijk agressieve grensoverschrijdende fiscale planningsconstructies kan daadwerkelijk bijdragen aan de inspanningen die worden geleverd om een eerlijk belastingklimaat op de interne markt te scheppen. In dit verband zou een verplichting voor intermediairs om de belastingautoriteiten te informeren over bepaalde grensoverschrijdende constructies die kunnen worden gebruikt voor agressieve fiscale planning, een stap in de goede richting betekenen. [...] [...] (8) Om de goede werking van de interne markt te garanderen en leemten in de voorgestelde regelgeving te voorkomen, moet de meldingsplicht worden opgelegd aan alle spelers die doorgaans betrokken zijn bij het bedenken, aanbieden, opzetten of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende transactie of een reeks van dergelijke transacties, alsmede aan diegenen die bijstand of advies verlenen.Er mag ook niet worden voorbijgegaan aan het feit dat de meldingsplicht bij een intermediair soms niet kan worden gehandhaafd omdat er een wettelijk verschoningsrecht bestaat of omdat er geen sprake is van een intermediair, bijvoorbeeld wanneer de belastingplichtige zelf een regeling bedenkt en implementeert. Het is dus van wezenlijk belang dat de belastingautoriteiten in die omstandigheden toch informatie kunnen blijven krijgen over belastinggerelateerde constructies die mogelijk verband houden met agressieve fiscale planning. Daarom dient de meldingsplicht in dergelijke gevallen te verschuiven naar de belastingplichtige die van de constructie profiteert » (overwegingen 6-8).

B.1.3. Om die meldingsplicht om te zetten voor het Vlaamse Gewest, brengt het decreet van 26 juni 2020 een aantal wijzigingen aan in het decreet van 21 juni 2013 « betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van belastingen » (hierna : het decreet van 21 juni 2013).

Artikel 5, 2°, van het bestreden decreet voert in artikel 5 van het decreet van 21 juni 2013 een aantal definities in : « 17° grensoverschrijdende constructie : een constructie die ofwel meer dan één lidstaat ofwel een lidstaat en een derde land betreft, waarbij ten minste één van de volgende voorwaarden is vervuld : a) niet alle deelnemers aan de constructie hebben hun fiscale woonplaats in hetzelfde rechtsgebied;b) een of meer van de deelnemers aan de constructie heeft zijn fiscale woonplaats tegelijkertijd in meer dan één rechtsgebied;c) een of meer van de deelnemers aan de constructie oefent een bedrijf uit in een ander rechtsgebied via een in dat rechtsgebied gelegen vaste inrichting en de constructie behelst een deel of het geheel van het bedrijf van die vaste inrichting;d) een of meer van de deelnemers aan de constructie oefent een activiteit uit in een ander rechtsgebied zonder in dat rechtsgebied zijn fiscale woonplaats te hebben of zonder in dat rechtsgebied een vaste inrichting te creëren;e) een dergelijke constructie heeft mogelijk gevolgen voor de automatische uitwisseling van inlichtingen of de vaststelling van het uiteindelijk belang;18° meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie : iedere grensoverschrijdende constructie die ten minste één van de wezenskenmerken, vermeld in artikel 5/1, bezit;19° wezenskenmerk : een eigenschap of kenmerk van een grensoverschrijdende constructie die geldt als een indicatie van een mogelijk risico op belastingontwijking zoals omschreven in artikel 5/1;20° intermediair : een persoon die een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie bedenkt, aanbiedt, opzet, beschikbaar maakt voor implementatie of de implementatie ervan beheert. Een intermediair is ook een persoon die, gelet op de betrokken feiten en omstandigheden en op basis van de beschikbare informatie en de deskundigheid die en het begrip dat nodig is om die diensten te verstrekken, weet of redelijkerwijs kon weten dat hij heeft toegezegd om rechtstreeks of via andere personen hulp, bijstand of advies te verstrekken met betrekking tot het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie. Elke persoon heeft het recht bewijs te leveren van het feit dat een dergelijke persoon niet wist en redelijkerwijs niet kon weten dat die persoon bij een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie betrokken was. Daartoe kan die persoon alle relevante feiten en omstandigheden, beschikbare informatie en zijn relevante deskundigheid en begrip ervan vermelden.

Om een intermediair te zijn, dient een persoon ten minste één van de volgende aanvullende voorwaarden te vervullen : a) fiscaal inwoner van een lidstaat zijn;b) beschikken over een vaste inrichting in een lidstaat via welke de diensten in verband met de constructie worden verleend;c) opgericht zijn in of onder de toepassing van de wetten vallen van een lidstaat;d) ingeschreven zijn bij een beroepsorganisatie in verband met de verstrekking van juridische, fiscale of adviesdiensten in een lidstaat;21° relevante belastingplichtige : elke persoon voor wie een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie beschikbaar wordt gemaakt voor implementatie, of die gereed is om een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie te implementeren of die de eerste stap van een dergelijke constructie heeft geïmplementeerd; [...] 23° marktklare constructie : een grensoverschrijdende constructie die is bedacht of aangeboden, implementeerbaar is of beschikbaar is gemaakt voor implementatie zonder dat er wezenlijke aanpassingen nodig zijn;24° constructie op maat : een grensoverschrijdende constructie die geen marktklare constructie is; [...] ».

B.1.4. De automatische uitwisseling van de noodzakelijke inlichtingen omtrent agressieve fiscale constructies door de bevoegde autoriteit wordt geregeld in artikel 11/2 van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 9 van het decreet van 26 juni 2020 : « § 1. De bevoegde autoriteit waaraan de inlichtingen conform artikel 11/3 tot en met 11/11 zijn verstrekt, deelt de gegevens, vermeld in paragraaf 2, via automatische uitwisseling mee aan de buitenlandse autoriteiten van alle andere lidstaten conform de regels, vermeld in artikel 28. § 2. De gegevens die de bevoegde autoriteit meedeelt, vermeld in paragraaf 1, zijn, als ze van toepassing zijn : 1° de identificatiegegevens van intermediairs, van relevante belastingplichtigen en, in voorkomend geval, van de personen die een verbonden onderneming vormen met de relevante belastingplichtige, met inbegrip van hun naam, geboortedatum en -plaats bij een natuurlijk persoon, fiscale woonplaats en fiscaal identificatienummer;2° nadere bijzonderheden over de wezenskenmerken, vermeld in artikel 5/1, op grond waarvan de grensoverschrijdende constructie gemeld moet worden;3° een samenvatting van de inhoud van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie, met onder meer de benaming waaronder ze algemeen bekend staat, als die beschikbaar is, en een omschrijving van de relevante zakelijke activiteiten of constructies, in algemene bewoordingen, die niet mag leiden tot de openbaarmaking van een handels-, bedrijfs-, nijverheids- of beroepsgeheim of een fabrieks- of handelswerkwijze, of van inlichtingen waarvan de onthulling in strijd met de openbare orde is;4° de datum waarop de eerste stap voor de implementatie van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie is of zal worden ondernomen;5° nadere bijzonderheden van de interne regelgeving die aan de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie ten grondslag liggen;6° de waarde van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie;7° de lidstaat van de relevante belastingbetalers en eventuele andere lidstaten waarop de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie naar alle waarschijnlijkheid invloed zal hebben;8° de identificatiegegevens van andere personen in een lidstaat, op wie de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie naar alle waarschijnlijkheid invloed zal hebben, waarbij wordt vermeld aan welke lidstaten die personen verbonden zijn. In deze paragraaf wordt verstaan onder lidstaat : een lidstaat van de Europese Unie met inbegrip van België. § 3. Als een belastingdienst niet reageert op een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie, betekent dat niet dat de geldigheid of fiscale behandeling van die constructie wordt aanvaard. § 4. De inlichtingen, vermeld in paragraaf 2, 1°, 3° en 8°, worden niet meegedeeld aan de Europese Commissie. § 5. De automatische inlichtingenuitwisseling, vermeld in paragraaf 1, vindt plaats binnen één maand vanaf het einde van het kwartaal waarin de inlichtingen zijn verstrekt. De eerste inlichtingen worden uiterlijk op 31 oktober 2020 meegedeeld ».

B.1.5. Bij de artikelen 10 tot 19 van het decreet van 26 juni 2020 wordt een onderafdeling 2 toegevoegd aan hoofdstuk 2, afdeling 2, van het decreet van 21 juni 2013. In die onderafdeling wordt de verplichte verstrekking van inlichtingen over meldingsplichtige constructies door intermediairs of relevante belastingplichtigen geregeld. De artikelen 11/3 en 11/4 van het decreet van 21 juni 2013 bepalen : «

Art. 11/3.Elke intermediair is verplicht aan de bevoegde autoriteit en aan de buitenlandse autoriteit inlichtingen over meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies waarvan ze kennis, bezit of controle heeft, te verstrekken binnen dertig dagen vanaf het hierna vermelde geval dat het eerst plaatsvindt : 1° de dag nadat de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie voor implementatie beschikbaar is gesteld;2° de dag nadat de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie gereed is voor implementatie;3° het ogenblik waarop de eerste stap in de implementatie van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie is ondernomen. Met behoud van de toepassing van het eerste lid zijn de intermediairs, vermeld in artikel 5, 20°, tweede lid, ook verplicht om inlichtingen te verstrekken binnen dertig dagen vanaf de dag nadat ze, rechtstreeks of via andere personen, hulp, bijstand of advies hebben verstrekt.

Art. 11/4.In geval van marktklare constructies stelt de intermediair om de drie maanden een periodiek verslag op met een overzicht van de nieuwe meldingsplichtige inlichtingen, vermeld in artikel 11/2, § 2, 1°, 4°, 7°, en 8°, die sinds het laatste ingediende verslag beschikbaar zijn geworden ».

Artikel 11/5 bepaalt welke autoriteit moet worden ingelicht wanneer meerdere autoriteiten in aanmerking komen.

B.1.6. Artikel 11/6 van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, bepaalt de manier waarop de meldingsplicht zich verhoudt tot het beroepsgeheim waaraan bepaalde intermediairs gebonden zijn. Een intermediair die gebonden is aan het beroepsgeheim, is krachtens die bepaling enkel vrijgesteld van de meldingsplicht indien hij een andere betrokken intermediair(s) of, bij gebreke daarvan, de belastingplichtige(n), schriftelijk en gemotiveerd op de hoogte brengt van het feit dat hij niet aan de meldingsplicht kan voldoen. De belastingplichtige kan de intermediair schriftelijk toestemming verlenen om alsnog aan de meldingsplicht te voldoen. Volgens artikel 11/6, § 3, kan in geen geval een beroepsgeheim worden aangevoerd aangaande de meldingsplicht van marktklare constructies. Artikel 11/6 van het decreet van 21 juni 2013 bepaalt : « § 1. Wanneer een intermediair gebonden is door een beroepsgeheim, is hij gehouden : 1° de andere intermediair of intermediairs schriftelijk en gemotiveerd op de hoogte te brengen dat hij niet aan de meldingsplicht kan voldoen, waardoor deze meldingsplicht automatisch rust op de andere intermediair of intermediairs;2° bij gebreke aan een andere intermediair, de relevante belastingplichtige of belastingplichtigen schriftelijk en gemotiveerd op de hoogte te brengen van zijn of hun meldingsplicht. De ontheffing van de meldingsplicht krijgt slechts uitwerking op het tijdstip dat een intermediair voldaan heeft aan de in het eerste lid bedoelde verplichting. § 2. De relevante belastingplichtige kan de intermediair door schriftelijke instemming toelaten alsnog te voldoen aan de in artikel 11/3 bedoelde meldingsplicht.

Als de relevante belastingplichtige geen instemming verleent, blijft de meldingsplicht bij de belastingplichtige en bezorgt de intermediair de nodige gegevens voor het vervullen van de in artikel 11/3 bedoelde meldingsplicht aan de relevante belastingplichtige. § 3. Geen beroepsgeheim overeenkomstig de eerste paragraaf kan worden ingeroepen aangaande de meldingsplicht van marktklare constructies die aanleiding geven tot een periodiek verslag overeenkomstig artikel 11/4 ».

B.1.7. Als er geen intermediair is of als de intermediair de relevante belastingplichtige of een andere intermediair op de hoogte brengt van de toepassing van een ontheffing krachtens artikel 11/6, eerste lid, ligt de verplichting om inlichtingen over een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie te verstrekken bij de andere intermediair die op de hoogte werd gebracht, of, bij gebreke daarvan, bij de relevante belastingplichtige (artikel 11/7 van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 15 van het decreet van 26 juni 2020). Artikel 11/9, zoals ingevoerd bij artikel 17 van het decreet van 26 juni 2020, regelt de meldingsplicht wanneer meerdere intermediairs bij dezelfde constructie betrokken zijn : « Wanneer meerdere intermediairs bij dezelfde meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie betrokken zijn, verstrekken alle betrokken intermediairs inlichtingen over de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie.

Een intermediair wordt enkel ontheven van het verstrekken van de inlichtingen als hij een schriftelijk bewijs voorlegt dat een andere intermediair dezelfde inlichtingen als vermeld in artikel 11/2, § 2, al heeft verstrekt ».

B.1.8. Bij artikel 29 van het decreet van 26 juni 2020 wordt bepaald dat over de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies, vermeld in dat decreet, waarvan de eerste stap is geïmplementeerd tussen 25 juni 2018 en 1 juli 2020, uiterlijk op 31 augustus 2020 inlichtingen worden verstrekt. Krachtens artikel 30 van het decreet treedt het in werking op 1 juli 2020.

Ten gevolge van de Coronacrisis werd bij artikel 1 van de richtlijn (EU) 2020/876 van de Raad van 24 juni 2020 « tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU om te voorzien in de dringende behoefte aan uitstel van bepaalde termijnen voor de verstrekking en uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied vanwege de COVID-19-pandemie », een artikel 27bis ingevoerd in de richtlijn 2011/16/EU, waarbij de mogelijkheid werd ingevoerd voor lidstaten om uitstel te verlenen voor de meldingsplicht inzake grensoverschrijdende constructies.

Op 29 juni 2020 publiceerde de Vlaamse Belastingdienst het volgende standpunt : « Uitstel meldingsplicht grensoverschrijdende constructies - verwerking van de meldingen Standpunt nr. 20051 d.d. 29.06.2020 Een Europese richtlijn (zgn. DAC6) verplicht fiscale tussenpersonen tot melding van bepaalde grensoverschrijdende fiscale constructies aan de bevoegde autoriteit. Concreet werd deze richtlijn omgezet door het decreet van 26/6/2020 tot wijziging van het decreet van 21 juni 2013 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen, wat betreft de verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies.

De meldings- en rapportageverplichtingen zouden in de loop van de volgende maanden van start gaan. Gezien de huidige situatie, en gelet op een politiek akkoord tussen de EU-lidstaten omtrent een (optioneel) uitstel van deze verplichting, wordt besloten om een uitstel van 6 maanden toe te kennen. Concreet resulteert dit in de hierna volgende termijnen wat betreft de meldingen die aan de bevoegde autoriteit moeten worden gedaan : - De meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies waarvan de eerste stap is geïmplementeerd tussen 25 juni 2018 en 30 juni 2020 moeten uiterlijk gemeld worden tegen 28 februari 2021. - De 30-dagen periode begint pas te lopen vanaf 1 januari 2021 voor : . Meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies die tussen 1 juli 2020 en 31 december 2020 ofwel beschikbaar gemaakt zijn voor implementatie, ofwel gereed zijn voor implementatie, ofwel waarvan de eerste stap is geïmplementeerd; . Tussenpersonen die tussen 1 juli 2020 en 31 december 2020 rechtstreeks of via andere personen hulp, bijstand of advies verstrekken met betrekking tot het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie. - Een eerste periodiek rapport over een ' marktklare ' constructie moet uiterlijk 30 april 2021 gerapporteerd worden ».

Ten aanzien van de omvang van het beroep tot vernietiging en van de vordering tot schorsing in de zaak nr. 7429 B.2.1. Het Hof moet de omvang van het beroep tot vernietiging - en dus van de vordering tot schorsing - vaststellen uitgaande van de inhoud van het verzoekschrift en in het bijzonder op basis van de uiteenzetting van de middelen. Het Hof beperkt zijn onderzoek tot de bepalingen waartegen middelen zijn gericht.

B.2.2. Uit de uiteenzetting van de middelen blijkt dat de grieven van de verzoekende partijen in de zaak nr. 7429 enkel betrekking hebben op de artikelen 14, 17, 29 en 30 van het decreet van 26 juni 2020, in zoverre die bepalingen betrekking hebben op advocaten die optreden als intermediair in de zin van het decreet van 26 juni 2020, en de gevolgen van die bepalingen op het beroepsgeheim van die advocaat. Het beroep tot vernietiging en de vordering tot schorsing zijn bijgevolg onontvankelijk in zoverre zij zijn gericht tegen de overige bepalingen van het decreet van 26 juni 2020.

Ten aanzien van de voorwaarden voor de schorsing in de zaak nr. 7429 B.3. Naar luid van artikel 20, 1°, van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof dient aan twee grondvoorwaarden te zijn voldaan opdat tot schorsing kan worden besloten : - de middelen die worden aangevoerd moeten ernstig zijn; - de onmiddellijke uitvoering van de bestreden norm moet een moeilijk te herstellen ernstig nadeel kunnen berokkenen.

Daar de twee voorwaarden cumulatief zijn, leidt de vaststelling dat één van die voorwaarden niet is vervuld tot verwerping van de vordering tot schorsing.

Ten aanzien van het ernstige karakter van de middelen in de zaak nr. 7429 B.4. Het ernstig middel mag niet worden verward met het gegrond middel.

Wil een middel als ernstig worden beschouwd in de zin van artikel 20, 1°, van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, dan volstaat het niet dat het kennelijk niet ongegrond is in de zin van artikel 72, maar moet het ook gegrond lijken na een eerste onderzoek van de gegevens waarover het Hof beschikt in dit stadium van de procedure.

Wat betreft het eerste middel in de zaak nr. 7429 B.5.1. Het eerste middel in de zaak nr. 7429 is onder andere afgeleid uit de schending, door artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, van de artikelen 22 en 29 van de Grondwet, in samenhang gelezen met de artikelen 6 en 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met de artikelen 7 en 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie.

B.5.2. Artikel 22 van de Grondwet en artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens waarborgen het recht op eerbiediging van het privéleven. Die twee bepalingen vormen een onlosmakelijk geheel.

B.5.3. Artikel 6 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens beschermt het recht op een eerlijk proces. Hoewel artikel 6 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens niet toepasselijk is op niet-strafrechtelijke fiscale geschillen (EHRM, 12 juli 2001, Ferrazzini t. Italië), wordt het recht op een eerlijk proces ook gewaarborgd bij een algemeen rechtsbeginsel.

B.5.4. Artikel 7 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie bepaalt : « Eenieder heeft recht op eerbiediging van zijn privé-leven, zijn familie- en gezinsleven, zijn woning en zijn communicatie ».

Artikel 47 van hetzelfde Handvest bepaalt : « Eenieder wiens door het recht van de Unie gewaarborgde rechten en vrijheden zijn geschonden, heeft recht op een doeltreffende voorziening in rechte, met inachtneming van de in dit artikel gestelde voorwaarden.

Eenieder heeft recht op een eerlijke en openbare behandeling van zijn zaak, binnen een redelijke termijn, door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht dat vooraf bij wet is ingesteld. Eenieder heeft de mogelijkheid zich te laten adviseren, verdedigen en vertegenwoordigen.

Rechtsbijstand wordt verleend aan degenen die niet over toereikende financiële middelen beschikken, voor zover die bijstand noodzakelijk is om de daadwerkelijke toegang tot de rechter te waarborgen ».

De verenigbaarheid van wetsbepalingen met de artikelen 7 en 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie, in samenhang gelezen met artikel 22 van de Grondwet en met de artikelen 6 en 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, kan door het Hof slechts worden onderzocht in zoverre die bepalingen het Unierecht in werking stellen. In zoverre de bestreden bepalingen de richtlijn (EU) 2018/822 omzetten, vallen zij onder het toepassingsgebied van het recht van de Unie.

Het recht op eerbiediging van het privéleven zoals het is gewaarborgd bij artikel 7 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en het recht op een doeltreffende voorziening in rechte gewaarborgd bij artikel 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie moeten, met toepassing van artikel 52, lid 3, ervan, worden gedefinieerd onder verwijzing naar de inhoud en de reikwijdte die door het Europees Verdrag voor de rechten van de mens eraan worden toegekend.

Uit de toelichting bij artikel 7 van het Handvest blijkt dat dat artikel gebaseerd is op artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens. Uit de toelichting bij artikel 47 van het Handvest blijkt dat de tweede alinea van dat artikel overeenstemt met artikel 6, lid 1, van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, behoudens in zoverre in het recht van de Unie het recht op toegang tot de rechter niet beperkt is tot geschillen inzake burgerlijke rechten en verplichtingen of op strafvervolging.

B.5.5. Het beroepsgeheim van de advocaat is een essentieel bestanddeel van het recht op eerbiediging van het privéleven en van het recht op een eerlijk proces.

Het beroepsgeheim van de advocaat heeft immers hoofdzakelijk tot doel het fundamentele recht op eerbiediging van het privéleven te beschermen van diegene die iemand in vertrouwen neemt, soms over iets heel persoonlijks. De effectiviteit van de rechten van verdediging van iedere rechtzoekende veronderstelt daarenboven noodzakelijkerwijs dat een vertrouwensrelatie tot stand kan komen tussen die persoon en de advocaat die hem raad geeft en hem verdedigt. Die noodzakelijke vertrouwensrelatie kan alleen tot stand komen en behouden blijven indien de rechtzoekende de waarborg heeft dat wat hij aan zijn advocaat toevertrouwt door die laatstgenoemde niet openbaar zal worden gemaakt. Hieruit volgt dat de aan de advocaat opgelegde regel van het beroepsgeheim een fundamenteel element is van de rechten van verdediging.

Zoals het Hof van Cassatie heeft geoordeeld, « [berust] het beroepsgeheim waaraan de leden van de balie zijn onderworpen, [...] op de noodzaak volledige veiligheid te verzekeren aan diegenen die zich aan hen toevertrouwen » (Cass., 13 juli 2010, Arr. Cass., 2010, nr. 480; zie ook Cass., 9 juni 2004, Arr. Cass., 2004, nr. 313).

Ook al is het « niet onaantastbaar », het beroepsgeheim van de advocaat vormt « een van de grondbeginselen waarop de organisatie van het gerecht in een democratische samenleving berust » (EHRM, 6 december 2012, Michaud t. Frankrijk, § 123).

B.5.6. Wanneer de verplichtingen die door de artikelen 11/3 tot 11/11 van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij het bestreden decreet, worden opgelegd, niet worden nageleefd, wordt die niet-naleving bestraft met een administratieve geldboete. Die geldboete kan oplopen tot 100 000 euro (artikel 30/1, tweede lid, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 23 van het bestreden decreet) en heeft een overheersend repressief karakter, zodat de omschrijving van die niet-naleving moet voldoen aan het algemeen beginsel van de voorzienbaarheid van de strafbaarstelling.

B.5.7. Uit hetgeen voorafgaat vloeit voort dat de grondwettigheid van de bestreden bepalingen dient te worden beoordeeld rekening houdend met het feit dat het beroepsgeheim van de advocaat een algemeen beginsel is dat verband houdt met de naleving van de fundamentele rechten, dat de regels die van dat geheim afwijken om die reden en met toepassing van het algemeen beginsel van de voorzienbaarheid van de strafbaarstelling slechts strikt kunnen worden geïnterpreteerd en dat rekening dient te worden gehouden met de wijze waarop het beroep van advocaat in de interne rechtsorde is geregeld. Aldus dient de regel van het beroepsgeheim maar te wijken indien zulks kan worden verantwoord door een dwingende reden van algemeen belang en indien het opheffen van het geheim strikt evenredig is.

B.6. Het Hof heeft zich reeds verscheidene keren uitgesproken over de grondwettigheid van meldingsverplichtingen in het licht van de voormelde vereisten. Bij zijn arrest nr. 10/2008 van 23 januari 2008 heeft het Hof zich uitgesproken over de grondwettigheid van de verplichting voor de advocaten om in het kader van de strijd tegen het witwassen informatie aan de autoriteiten door te geven.

Bij dat arrest heeft het Hof geoordeeld dat de gegevens die ter kennis worden gebracht van de advocaat, enerzijds, in het kader van zijn activiteit bestaande in de verdediging en de vertegenwoordiging in rechte, en, anderzijds, wanneer hij de rechtspositie van zijn cliënt bepaalt, door het beroepsgeheim gedekt zijn (B.9.2 en B.9.3).

Daarenboven heeft het Hof, op basis van het arrest van 26 juni 2007 in de zaak C-305/05 van het Hof van Justitie van de Europese Unie, gepreciseerd dat het begrip « bepaling van de rechtspositie » van de cliënt het begrip « juridische advisering » omvat (B.9.4). Het heeft geoordeeld dat de activiteit bestaande in het verstrekken van juridisch advies ertoe strekt « de cliënt te informeren over de staat van de wetgeving die van toepassing is op zijn persoonlijke situatie of op de verrichting die hij overweegt, of hem te adviseren over de wijze waarop die verrichting binnen het wettelijk kader kan worden uitgevoerd » en « altijd tot doel [heeft] het de cliënt mogelijk te maken een rechtsgeding met betrekking tot die verrichting te vermijden » (B.9.5).

Het Hof heeft geoordeeld dat de gegevens die de advocaat verneemt tijdens de uitoefening van de wezenlijke activiteiten van zijn beroep, namelijk het verdedigen of vertegenwoordigen in rechte van de cliënt en het verlenen van juridisch advies, zelfs buiten elk rechtsgeding, door het beroepsgeheim gedekt blijven en dus niet ter kennis kunnen worden gebracht van de overheden, en dat alleen wanneer de advocaat een activiteit uitoefent die verder gaat dan zijn specifieke opdracht van verdediging of vertegenwoordiging in rechte en verlening van juridisch advies, hij kan worden onderworpen aan de verplichting om de gegevens waarvan hij kennis heeft, aan de overheden mee te delen (B.9.6).

Bij zijn arrest nr. 43/2019 van 14 maart 2019 sprak het Hof zich uit over de verplichting, voor advocaten, om jaarlijks een lijst met bepaalde informatie over de btw-plichtige cliënten aan wie zij diensten hebben verstrekt, door te geven aan de fiscale administratie.

Het Hof bevestigde dat het loutere feit een beroep te hebben gedaan op een advocaat onder de bescherming van het beroepsgeheim valt.

Hetzelfde geldt a fortiori voor de identiteit van de cliënten van een advocaat (B.6). Dit verhindert echter niet dat het niet zonder redelijke verantwoording is een advocaat te verplichten de in de btw-listing vermelde beperkte gegevens ter kennis te brengen van de btw-administratie, gelet op de doelstelling om de invordering van de btw te verzekeren en belastingontduiking te vermijden, en gelet op het feit dat de meldingsplicht gepaard gaat met voldoende waarborgen, zoals de geheimhoudingsplicht die op de btw-ambtenaar rust (B.9.1-B.9.3).

Bij zijn arrest nr. 114/2020 van 24 september 2020 bevestigde het Hof de voormelde principes. In dat arrest vernietigt het Hof gedeeltelijk de wet van 18 september 2017 « tot voorkoming van het witwassen van geld en de financiering van terrorisme en tot beperking van het gebruik van contanten ». Het oordeelt dat een advocaat niet kan worden verplicht een melding van een vermoeden door te geven aan de Cel voor financiële informatieverwerking (CFI) wanneer zijn cliënt, op zijn advies, van een verdachte verrichting afziet. Evenmin kan aan een persoon die buiten de vertrouwensrelatie tussen de advocaat en zijn cliënt staat, zelfs wanneer hij advocaat zou zijn, worden toegestaan om door het beroepsgeheim gedekte informatie aan de CFI mee te delen.

B.7.1. De verzoekende partijen in de zaak nr. 7429 voeren aan dat artikel 11/6, § 3, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het bestreden decreet, de in B.5.1 vermelde bepalingen schendt doordat het uitsluit dat een advocaat die optreedt als intermediair in de zin van het decreet, zijn beroepsgeheim inroept om te worden vrijgesteld van de meldingsplicht inzake marktklare constructies. Bovendien voeren zij aan dat het begrip « marktklare constructie » te vaag zou zijn.

B.7.2. Marktklare constructies, volgens de definitie van artikel 5, 23°, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 5 van het bestreden decreet, zijn grensoverschrijdende constructies die bedacht of aangeboden, implementeerbaar zijn of beschikbaar zijn gemaakt voor implementatie zonder dat er wezenlijke aanpassingen nodig zijn : « Een ' marktklare constructie ' is een constructie die kant en klaar aangeboden wordt door intermediairs, zonder dat er wezenlijke aanpassingen aan moeten gebeuren voor implementatie. Dit krijgt een afzonderlijke definitie omdat de intermediair een periodiek verslag moet opstellen over de marktklare constructies die zij aanbieden. Het kan bijvoorbeeld gaan om een advies om de aandelen van een exploitatievennootschap in een holdingvennootschap onder te brengen, en de aandelen van die holdingvennootschap via andere holdingvennootschappen in verschillende rechtsgebieden te laten transiteren om bijvoorbeeld via boekhoudkundige ingrepen onder meer dubbele belastingvoordelen te beogen. De systematiek en het fiscale concept blijven gelijk, hoewel deze werkwijze steeds een personalisering noodzaakt per dossier en per relevante belastingplichtige. Hier dient geen fiscale spitsvondigheid aangewend te worden.

De ' constructie op maat ' vormt een residuaire categorie van alle grensoverschrijdende constructies die geen marktklare constructies zijn. Hier zal wel fiscale spitsvondigheid aangewend om een grensoverschrijdende constructie uit te denken of aan te passen » (Parl. St., Vlaams Parlement, 2019-2020, nr. 322/1, p. 15).

B.7.3. Uit de tekst van artikel 5, 23°, van het decreet van 21 juni 2013 en uit de parlementaire voorbereiding kan op voldoende duidelijke wijze worden afgeleid dat het gaat om een grensoverschrijdende constructie die op grotendeels identieke en gestandaardiseerde wijze ter beschikking kan worden gesteld van verschillende belastingplichtigen, en waarvan de implementatie voor een concrete belastingplichtige slechts beperkte aanpassingen vereist. De inhoud van het begrip « marktklare constructie » kan bijgevolg met voldoende duidelijkheid worden bepaald.

B.7.4. Ten aanzien van deze constructies geldt voor intermediairs een dubbele meldingsplicht. Op het moment dat zij voor het eerst ter beschikking worden gesteld of gereed zijn voor implementatie, moeten die constructies, net als de constructies op maat, individueel worden gemeld (artikel 11/3 van het decreet van 21 juni 2013).

B.7.5. Ten aanzien van de marktklare constructies geldt daarnaast eveneens een verplichting, voor de intermediairs, om de drie maanden een periodiek verslag op te stellen met een overzicht van de nieuwe meldingsplichtige inlichtingen die ten aanzien van de marktklare constructies beschikbaar zijn geworden (artikel 11/4 van het decreet van 21 juni 2013). De gegevens die op dat moment moeten worden gemeld, zijn, als ze van toepassing zijn : - de identificatiegegevens van intermediairs, van relevante belastingplichtigen en, in voorkomend geval, van de personen die een verbonden onderneming vormen met de relevante belastingplichtige, met inbegrip van hun naam, geboortedatum en -plaats bij een natuurlijk persoon, fiscale woonplaats en fiscaal identificatienummer; - de datum waarop de eerste stap voor de implementatie van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie is of zal worden ondernomen; - de lidstaat van de relevante belastingbetalers en eventuele andere lidstaten waarop de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie naar alle waarschijnlijkheid invloed zal hebben; - de identificatiegegevens van andere personen in een lidstaat, op wie de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie naar alle waarschijnlijkheid invloed zal hebben, waarbij wordt vermeld aan welke lidstaten die personen verbonden zijn.

B.7.6. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat de decreetgever zich voor artikel 11/6 van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het bestreden decreet, uitdrukkelijk heeft gebaseerd op artikel 9 van de wet van 20 december 2019 « tot omzetting van Richtlijn (EU) 2018/822 van de Raad van 25 mei 2018 tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU wat betreft verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies » (hierna : de wet van 20 december 2019) (Parl. St., Vlaams Parlement, 2019-2020, nr. 322/1, p. 21).

Luidens de parlementaire voorbereiding bij artikel 9 van de wet van 20 december 2019 heeft de mogelijkheid om zich op het beroepsgeheim te beroepen, slechts betrekking « op hulp die, bijstand die of advies dat de intermediair aan de relevante belastingplichtige verstrekt voor zover het gaat om de bepaling van de rechtspositie van een relevante belastingplichtige of om het verdedigen van een belastingplichtige in een rechtsgeding, hetgeen eveneens is terug te vinden in de Wet van 18 september 2017 tot voorkoming van het witwassen van geld en de financiering van terrorisme en tot beperking van het gebruik van contanten. Meer bepaald gaat het om louter juridisch advies, met uitsluiting van mogelijks agressieve fiscale planning. Het is enkel voor deze activiteiten dat een ontheffing van rechtswege van de meldingsplicht voor de intermediair van toepassing kan zijn.

Anderzijds kan een adviseur die zich beperkt tot voormelde juridische adviezen en voor zover hij op geen enkel tijdstip rechtstreeks of via andere personen hulp, bijstand of advies heeft verstrekt met betrekking tot het bedenken, het aanbieden, het opzetten, het beschikbaar maken voor implementatie of het beheren van de implementatie van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie niet als een intermediair, conform de definitie van de richtlijn, beschouwd worden en zal deze dus niet meldingsplichtig zijn » (Parl. St., Kamer, 2019-2020, DOC 55-0791/001, p. 19).

Hieruit, alsook uit de parlementaire voorbereiding bij artikel 11/6 van het decreet (Parl. St., Vlaams Parlement, 2019-2020, nr. 322/1, p. 20), kan worden afgeleid dat die bepalingen betrekking hebben op gevallen die onder de toepassing vallen van een strafrechtelijk gesanctioneerd beroepsgeheim. In het geval van een advocaat die optreedt als intermediair, houdt dit in dat hij zich enkel aan de meldingsplicht kan onttrekken voor activiteiten die vallen onder zijn specifieke opdracht van verdediging of vertegenwoordiging in rechte en verlening van juridisch advies. Zoals opgemerkt door de Raad van State in zijn advies bij de federale regeling, kan, vanwege de aard zelf van een marktklare constructie, worden aangenomen dat bij de initiële individuele melding, « de te leveren inlichtingen geen betrekking zullen hebben op gegevens die onder de ontheffing van rechtswege of het beroepsgeheim vallen » (Parl. St., Kamer, 2019-2020, DOC 55-0791/001, pp. 113-114).

Daaruit volgt dat het middel niet ernstig is in zoverre het betrekking heeft op de initiële meldingsplicht inzake marktklare constructies.

B.7.7. In tegenstelling tot wat is vastgesteld inzake de initiële meldingsplicht voor marktklare constructies, is het, gelet op de in B.7.5 aangehaalde inlichtingen die dienen te worden medegedeeld in het kader van de periodieke meldingsplicht, niet uitgesloten dat die meldingsplicht betrekking heeft op activiteiten die onder het beroepsgeheim vallen.

Ook al moet de regel van het beroepsgeheim wijken in geval van nood of wanneer een hoger geachte waarde hiermee in strijd is, toch dient te worden opgemerkt dat artikel 11/6, tweede lid, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij het bestreden decreet, een absolute en a priori opheffing van het beroepsgeheim vastlegt ten aanzien van de periodieke verslagen omtrent marktklare constructies. In de parlementaire voorbereiding wordt die maatregel verantwoord door « het feit dat de driemaandelijkse meldingsplicht in geval van marktklare constructies niet kan worden doorgeschoven naar een belastingplichtige, aangezien deze niet over de nodige informatie beschikt om deze melding te doen » (Parl. St., Vlaams Parlement, 2019-2020, nr. 322/1, p. 21).

Zoals blijkt uit de parlementaire voorbereiding, verhindert echter niets dat de intermediair die vanwege het beroepsgeheim zelf niet zou kunnen voldoen aan de meldingsplicht, of die nu initieel dan wel periodiek is, de belastingplichtige bijstaat bij het voldoen aan de meldingsplicht die in dat geval op hem rust (ibid.). Er blijkt niet waarom het in het kader van een constructie op maat wel mogelijk zou zijn de nodige informatie te bezorgen aan de belastingplichtige, maar dit niet mogelijk zou zijn in het kader van een marktklare constructie, waarvoor voor de belastingplichtige geen wezenlijke aanpassingen nodig zijn, behoudens met betrekking tot gegevens waarover de belastingplichtige in veel gevallen zelf zal beschikken, zoals blijkt uit de opsomming die is vermeld in B.7.5.

B.7.8. Uit wat voorafgaat blijkt dat artikel 11/6, § 3, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, in zoverre het bepaalt dat de advocaten zich niet op het beroepsgeheim kunnen beroepen ten aanzien van de periodieke meldingsplicht voor marktklare grensoverschrijdende constructies in de zin van artikel 11/4 van het decreet van 21 juni 2013, niet in een redelijk verband van evenredigheid staat tot het nagestreefde doel.

B.7.9. Binnen het beperkte kader van het onderzoek waartoe het Hof bij de behandeling van de vordering tot schorsing is kunnen overgaan, moet het eerste middel ten aanzien van de periodieke meldingsplicht inzake marktklare grensoverschrijdende constructies, als ernstig worden beschouwd in de zin van artikel 20, 1°, van de bijzondere wet van 6 januari 1989.

B.7.10. Gelet op het voorgaande en op het feit dat de verzoekende partijen in de zaak nr. 7429 ter zitting afstand hebben gedaan van hun verzoek om aan het Hof van Justitie van de Europese Unie een prejudiciële vraag te stellen, is het niet noodzakelijk dat verzoek te onderzoeken.

Wat betreft het eerste onderdeel van het tweede middel in de zaak nr. 7429 B.8.1. Het eerste onderdeel van het tweede middel is onder andere afgeleid uit de schending, door artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, van de artikelen 22 en 29 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met de artikelen 6 en 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met de artikelen 7, 8, 20, 21, 47, 48, 49 en 51 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie. De verzoekende partijen klagen aan dat de ontheffing van de meldingsverplichtingen in het geval van beroepsgeheim, krachtens artikel 11/6, § 1, tweede lid, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het bestreden decreet, slechts uitwerking heeft op het tijdstip dat een andere intermediair voldaan heeft aan de meldingsverplichting. Het is voor de advocaat onmogelijk zich daarvan te vergewissen, zonder alsnog zijn beroepsgeheim te schenden.

B.8.2. Zoals de Vlaamse Regering aangeeft, heeft de bestreden bepaling niet de draagwijdte die de verzoekende partijen daaraan geven.

Die bepaling strekt niet ertoe de opheffing van de meldingsplicht afhankelijk te maken van de melding door een andere betrokken intermediair of, bij gebreke daarvan, door de belastingplichtige. Die bepaling heeft daarentegen tot gevolg dat de ontheffing enkel geldt wanneer de intermediair die zich op het beroepsgeheim beroept, heeft voldaan aan de verplichting om dit aan de andere betrokken intermediairs of, bij gebreke daarvan, aan de belastingplichtige te melden.

B.8.3. Het eerste onderdeel van het tweede middel in de zaak nr. 7429 berust op een verkeerde lezing van het daarin bestreden artikel en is derhalve niet ernstig.

Wat betreft het tweede onderdeel van het tweede middel in de zaak nr. 7429 B.9.1. Het tweede onderdeel van het tweede middel is onder andere afgeleid uit de schending, door artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, van de artikelen 22 en 29 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met de artikelen 6 en 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met de artikelen 7, 8, 20, 21, 47, 48, 49 en 51 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie. De verzoekende partijen in de zaak nr. 7429 klagen aan dat de advocaat-intermediair die zich op zijn beroepsgeheim wil beroepen, krachtens artikel 11/6, § 1, eerste lid, 1°, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het bestreden decreet, ertoe is gehouden de andere betrokken intermediairs schriftelijk en gemotiveerd ervan op de hoogte te brengen dat hij niet aan zijn meldingsplicht kan voldoen. Die vereiste is volgens de verzoekende partijen onmogelijk te vervullen zonder alsnog het beroepsgeheim te schenden. Bovendien is zij niet noodzakelijk om de melding van de grensoverschrijdende constructie te verzekeren, aangezien de cliënt, al dan niet bijgestaan door de advocaat, de andere intermediairs kan inlichten en hen kan vragen om te voldoen aan hun meldingsplicht.

B.9.2. Zoals is vermeld in B.6, wordt de informatie die advocaten over hun cliënten aan de bevoegde autoriteit moeten doorgeven, door het beroepsgeheim beschermd, indien die informatie betrekking heeft op activiteiten die vallen onder zijn specifieke opdracht van verdediging of vertegenwoordiging in rechte en verlening van juridisch advies. Het loutere feit een beroep te hebben gedaan op een advocaat, valt onder de bescherming van het beroepsgeheim. Hetzelfde geldt a fortiori voor de identiteit van de cliënten van een advocaat. De informatie die ten aanzien van de autoriteit wordt beschermd door het beroepsgeheim, is dit eveneens ten aanzien van andere actoren, zoals bijvoorbeeld andere betrokken intermediairs.

B.9.3. Zoals eveneens is vermeld in B.6, dient de regel van het beroepsgeheim maar te wijken indien zulks kan worden verantwoord door een dwingende reden van algemeen belang en indien de opheffing van het geheim strikt evenredig is. Overeenkomstig de parlementaire voorbereiding zou de verplichting, voor een intermediair, om de andere betrokken intermediairs op gemotiveerde wijze op de hoogte te brengen van het feit dat hij zich beroept op het beroepsgeheim en bijgevolg niet aan de meldingsplicht zal voldoen, noodzakelijk zijn om te voldoen aan de vereisten van de richtlijn, en om te verzekeren dat het aanvoeren van het beroepsgeheim niet verhindert dat de noodzakelijke meldingen gebeuren (Parl. St., Vlaams Parlement, 2019-2020, nr. 322/1, pp. 20-21) Zoals opgemerkt door de Vlaamse Regering, zal de cliënt, wanneer de advocaat als intermediair in de zin van artikel 5, 20°, van het decreet van 21 juni 2013 kan worden beschouwd, in principe ofwel de belastingplichtige, ofwel een andere intermediair zijn.

Indien de cliënt van de advocaat een andere intermediair is, verhindert het beroepsgeheim niet dat de advocaat zijn cliënt wijst op zijn meldingsplicht.

Indien de cliënt van de advocaat de belastingplichtige is en er andere intermediairs betrokken zijn bij de meldingsplichtige constructie, blijkt uit artikel 11/7 van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 15 van het decreet van 26 juni 2020, dat de meldingsplicht in elk geval ook op de andere betrokken intermediairs rust, tenzij zij schriftelijk bewijs kunnen voorleggen van het feit dat een andere intermediair reeds aan de meldingsplicht heeft voldaan.

Indien het beroepsgeheim van de advocaat hem verhindert om een andere intermediair op de hoogte te brengen van het feit dat hij niet zal voldoen aan de meldingsplicht, kan hij die andere intermediair a fortiori geen schriftelijk bewijs verschaffen dat hij wel aan de meldingsplicht heeft voldaan. Elke andere betrokken intermediair blijft in dat geval automatisch gebonden door de meldingsplicht.

Bijgevolg rijst de vraag of de verplichting die krachtens artikel 11/6, § 1, eerste lid, 1°, van het decreet van 21 juni 2013 op de intermediair rust, wordt verantwoord door een dwingende reden van algemeen belang.

B.9.4. Luidens artikel 2 ervan heeft het bestreden decreet tot doel de richtlijn (EU) 2018/822 om te zetten.

Artikel 1, punt 2), van de richtlijn (EU) 2018/822 voegt in de richtlijn 2011/16/EU een artikel 8bis ter in, waarvan de leden 5 en 6 luiden : « 5. Iedere lidstaat kan de noodzakelijke maatregelen nemen om intermediairs het recht op ontheffing van de verplichting tot het verstrekken van inlichtingen over een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie te verlenen, wanneer de meldingsplicht een inbreuk zou vormen op het wettelijk verschoningsrecht conform het nationale recht van die lidstaat. In die omstandigheden neemt iedere lidstaat de noodzakelijke maatregelen om de intermediairs te verplichten iedere andere intermediair of, bij gebreke daarvan, de relevante belastingplichtige onverwijld in kennis te stellen van zijn meldingsverplichtingen uit hoofde van lid 6.

Aan intermediairs mag slechts ontheffing krachtens de eerste alinea worden verleend voor zover zij optreden binnen de grenzen van de desbetreffende nationale wetten die hun beroep definiëren. 6. Iedere lidstaat neemt de noodzakelijke maatregelen om te eisen dat, wanneer er geen intermediair is of de intermediair de relevante belastingplichtige of een andere intermediair in kennis stelt van de toepassing van een ontheffing krachtens lid 5, de verplichting tot verstrekking van inlichtingen over een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie ligt bij de andere in kennis gestelde intermediair of, bij gebreke daarvan, bij de relevante belastingplichtige ». Hieruit volgt dat de verplichting, voor de intermediair die zich op een wettelijk verschoningsrecht beroept, om andere intermediairs dan wel de belastingplichtige in kennis te stellen van hun meldingsverplichtingen, aan de decreetgever wordt opgelegd door de voormelde richtlijn. Het Hof moet met dat element rekening houden alvorens te oordelen over de bestaanbaarheid van het decreet met de Grondwet.

B.9.5. Het Hof is niet bevoegd om uitspraak te doen over de bestaanbaarheid van de voormelde richtlijn met de artikelen 7 en 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie.

B.9.6. Artikel 267 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna : het VWEU) verleent het Hof van Justitie de bevoegdheid om bij wijze van prejudiciële beslissing uitspraak te doen over zowel de uitlegging van de verdragen en van de handelingen van de instellingen van de Europese Unie als de geldigheid van die handelingen. Volgens de derde alinea ervan is een nationale rechterlijke instantie gehouden zich tot het Hof van Justitie te wenden, indien haar beslissingen - zoals die van het Grondwettelijk Hof - volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep.

Wanneer er twijfel is over de interpretatie of de geldigheid van een bepaling van het recht van de Europese Unie die van belang is voor de oplossing van een voor een dergelijk nationaal rechtscollege hangend geschil, dient dat rechtscollege, zelfs ambtshalve, het Hof van Justitie prejudicieel te ondervragen.

B.9.7. Aangezien het beroep tot vernietiging en de vordering tot schorsing van het decreet dat ertoe strekt richtlijn (EU) 2018/822 om te zetten, de geldigheid ervan in twijfel trekken, is het vereist dat, teneinde definitieve uitspraak te doen over het beroep tot vernietiging, vooraf uitsluitsel wordt gegeven omtrent de geldigheid van de voormelde richtlijn. Bijgevolg dient de in het dictum geformuleerde prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie van de Europese Unie te worden gesteld.

B.10. Het Hof kan zich, zonder vooruit te lopen op het antwoord van het Hof van Justitie van de Europese Unie op de prejudiciële vraag die bij het onderhavige arrest wordt gesteld in verband met de geldigheid, niet uitspreken over het ernstige karakter van het tweede onderdeel van het tweede middel. Hieruit vloeit voort dat, zonder dat kan worden overgegaan tot het onderzoek van het ernstige karakter van dat onderdeel, ervan moet worden uitgegaan dat is voldaan aan de eerste voorwaarde bepaald in artikel 20, 1°, van de voormelde bijzondere wet van 6 januari 1989.

Wat betreft het derde onderdeel van het tweede middel in de zaak nr. 7429 B.11.1. In het derde onderdeel van het tweede middel in de zaak nr. 7429 klagen de verzoekende partijen aan dat de advocaat-intermediair die zich op zijn beroepsgeheim wil beroepen ten aanzien van de meldingsplicht, bij gebrek aan andere intermediair, verplicht is de relevante belastingplichtige of belastingplichtigen schriftelijk en gemotiveerd op de hoogte te brengen van de meldingsplicht. Indien die belastingplichtige niet de cliënt is van de advocaat-intermediair, is het volgens de verzoekende partijen niet mogelijk aan die verplichting te voldoen zonder het beroepsgeheim te schenden.

Volgens de Vlaamse Regering is de hypothese waarop dat onderdeel gebaseerd is, onbestaande. De cliënt van de advocaat die optreedt als intermediair, zal volgens haar immers per definitie ofwel de belastingplichtige, ofwel een andere intermediair zijn.

B.11.2. Uit de parlementaire voorbereiding bij artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, alsook uit de definitie van het begrip intermediair in artikel 5, 20°, van het decreet van 21 juni 2013, blijkt dat artikel 11/6, § 1, eerste lid, 2°, zo moet worden gelezen dat de belastingplichtige of belastingplichtigen waarnaar wordt verwezen, de cliënten zijn van de intermediair die zich op het beroepsgeheim beroept (Parl. St., Vlaams Parlement, 2019-2020, nr. 322/1, p. 21).

B.11.3. Het derde onderdeel van het tweede middel berust op een verkeerde lezing van het daarin bestreden artikel en is derhalve niet ernstig.

Wat betreft het vierde en het vijfde onderdeel van het tweede middel in de zaak nr. 7429 B.12.1. In het vierde onderdeel klagen de verzoekende partijen aan dat artikel 11/6, § 2, eerste lid, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het bestreden decreet, in de mogelijkheid voorziet, voor de betrokken belastingplichtige, cliënt van de advocaat-intermediair, om aan de advocaat-intermediair de opdracht te geven toch te voldoen aan de meldingsplicht. Hierdoor zou het voor de belastingplichtige mogelijk worden de advocaat te verplichten zijn beroepsgeheim te schenden. Het vijfde onderdeel van het tweede middel is afgeleid uit dezelfde grief, maar met betrekking tot de situatie waarin de belastingplichtige niet de cliënt van de advocaat is.

B.12.2. Uit de uiteenzetting van het middel blijkt dat het vierde onderdeel gebaseerd is op de veronderstelling dat de advocaat-intermediair, in het geval dat een belastingplichtige ervoor kiest artikel 11/6, § 2, eerste lid, van het decreet 21 juni 2013 toe te passen, verplicht zou zijn uit eigen naam de meldingsplicht te vervullen. Uit de parlementaire voorbereiding bij de federale regeling, waarop de bestreden regeling uitdrukkelijk en letterlijk gebaseerd is, blijkt echter dat dit niet het geval is, en de advocaat alsnog kan weigeren, of de melding kan voorleggen aan de tuchtoverheid van zijn beroepsorganisatie : « Daarom voorziet de wet, naast de situatie met betrekking tot het bepalen van een rechtspositie zoals hierboven beschreven, in een mogelijkheid voor de belastingplichtige om de intermediair die zich beroept op een beroepsgeheim alsnog de toelating te geven om de noodzakelijke melding te doen. Eveneens kan de intermediair, indien de belastingplichtige voor deze toelating kiest, de melding voorleggen aan de tuchtoverheid van zijn beroepsorganisatie teneinde de inhoud en omvang van de melding na te gaan. Indien de relevante belastingplichtige niet opteert om de toelating tot melding, ondanks zijn beroepsgeheim, aan de intermediair te geven voorziet het wetsontwerp evenwel in de verplichting voor de intermediair om de nodige informatie aan de belastingplichtige te bezorgen teneinde deze laatste in staat te stellen om de melding correct te kunnen uitvoeren » (Parl. St., Kamer, 2019-2020, DOC 55-0791/001, p. 21).

B.12.3. Het vierde en het vijfde onderdeel van het tweede middel berusten op een verkeerde lezing van het daarin bestreden artikel en zijn derhalve niet ernstig.

Wat betreft het derde middel in de zaak nr. 7429 B.13.1. Het derde middel is afgeleid uit de schending, door de artikelen 1 tot 30 van het decreet van 26 juni 2020, van de artikelen 22, 29 en 170 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met het algemeen rechtsbeginsel van de rechtszekerheid, met het algemeen rechtsbeginsel van het beroepsgeheim van de advocaat, met de artikelen 1, 6 en 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, met de artikelen 7, 8, 20, 21, 47, 48, 49 en 51 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en met artikel 6 van het Verdrag betreffende de Europese Unie (hierna : het VEU). De verzoekende partijen klagen aan dat, in het geval dat er meerdere intermediairs zijn, krachtens artikel 17 van het bestreden decreet, de advocaat-intermediair slechts kan worden vrijgesteld van zijn meldingsplicht indien hij schriftelijk bewijs kan voorleggen dat die plicht reeds door een andere intermediair werd volbracht. Het is voor de advocaat-intermediair niet mogelijk dat schriftelijke bewijs te verkrijgen zonder zijn beroepsgeheim te schenden.

B.13.2. Zoals Vlaamse Regering aangeeft, heeft de bestreden bepaling niet de draagwijdte heeft die de verzoekende partijen daaraan geven.

Zoals is vermeld in B.1.7, bepaalt artikel 11/9 van het decreet van 21 juni 2013 dat een intermediair enkel wordt ontheven van het verstrekken van de vereiste inlichtingen als hij een schriftelijk bewijs kan voorleggen dat een andere intermediair dezelfde inlichtingen al heeft verstrekt. In tegenstelling tot wat de verzoekende partijen aanvoeren, wijkt artikel 11/9 van het decreet van 21 juni 2013 niet af van artikel 11/6 van hetzelfde decreet. Artikel 11/9 heeft immers betrekking op de hypothese waarin verschillende intermediairs aan de meldingsplicht onderworpen zijn.

B.13.3. Het derde middel in de zaak nr. 7429 berust op een verkeerde lezing van het daarin bestreden artikel en is derhalve niet ernstig.

Wat betreft het risico op een moeilijk te herstellen ernstig nadeel in de zaak nr. 7429 B.14. Een schorsing door het Hof moet kunnen voorkomen dat voor de verzoekende partijen door de onmiddellijke toepassing van de bestreden norm een ernstig nadeel zou ontstaan dat bij een eventuele vernietiging niet of nog moeilijk zou kunnen worden hersteld.

B.15.1. Om aan te tonen dat de toepassing van de bestreden bepalingen hun een moeilijk te herstellen ernstig nadeel dreigt te berokkenen, voeren de verzoekende partijen in de zaak nr. 7429 aan dat hun leden, in het geval van de eerste verzoekende partij in de zaak, of zijzelf, in het geval van de tweede verzoekende partij, door de bestreden bepalingen voor de keuze worden gesteld om ofwel hun beroepsgeheim te schenden, ofwel niet te voldoen aan de bestreden meldingsplicht. In dat laatste geval kan een boete van 1 250 tot 100 000 euro worden opgelegd. Zo wordt volgens de verzoekende partijen onherstelbare schade aangericht aan de vertrouwensband tussen de burger en zijn advocaat, aangezien cliënten er niet meer op kunnen vertrouwen dat hun advocaat het beroepsgeheim zal respecteren.

B.15.2. Zoals is vermeld in B.5.5, is het beroepsgeheim van de advocaat een essentieel bestanddeel van het recht op eerbiediging van het privéleven en van het recht op een eerlijk proces. De verzoekende partijen maken aannemelijk dat de onmiddellijke toepassing van artikel 14 van het bestreden decreet hun een ernstig nadeel dreigt te berokkenen doordat een advocaat, in het kader van de uitoefening van de wezenlijke activiteiten van zijn beroep, namelijk het verdedigen of vertegenwoordigen in rechte van de cliënt en het verlenen van juridisch advies, ertoe verplicht kan worden informatie te delen die onder het beroepsgeheim valt. Het gaat om een nadeel dat moeilijk kan worden hersteld bij een eventuele vernietiging van die bepaling. De eventuele opschorting van de uitvoering vanwege de administratie heeft hierop geen invloed, des te meer nu blijkt dat die opschorting enkel betrekking heeft op de termijn waarbinnen een eventuele melding dient te gebeuren, maar niet belet dat de meldingsplicht voor de betrokken grensoverschrijdende constructies ontstaat.

B.16. Er is ten aanzien van artikel 11/6, § 1, eerste lid, 1°, en artikel 11/6, § 3, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, voldaan aan de voorwaarden voor de schorsing. Die bepalingen dienen te worden geschorst in de mate zoals aangegeven in het dictum.

Ten aanzien van de duur van de schorsing B.17.1. Artikel 25 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 bepaalt : « Het Hof wijst zijn arrest op de hoofdvordering binnen drie maanden na de uitspraak van het arrest dat de schorsing beveelt. De termijn kan niet worden verlengd.

Indien het arrest op de hoofdvordering niet gewezen is binnen die termijn, houdt de schorsing onmiddellijk op gevolg te hebben ».

B.17.2. Het Hof zal pas in staat zijn zijn arrest over de hoofdvordering te wijzen wanneer het kennis zal hebben kunnen nemen van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie in antwoord op de prejudiciële vraag die wordt gesteld bij het onderhavige arrest, alsook van de opmerkingen van de partijen in verband met het arrest van het Hof van Justitie.

B.17.3. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft geoordeeld dat « de rechter bij wie een door het gemeenschapsrecht beheerst geding aanhangig is, de mogelijkheid moet hebben, voorlopige maatregelen te gelasten ter verzekering van de volle werking van de rechterlijke uitspraak die moet worden gedaan over het bestaan van de rechten waarop krachtens het gemeenschapsrecht een beroep wordt gedaan » (HvJ, 13 maart 2007, C-432/05, Unibet, punt 67).

En : « Ingeval de nationale instanties belast zijn met de administratieve uitvoering van gemeenschapsverordeningen, hebben de justitiabelen krachtens de door het gemeenschapsrecht gewaarborgde rechtsbescherming het recht om, bij wijze van incident, de wettigheid van deze verordeningen voor de nationale rechter te betwisten en hem te verzoeken, het Hof van Justitie ter zake prejudiciële vragen voor te leggen.

Dit recht zou in gevaar worden gebracht, wanneer de justitiabelen in bepaalde omstandigheden niet, in afwachting van een arrest van het Hof - dat bij uitsluiting bevoegd is de ongeldigheid van een gemeenschapsverordening vast te stellen [...] -, opschorting van de tenuitvoerlegging zou kunnen verkrijgen om zo de werking van de omstreden verordening in hun geval voorlopig stil te leggen » (HvJ, 21 februari 1991, C-143/88 en C-92/89, Zuckerfabrik Süderdithmarschen AG en Zuckerfabrik Soest GmbH, punten 16-17).

B.17.4. Het beginsel van het effectieve karakter van het recht van de Unie houdt in dat de door het Hof bevolen schorsing moet aanhouden totdat het in staat is zijn arrest ten gronde te wijzen, hetgeen niet het geval kan zijn binnen de termijn van drie maanden opgelegd bij artikel 25 van de bijzondere wet van 6 januari 1989.

Te dezen dient artikel 25 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 derhalve buiten toepassing te worden gelaten en dient te worden bevolen dat de schorsing van de in B.16 beoogde bepalingen haar uitwerking blijft hebben tot de datum van bekendmaking in het Belgisch Staatsblad van het arrest van het Hof op de beroepen tot vernietiging die op de rol zijn ingeschreven onder de nummers 7429 en 7443.

Ten aanzien van de vordering tot schorsing in de zaak nr. 7443 Wat betreft de ontvankelijkheid van het beroep tot vernietiging en de vordering tot schorsing in de zaak nr. 7443 B.18.1. De eerste verzoekende partij in de zaak nr. 7443 is de « Belgian Association of Tax Lawyers ». De Vlaamse Regering gaat ervan uit dat die partij niet over de bekwaamheid beschikt om voor het Hof een beroep tot vernietiging in te stellen, aangezien niet wordt betwist dat het om een feitelijke vereniging gaat.

De verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 voeren aan dat de tweede verzoekende partij, krachtens artikel 703 van het Gerechtelijk Wetboek, als algemeen lasthebber van de feitelijke vereniging de hoedanigheid heeft om op te treden namens alle leden van de vereniging.

B.18.2. Aangezien de vordering tot schorsing ondergeschikt is aan het beroep tot vernietiging, dient de ontvankelijkheid van het beroep, inzonderheid het voorhanden zijn van het vereiste belang bij het instellen ervan, reeds bij het onderzoek van de vordering tot schorsing te worden betrokken.

B.18.3. Naar luid van artikel 2, 2°, van de bijzondere wet van 6 januari 1989 dient de verzoekende partij voor het Hof een natuurlijke persoon of een rechtspersoon te zijn die doet blijken van een belang.

B.18.4. De tweede en de derde verzoekende partij in de zaak nr. 7443 oefenen het beroep van advocaat uit, waarbij zij ook optreden in fiscale materies.

Uit het beperkte onderzoek van de ontvankelijkheid van het beroep tot vernietiging waartoe het Hof in het kader van de vordering tot schorsing is kunnen overgaan, blijkt niet dat het beroep tot vernietiging - en dus de vordering tot schorsing - onontvankelijk moet worden geacht wat de tweede en de derde verzoekende partij in de zaak nr. 7443 betreft.

In de voormelde hoedanigheid van advocaat hebben die verzoekende partijen immers belang bij een beroep tot vernietiging van een decreet dat hun een meldingsplicht oplegt indien zij als intermediair optreden. Bijgevolg is het niet noodzakelijk de ontvankelijkheid van het beroep van de eerste verzoekende partij te onderzoeken.

Wat betreft risico op een moeilijk te herstellen ernstig nadeel in de zaak nr. 7443 B.19.1. Zoals is vermeld in B.15.2, is het aannemelijk dat de onmiddellijke toepassing van artikel 14 van het bestreden decreet een ernstig nadeel dreigt te berokkenen doordat een advocaat in het kader van de uitoefening van de wezenlijke activiteiten van zijn beroep, namelijk het verdedigen of vertegenwoordigen in rechte van de cliënt en het verlenen van juridisch advies, ertoe verplicht kan worden informatie te delen die onder het beroepsgeheim valt.

B.19.2. De verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 vorderen in hoofdorde de schorsing van het bestreden decreet op grond van het risico dat de toepassing ervan onherstelbare schade zou berokkenen aan de advocaten die verplicht worden hun beroepsgeheim te schenden, en aan hun cliënten. In ondergeschikte orde vorderen zij de toepassing van artikel 20, 1°, van de bijzondere wet op het Grondwettelijk Hof.

Het risico van een moeilijk te herstellen ernstig nadeel waarop zij die laatste vordering baseren, vloeit, net als in de zaak nr. 7429, uitsluitend voort uit de wijze waarop artikel 14 van het bestreden decreet de gevolgen van de meldingsplicht regelt voor intermediairs die gebonden zijn door een beroepsgeheim, en dan in het bijzonder advocaten die optreden als intermediairs.

Het Hof beperkt zijn onderzoek van de vordering tot schorsing in de zaak nr. 7443 derhalve tot de middelen die gericht zijn tegen artikel 14 van het bestreden decreet.

Wat betreft de eerste vijf middelen in de zaak nr. 7443 B.20.1. Het eerste middel in de zaak nr. 7443 is afgeleid uit de schending, door het bestreden decreet, van de artikelen 10, 11, 170, § 2, en 172 van de Grondwet, doordat het decreet de richtlijn (EU) 2018/822 omzet in materies, andere dan de vennootschapsbelastingen, zonder dat daartoe een redelijke verantwoording wordt gegeven.

B.20.2. Het tweede middel in de zaak nr. 7443 is afgeleid uit de schending, door het bestreden decreet, van de artikelen 10, 11, 170, § 2, en 172 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met artikel 5 van het VEU, met de artikelen 16, lid 1, 26, lid 2, 49, 56, 63, 65, lid 3, en 115 van het VWEU, met de artikelen 7, 8, lid 1, en 51 tot 53 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie, met de artikelen 6 en 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met artikel 17 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna : het BUPO-Verdrag). De verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 klagen aan dat de informatieverplichtingen die in het decreet worden ingevoerd, gebaseerd zijn op vermoedens van agressieve fiscale planning die niet op redelijke wijze kunnen worden afgeleid uit de in de richtlijn uitgewerkte wezenskenmerken. Daarnaast klagen zij aan dat bepaalde van de wezenskenmerken een onweerlegbaar vermoeden invoeren, doordat zij niet toelaten dat de betrokken belastingplichtige aantoont dat het oogmerk van de constructie niet voornamelijk fiscaal is.

B.20.3. Het derde middel in de zaak nr. 7443 is afgeleid uit de schending, door het bestreden decreet, van de artikelen 10, 11, 12, 14, 170, § 2, en 172 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met de artikelen 20, 48, lid 1, 49, 51 en 52 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie, met de artikelen 6 en 7 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met artikel 17 van het BUPO-Verdrag, doordat het begrip intermediair onvoldoende duidelijk gedefinieerd is ten aanzien van diegenen die geen promotoren zijn.

Aangezien de definities in het decreet gebaseerd zijn op de richtlijn, schendt deze volgens de verzoekende partijen eveneens de aangehaalde bepalingen.

B.20.4. Het vierde middel in de zaak nr. 7443 is afgeleid uit de schending, door het bestreden decreet, van de artikelen 10, 11, 170, § 2, en 172 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met de artikelen 20, 48, lid 1, 49, 50, 51 en 52 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en met de artikelen 6, leden 1 en 2, en 7 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, doordat de aanvang en het einde van de termijn voor het vervullen van de meldingsplicht onvoldoende duidelijk zijn gedefinieerd.

B.20.5. Het vijfde middel in de zaak nr. 7443 is afgeleid uit de schending, door het bestreden decreet, van de artikelen 10, 11, 12, 14, 172 en 190 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met de artikelen 20, 48, lid 1, 49, 50, 51 en 52 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en met de artikelen 6, leden 1 en 2, en 7 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, doordat het bestreden decreet in werking treedt op 1 juli 2020, terwijl het pas in het Belgisch Staatsblad verscheen op 3 juli 2020.

B.21. Uit de uitteenzetting in het verzoekschrift blijkt dat geen van die middelen gericht is tegen artikel 14 van het bestreden decreet.

Die middelen dienen bijgevolg niet te worden onderzocht in het kader van de vordering tot schorsing.

Wat betreft het zesde middel in de zaak nr. 7443 B.22.1. Het zesde middel in de zaak nr. 7443 is afgeleid uit de schending, door het bestreden decreet, van de artikelen 10, 11, 19, 22, 29 en 170 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met de artikelen 2, 4, lid 3, eerste alinea, en 19 van het VEU, met artikel 16, lid 1, van het VWEU, met de artikelen 7, 8, lid 1, 20, 47, 48, 51, 52 en 53 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en met de artikelen 6, lid 3, 8 en 10 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, doordat het bestreden decreet het beroepsgeheim dat eigen is aan advocaten zou opheffen door hun de meldingsplicht op te leggen. De verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 klagen aan dat zelfs de uitzonderingen waarin is voorzien op basis van het beroepsgeheim gepaard gaan met verplichtingen om andere intermediairs dan wel belastingplichtigen op gemotiveerde wijze op de hoogte te brengen van het feit dat het beroepsgeheim wordt aangevoerd. Het middel sluit aan bij de eerste twee middelen in de zaak nr. 7429.

B.22.2. Aangezien het zesde middel in de zaak nr. 7443 niet tot een ruimere schorsing kan leiden dan hetgeen werd vastgesteld in B.16, is het niet nodig dat middel te onderzoeken.

Wat betreft de toepassing van artikel 20, 1°, van de bijzondere wet op het Grondwettelijk Hof B.23.1. De verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 voeren aan dat de schorsing gebaseerd moet worden op de artikelen 2 en 19 van het VEU, omdat artikel 25 van de bijzondere wet op het Grondwettelijk Hof de duur van een schorsing op basis van artikel 20 van die bijzondere wet beperkt tot drie maanden.

B.23.2. Gelet op de vaststelling, in B.17.4, dat artikel 25 van de bijzondere wet buiten beschouwing moet worden gelaten in het kader van de schorsing van de uitvoering van artikel 11/6, § 1, eerste lid, 1°, en artikel 11/6, § 3, van het decreet van 21 juni 2013, zoals ingevoerd bij artikel 14 van het decreet van 26 juni 2020, is het verzoek om die bepaling te schorsen op basis van de artikelen 2 en 19 van het VEU zonder voorwerp.

Wat betreft de verzoeken, in de zaak nr. 7443, om prejudiciële vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie B.24. Gelet op het voorgaande, is er in deze fase van de procedure geen aanleiding om de door de verzoekende partijen in de zaak nr. 7443 voorgestelde vragen te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie.

Om die redenen, het Hof 1. stelt aan het Hof van Justitie van de Europese Unie de volgende prejudiciële vraag : Schendt artikel 1, punt 2), van de richtlijn (EU) 2018/822 van de Raad van 25 mei 2018 « tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU, wat betreft verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies » het recht op een eerlijk proces zoals gewaarborgd bij artikel 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie en het recht op eerbiediging van het privéleven zoals gewaarborgd bij artikel 7 van het Handvest van de grondrechten van de Europese in zoverre het nieuwe artikel 8bis ter, lid 5, dat het heeft ingevoegd in de richtlijn 2011/16/EU van de Raad van 15 februari 2011 « betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen en tot intrekking van Richtlijn 77/799/EEG », erin voorziet dat indien een lidstaat de noodzakelijke maatregelen neemt om intermediairs het recht op ontheffing van de verplichting tot het verstrekken van inlichtingen over een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie te verlenen wanneer de meldingsplicht een inbreuk zou vormen op het wettelijke verschoningsrecht conform het nationale recht van die lidstaat, die lidstaat gehouden is de intermediairs te verplichten iedere andere intermediair of, bij gebreke daarvan, de relevante belastingplichtige onverwijld in kennis te stellen van zijn meldingsverplichtingen, in zoverre die verplichting tot gevolg heeft dat een advocaat die optreedt als intermediair verplicht wordt gegevens die hij verneemt tijdens de uitoefening van de wezenlijke activiteiten van zijn beroep, namelijk het verdedigen of vertegenwoordigen in rechte van de cliënt en het verlenen van juridisch advies, zelfs buiten elk rechtsgeding, te delen met een andere intermediair die niet zijn cliënt is ? 2.schorst : - artikel 11/6, § 1, eerste lid, 1°, van het Vlaamse decreet van 21 juni 2013 « betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van belastingen », zoals het werd ingevoegd bij artikel 14 van het Vlaamse decreet van 26 juni 2020 « tot wijziging van het decreet van 21 juni 2013 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen, wat betreft de verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies », uitsluitend in zoverre het een advocaat die optreedt als intermediair verplicht om een andere intermediair die niet zijn cliënt is te informeren; - artikel 11/6, § 3, van hetzelfde decreet van 21 juni 2013, zoals het werd ingevoegd bij artikel 14 van hetzelfde decreet van 26 juni 2020, uitsluitend in zoverre het bepaalt dat een advocaat zich niet kan beroepen op het beroepsgeheim wat betreft de verplichting tot periodieke melding van marktklare grensoverschrijdende constructies in de zin van artikel 11/4 van het genoemde decreet van 21 juni 2013; beveelt dat de voormelde schorsingen verder uitwerking hebben tot de datum van bekendmaking in het Belgisch Staatsblad van het arrest waarbij uitspraak wordt gedaan over de beroepen tot vernietiging die zijn ingeschreven op de rol onder de nummers 7429 en 7443; 3. verwerpt de vorderingen tot schorsing voor het overige. Aldus gewezen in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, op 17 december 2020.

De griffier, De voorzitter, F. Meersschaut L. Lavrysen