GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 170/2023 van 14 december 2023 Rolnummer 7841 In zake : het beroep tot vernietiging van de artikelen 28 en 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten « houdende diverse fiscale bepalingen », ingesteld door Sylvia Abels en anderen.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters L. Lavrysen en P. Nihoul, en de rechters T. Giet, J. Moerman, M. Pâques, D. Pieters en E. Bribosia, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter L. Lavrysen, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 23 juli 2022 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 26 juli 2022, is beroep tot vernietiging ingesteld van de artikelen 28 en 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten « houdende diverse fiscale bepalingen » (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 28 januari 2022, erratum in het Belgisch Staatsblad van 7 maart 2022) door Sylvia Abels, Claudia De Vlieger, Johannes Engels, Dick Galle, Marcel Gielis, Jozef Gorissen, Johannes Groeneveld, Ernest Groensmit, Richard Nibbrig, Andreas Hendriks, Frank Hiemstra, Gerlach Hofmann, Gijsbreght Jansen, Herman Lauwerysen, Johann Lebacq, Sioe Liem, Albert Lippens, Johan Muys, Martine Peetermans, Jozef Pelgrims, Maria Philips, Paul Put, Anton Renting, Noebar Sipaan, Jozef Sleeckx, Franciscus Sweerts, Joseph Van Dierendonck, Matheus Van Hugten, Johannes Van Laarhoven, Aart Vrijlandt, Agnes Jonkman en Dionys Willems, bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr. C. Hendrickx, advocaat bij de balie te Brussel. (...) II. In rechte (...) Ten aanzien van de bestreden bepalingen B.1.1. De verzoekende partijen zijn allen Belgische rijksinwoners die een aanvullend pensioen ontvangen dat werd opgebouwd tijdens hun tewerkstelling, in Nederland, voor een Nederlandse werkgever. De fiscale regeling van toepassing op aan hen uitgekeerde aanvullende pensioenen wordt bepaald, enerzijds, door het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : het WIB 1992) en, anderzijds, door het Verdrag van 5 juni 2001 tussen het Koninkrijk België en het Koninkrijk der Nederlanden tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna : het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag).

B.1.2. Artikel 39, § 2, 2°, a), van het WIB 1992, vóór de wijziging ervan bij artikel 77 van de wet van 28 april 2003Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/04/2003 pub. 15/05/2003 numac 2003022481 bron federale overheidsdienst sociale zekerheid Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid type wet prom. 28/04/2003 pub. 16/11/2010 numac 2010000643 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten « betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid » (hierna : de wet van 28 april 2003Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/04/2003 pub. 15/05/2003 numac 2003022481 bron federale overheidsdienst sociale zekerheid Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid type wet prom. 28/04/2003 pub. 16/11/2010 numac 2010000643 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten), bepaalt dat pensioenen vrijgesteld zijn van inkomstenbelastingen indien zij voortkomen uit een individueel levensverzekeringscontract en er voordien geen belastingvermindering werd verleend. De onderliggende redenering is dat wanneer de bijdragen die hebben geleid tot een dergelijk pensioen belast werden, zij bij de uitkering niet als inkomsten worden belast (HvJ, 28 januari 1992, C-204/90, H.-M. Bachmann, ECLI:EU:C:1992:35, punten 21 en 22).

B.1.3. Volgens de vaste rechtspraak van het Hof van Cassatie, dat zich daarbij baseert op de circulaire Ci.RH.241/240.482 van 31 maart 1969, moet de fiscale regeling voor de uitkeringen van in Nederland opgebouwde pensioen worden bepaald door eerst te bepalen hoe de bijdragen fiscaal waren behandeld, indien zij in België waren belast.

De aldus opgebouwde pensioenen worden beschouwd als « voortkomend uit een individueel levensverzekeringscontract », wanneer de werkgeversbijdragen in het definitief en uitsluitend voordeel van de werknemer zijn op het ogenblik dat zij worden gestort - volgens het zogenaamde criterium van de definitief verworven rechten (zie onder andere Cass., 11 april 2002, F.00.0078.N, ECLI:BE:CASS:2002:ARR.20020411.26; 12 november 2009, F.08.0019.N, ECLI:BE:CASS:2009:ARR.20091112.16; 14 januari 2011, F.09.0105.N, ECLI:BE:CASS:2011:ARR.20110114.2). Met betrekking tot de specifieke situatie van aanvullende pensioenen die werden opgebouwd in Nederland, werden die bijdragen op dat moment onderworpen aan het Nederlandse belastingstelsel, waardoor er in België uiteraard geen vrijstelling is toegepast in de zin van artikel 39, § 2, 2°, a), van het WIB 1992. Aanvullende pensioenen, opgebouwd in Nederland maar uitgekeerd in België, die aan het criterium van de definitief verworven rechten voldoen, worden bijgevolg vrijgesteld van de inkomstenbelastingen.

B.1.4. Bij artikel 77 van de wet van 28 april 2003Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/04/2003 pub. 15/05/2003 numac 2003022481 bron federale overheidsdienst sociale zekerheid Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid type wet prom. 28/04/2003 pub. 16/11/2010 numac 2010000643 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten werd artikel 39, § 2, 2°, van het WIB 1992 echter aangevuld met een d), waardoor pensioenen voortkomend uit een individueel levensverzekeringscontract niet onder de vrijstelling vallen, wanneer zij geheel of gedeeltelijk zijn gevormd door middel van werkgeversbijdragen of bijdragen van de onderneming. Die bijkomende voorwaarde was de tegenhanger van de belastingvrijstelling die bij dezelfde wet van 28 april 2003Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/04/2003 pub. 15/05/2003 numac 2003022481 bron federale overheidsdienst sociale zekerheid Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid type wet prom. 28/04/2003 pub. 16/11/2010 numac 2010000643 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet betreffende de aanvullende pensioenen en het belastingstelsel van die pensioenen en van sommige aanvullende voordelen inzake sociale zekerheid. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten werd ingevoerd in artikel 38 van het WIB 1992, voor de voordelen die voor de werknemers die in artikel 30, 1°, van het WIB 1992 bedoelde bezoldigingen verkrijgen, voortvloeien uit de betaling van werkgeversbijdragen en -premies als bedoeld in artikel 52, 3°, b), van het WIB 1992 op voorwaarde, wanneer het een individuele toezegging betreft, dat bij de werkgever ook een collectieve toezegging bestaat die voor de werknemers of een bijzondere categorie ervan op eenzelfde en niet-discriminerende wijze toegankelijk is.

Volgens de rechtspraak van het Hof van Cassatie volgt uit de samenhang van artikel 34, § 1, 2°, b), van het WIB 1992 met artikel 38, § 1, 18°, en met artikel 39, § 2, 2°, van hetzelfde Wetboek dat de uitkering van een pensioen of een pensioenrente die steunt op een vóór 1 januari 2004 gedane toezegging en die geheel of gedeeltelijk is gevormd door middel van een sinds 1 januari 2004 betaalde werkgeversbijdrage, progressief belastbaar is in zoverre dat pensioen is gevormd door sinds 1 januari 2004 betaalde werkgeversbijdragen (zie onder andere Cass., 21 september 2018, F.15.0150.N, ECLI:BE:CASS:2018:ARR.20180921.3; 27 januari 2023, F.21.0075.N, ECLI:BE:CASS:2023:ARR.20230127.1N.9). De fiscale administratie is het echter consequent oneens met die rechtspraak en is van oordeel dat ook uitkeringen die gebaseerd zijn op bijdragen die vóór 1 januari 2004 werden gestort, moeten worden belast volgens het progressief tarief (antwoord van 21 april 2021 op vraag nr. 275, Bulletin van Vragen en Antwoorden, Kamer, 2020-2021, nr. 48, pp. 159 en 160).

B.1.5. De vraag of een pensioen dat aldus is samengesteld geheel of gedeeltelijk progressief wordt belast, speelt een rol in het kader van de toepassing van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag.

Artikel 18, lid 1, a), van dat Verdrag voorziet in een woonstaatheffing voor pensioenen en andere soortgelijke beloningen betaald aan een inwoner van een verdragsluitende Staat ter zake van een vroegere dienstbetrekking alsmede voor lijfrenten en uitkeringen - al dan niet periodiek - uit pensioensparen, pensioenfondsen en groepsverzekeringen.

Lid 2 bevat een uitzondering op die regel en kent ook aan de bronstaat, zijnde de Staat waarvan voormelde inkomensbestanddelen afkomstig zijn, een recht van belastingheffing op voormelde inkomensbestanddelen toe indien en voor zover aan bepaalde voorwaarden, die cumulatief zijn, is voldaan, namelijk : - de opbouw van de betrokken inkomsten werd in de bronstaat « fiscaal gefacilieerd », wat inhoudt dat de aanspraak op het pensioen in de bronstaat vrij van belasting is opgebouwd of de bijdragen in aanmerking zijn gekomen voor fiscale voordelen in de bronstaat; - de betrokken inkomsten worden in de woonstaat van de genieter niet belast tegen het algemeen van toepassing zijnde tarief voor beroepsinkomsten uit niet-zelfstandige beroepswerkzaamheden, of het brutobedrag van de betrokken inkomsten wordt in die woonstaat voor minder dan 90 pct. in de belastingheffing betrokken; - het totale brutobedrag van de betrokken inkomsten overstijgt in het kalenderjaar een bedrag van 25 000 euro.

B.1.6. Uit het verzoekschrift en de memorie van de verzoekende partijen, en in het bijzonder uit het derde middel, blijkt dat de bijdragen die vóór 2004 in Nederland werden gestort in het kader van hun aanvullend pensioen, op dat moment in Nederland fiscaal gefaciliteerd werden. De uitkeringen op basis van die pensioenen voldoen volgens hen immers aan de voorwaarde onder artikel 18, lid 2, a), van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag. De vraag of die uitkeringen, in België, al dan niet progressief worden belast (de voorwaarde onder artikel 18, lid 2, b)), is dus essentieel bij het bepalen van de heffingsbevoegdheid. De vraag of de uitkeringen al dan niet in hun geheel progressief worden belast, is eveneens relevant, aangezien de Nederlandse administratie, alsook sommige Nederlandse rechtspraak, artikel 18, lid 2, van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag zo interpreteert dat, wanneer aan de voorwaarden is voldaan, de heffingsbevoegdheid voor het gehele pensioen wordt overgedragen aan de bronstaat (Gerechtshof `s-Hertogenbosch, 1 februari 2023, nrs. 21/00618, 21/00619 en 21/00621, ECLI:NL:GHSHE:2023:466).

B.1.7. De verzoekende partijen vorderen de vernietiging van de artikelen 28 en 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten « houdende diverse fiscale bepalingen » (hierna : de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten). Artikel 28 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten vult artikel 39, § 2, van het WIB 1992 aan met een tweede en derde lid : « De in het eerste lid, 2°, bedoelde inkomsten omvatten niet, inkomsten die voortkomen uit pensioenen, aanvullende pensioenen, kapitalen, renten en afkoopwaarden, die zijn opgebouwd in het kader van een al dan niet buitenlands pensioenstelsel, ongeacht of de aangeslotene al dan niet individueel is toegetreden tot het pensioenstelsel en ongeacht of de opbouw van het pensioen, het kapitaal of de rente al dan niet in het definitief en uitsluitend voordeel van de aangeslotene gebeurt.

Voor de toepassing van dit artikel wordt onder pensioenstelsel verstaan, een collectieve pensioentoezegging van een werkgever waarvoor bij een pensioeninstelling of bij een intern pensioenfonds voor of door werkgevers ten behoeve van ten minste twee aangesloten werknemers, vroegere werknemers of hun rechtverkrijgenden gelden worden bijeengebracht en beheerd met het oog op de uitkering van een pensioen, een kapitaal of een rente, en die beheerst wordt door een reglement dat gemeenschappelijk van toepassing is op alle aangeslotenen en desgevallend hun rechtverkrijgenden, al dan niet opgedeeld in verschillende categorieën ».

Artikel 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten bepaalt : « Artikel 28 is van toepassing vanaf aanslagjaar 2022 ».

B.1.8. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat die bepalingen passen in het kader van de in B.1.1 tot B.1.6 uiteengezette kwestie van de belastbaarheid van de buitenlandse aanvullende pensioenen, en in het bijzonder pensioenen die in Nederland werden opgebouwd : « Deze bepaling brengt enkel duidelijkheid over de ongerijmdheden tussen buitenlandse en binnenlandse pensioenstelsels met het verlies van belastinggelden aan het buitenland tot gevolg.

Het hoeft geen betoog dat het niet altijd eenvoudig is om de Belgische fiscale regels toe te passen op buitenlandse pensioenregelingen. Dit heeft in de praktijk tot verschillende interpretaties en onduidelijkheden geleid. Het risico groeit dat de belastingheffing op Belgische aanvullende pensioenen in vraag wordt gesteld omdat buitenlandse pensioenen die op nagenoeg dezelfde manier zijn opgebouwd, verschillend worden behandeld. Hetzelfde geldt voor pensioenen uit internationale organisaties. Dit zijn allemaal gevolgen van een interpretatie die de wetgever nooit met artikel 39, § 2, 2°, WIB 92 beoogde.

Het meeste gekende voorbeeld van de bovengenoemde problematiek is de fiscale behandeling van de Nederlandse werkgeverspensioenen die worden uitgekeerd aan Nederlanders die in België zijn komen wonen of aan Belgen die in Nederland hebben gewerkt en daar een aanvullend pensioen hebben opgebouwd.

De rechtspraak gaat er structureel van uit dat pensioenstelsels met een collectief karakter individuele levensverzekeringen zijn die vallen onder de uitzondering van artikel 39, § 2, 2°, WIB 92. Deze collectieve pensioenen zijn evenwel aanvullende pensioenen die bijvoorbeeld worden gereguleerd door CAO's, zijn het voorwerp van stakingen en zijn onderworpen aan reglementen die voor alle werknemers van een bedrijf gelden. De idee dat collectieve pensioenen als fiscaal ` geïndividualiseerd ' zouden moeten beschouwd worden doordat de persoon als individu toetrad tot het stelsel, strijdt met het principe dat het fiscaal recht het algemeen recht volgt, tenzij het ervan afwijkt. En van een afwijking is hier geen sprake. Met andere woorden is het niet de bedoeling om tweedepijlerpensioenen uit het buitenland te categoriseren als een derdepijlerpensioen. Die laatste heeft immers niets te maken met de werkgever of met een collectief karakter. Dit artikel heeft als doel om te verduidelijken dat de uitzondering van artikel 39, § 2, 2°, WIB 92 géén discriminatie kan veroorzaken op grond van de buitenlandse, dan wel Belgische oorsprong : wanneer aan de principes van het tweedepijlerpensioen is voldaan, zullen de regels die voor die tweede pijler gelden, gelijkelijk van toepassing zijn op de kwestieuze sommen, ongeacht of zij van buitenlandse of Belgische oorsprong zijn.

Inkomsten uit collectieve pensioenfondsen zijn steeds belastbaar geweest als een aanvullend pensioen in de zin van artikel 34 WIB 92.

Algemeenrechtelijk wordt er een duidelijk onderscheid gemaakt tussen individuele en collectieve pensioentoezeggingen. Buitenlandse collectieve pensioenen horen fiscaal niet als individuele levensverzekeringen te worden gekwalificeerd, daarmee zou een fiscale afwijking worden verondersteld, hoewel de wet ze niet voorschrijft.

Deze problematiek breidt zich ondertussen verder uit. Naast aanvullende pensioenen uit andere landen, worden pensioenen afkomstig uit de internationale instellingen waar België een zetelakkoord mee heeft, vrijgesteld. Deze laatste pensioenfondsen (zoals de United Nations Joint Staff Pension Fund, waar zelfs geen interne inkomstenbelasting op het inkomen wordt geheven) hebben zelfs meer het karakter van een wettelijk pensioen (d.i. de eerste pijler) dan van een tweede pijler, daar ze het wettelijk pensioen van een land vervangen. Deze piste is ook niet meer te verantwoorden tegenover belastingplichtigen die hier werken en/of ondernemen en hier een pensioen opbouwen en daarop belastingen betalen. Zij worden immers benadeeld, waardoor onze Belgische economie minder aantrekkelijk is voor werknemers, iets wat allerminst de bedoeling was.

Middels dit ontwerp wordt bovenstaande discussie en problematiek van fiscale oneerlijkheid en rechtsonzekerheid naar de toekomst toe definitief uit de weg geruimd. Er wordt uitdrukkelijk uiteengezet dat pensioenen, afkomstig uit een collectieve pensioentoezegging van een werkgever waarvoor bij een externe pensioeninstelling of bij een intern pensioenfonds ten behoeve van ten minste twee aangeslotenen of hun rechtverkrijgenden gelden worden bijeengebracht en beheerd met het oog op de uitkering van een pensioen, een kapitaal of een rente, en die beheerst wordt door een reglement dat gemeenschappelijk van toepassing is op alle aangeslotenen en desgevallend hun rechtverkrijgenden, al dan niet opgedeeld in verschillende categorieën in zijn geheel, niet valt onder de toepassing van artikel 39, § 2, 2°, WIB 92, omdat zij nooit een individuele levensverzekering kunnen zijn.

Dit artikel heeft niet tot gevolg dat er op enigerlei wijze via onderhavige nationale bepaling afbreuk zou worden gedaan aan het principe in verdragen tot vermijding van dubbele belasting dat het heffingsrecht in grensoverschrijdende situaties slechts aan één van de verdragslanden toekomt. Conform de hiërarchie van de rechtsnormen raakt deze bepaling niet aan de toepassing van deze verdragen en van het principe dat eventuele dubbele belasting ingevolge die verdragen wordt onmogelijk gemaakt » (Parl. St., Kamer, 2021-2022, DOC 55-2351/003, pp. 9-11).

Ten gronde Wat betreft het eerste middel B.2.1. Het eerste middel is afgeleid uit de schending, door de artikelen 28 en 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten, van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met het beginsel van de niet-retroactiviteit van de wetten, met het rechtszekerheidsbeginsel en met artikel 2 van het oud Burgerlijk Wetboek, doordat artikel 60, vierde lid, bepaalt dat artikel 28 in werking treedt vanaf aanslagjaar 2022, terwijl de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten pas op 28 januari 2022 in het Belgisch Staatsblad werd gepubliceerd.

B.2.2. Een fiscaalrechtelijke regel kan slechts als retroactief worden gekwalificeerd wanneer hij van toepassing is op feiten, handelingen en toestanden die definitief waren voltrokken op het ogenblik dat hij in werking is getreden.

Inzake inkomstenbelastingen ontstaat de belastingschuld definitief op de datum van afsluiting van de periode waarin de inkomsten verworven zijn die de belastingbasis uitmaken, de zogenaamde belastbare periode.

Bijgevolg kunnen alle wijzigingen die vóór het einde van het belastbare tijdperk in de inkomstenbelastingen werden ingevoerd, worden toegepast zonder dat zij geacht kunnen worden een retroactief karakter te hebben.

B.2.3. De wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten is bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 28 januari 2022.

Daaruit volgt dat artikel 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten, door artikel 28, vanaf het aanslagjaar 2022, dus na het einde van de belastbare periode voor de inkomsten van 2021, van toepassing te maken, fiscale situaties regelt waarvan de voorwaarden voor belastingheffing konden worden beschouwd als zijnde definitief vastgelegd. Dit wordt bevestigd door de Ministerraad in zijn memories.

B.2.4. De terugwerkende kracht van wetsbepalingen, die van die aard is dat zij rechtsonzekerheid in het leven kan roepen, kan enkel worden verantwoord op grond van bijzondere omstandigheden, inzonderheid wanneer zij onontbeerlijk is voor de verwezenlijking van een doelstelling van algemeen belang.

B.2.5. De terugwerkende kracht van artikel 28 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten wordt nergens verantwoord in de parlementaire voorbereiding. Integendeel lijkt uit die parlementaire voorbereiding te kunnen worden afgeleid dat de wetgever uitdrukkelijk geen terugwerkende kracht voor ogen had : « Het nieuwe systeem betreffende buitenlandse pensioenen en pensioenen afkomstig uit internationale instellingen, dat ingevoegd wordt via artikel 24/1, is van toepassing vanaf het aanslagjaar 2022.

Naar de toekomst toe is het feitelijk kwalificeren van dergelijke collectieve pensioenfondsen als [...] individuele levensverzekeringen in de zin van artikel 39, § 2, 2°, WIB 92 onwettig.

Daarnaast blijft de Belgische staat gebonden door de terugkeerbepalingen in de dubbelbelastingverdragen. Indien het pensioen niet afdoende belast wordt in Belgisch recht, kunnen buitenlandse mogendheden desgevallend hun heffingsrechten uitoefenen onder de juiste voorwaarden » (ibid., p. 45).

Aldus doet artikel 60 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten, zonder dat daarvoor enige redelijke verantwoording kan bestaan, afbreuk aan de waarborg van rechtszekerheid.

De verantwoording in de memorie van de Ministerraad, volgens welke de retroactiviteit absoluut noodzakelijk zou zijn om een eerlijke fiscaliteit te verwezenlijken en om een einde te maken aan rechtspraak die tot rechtsonzekerheid leidt, leidt niet tot een andere conclusie.

Het eerste middel is gegrond.

B.2.6. Artikel 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten dient te worden vernietigd.

Wat betreft het tweede middel B.3.1. Het tweede middel is afgeleid uit de schending, door artikel 28 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten, van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met het beginsel van de niet-retroactiviteit van de wetten, met het rechtszekerheidsbeginsel en met artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens (hierna : het Eerste Aanvullend Protocol). De verzoekende partijen klagen aan dat de bestreden bepaling leidt tot een dubbele belasting.

B.3.2. Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit dat een verschil in behandeling tussen categorieën van personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief criterium berust en het redelijk verantwoord is.

Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat er geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

B.3.3. Artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bepaalt : « Alle natuurlijke of rechtspersonen hebben recht op het ongestoord genot van hun eigendom. Niemand zal van zijn eigendom worden beroofd behalve in het algemeen belang en met inachtneming van de voorwaarden neergelegd in de wet en in de algemene beginselen van het internationaal recht.

De voorgaande bepalingen zullen echter op geen enkele wijze het recht aantasten dat een Staat heeft om die wetten toe te passen welke hij noodzakelijk oordeelt om toezicht uit te oefenen op het gebruik van eigendom in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen en boeten te verzekeren ».

B.3.4. Artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol biedt niet alleen bescherming tegen een onteigening of een eigendomsberoving (eerste alinea, tweede zin), maar ook tegen elke verstoring van het genot van eigendom (eerste alinea, eerste zin). Een belasting of een andere heffing of boete houdt in beginsel een inmenging in het recht op ongestoord genot van de eigendom in.

B.3.5. Artikel 1, tweede alinea, van het Eerste Aanvullend Protocol vermeldt dat de bescherming van het eigendomsrecht « echter op geen enkele wijze het recht [aantast] dat een Staat heeft om die wetten toe te passen welke hij noodzakelijk oordeelt om toezicht uit te oefenen op het gebruik van eigendom in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen en boeten te verzekeren ».

Volgens het Europees Hof voor de Rechten van de Mens dient artikel 1, tweede alinea, van het Eerste Aanvullend Protocol te worden geïnterpreteerd in het licht van de eerste zin van de eerste alinea.

De inmenging in het recht op het ongestoord genot van de eigendom is enkel verenigbaar met dat recht indien ze een redelijk verband van evenredigheid heeft tot het nagestreefde doel, dit wil zeggen indien ze het billijke evenwicht tussen de vereisten van het algemeen belang en die van de bescherming van dat recht niet verbreekt (EHRM, 23 februari 1995, Gasus Dosier- und Fördertechnik t. Nederland, ECLI:CE:ECHR:1995:0223JUD001537589, § 62; 16 april 2002, S.A. Dangeville t. Frankrijk, ECLI:CE:ECHR:2002:0416JUD003667797).

B.4.1. In zoverre het tweede middel gebaseerd is op de stelling van de verzoekers dat artikel 28 de facto retroactieve werking bezit, kan het niet worden aangenomen. De bestreden bepaling heeft ook geen invloed op hangende rechtsgedingen, in het bijzonder in het licht van de vernietiging van artikel 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022. Hangende bezwaren moeten worden afgehandeld overeenkomstig de regelgeving die van toepassing was tijdens het desbetreffende heffingsjaar. B.4.2. In werkelijkheid wordt in het middel een gebrek aan overgangsbepalingen aangeklaagd voor de reeds lopende periodieke uitkeringen, in zoverre die gebaseerd zijn op bijdragen die werden gestort vóór 1 januari 2004. Die uitkeringen, die de voorbije jaren in België fiscaal gunstig werden belast, worden vanaf het aanslagjaar 2023 belast tegen progressieve belastingtarieven.

B.4.3. Indien de overheid een beleidswijziging dringend noodzakelijk acht, vermag zij te oordelen dat die beleidswijziging met onmiddellijke ingang moet worden doorgevoerd en is zij in beginsel niet verplicht in een overgangsmaatregel te voorzien. Elke dringende beleidswijziging zou onmogelijk zijn indien zou worden aangenomen dat de artikelen 10 en 11 van de Grondwet vereisen dat het vroegere stelsel gedurende een bepaalde periode alsnog moet worden gehandhaafd of dat voormelde grondwetsbepalingen zouden zijn geschonden, om de enkele reden dat die wijziging de berekeningen in de war zouden sturen van diegenen die op de vroegere situatie zijn voortgegaan.

B.4.4. Noch het feit dat sommige belastingplichtigen vermochten te hopen voor onbepaalde duur het voordeel van de kwalificatie als individuele levensverzekering te genieten, noch het bestaan van hangende rechtsgedingen hebben op zich tot gevolg dat de wetgever in de onmogelijkheid zou zijn om de belangen van de overheidsfinanciën te beschermen en om een toestand van rechtsonzekerheid te verhelpen.

Uit de in B.1.8 vermelde parlementaire voorbereiding blijkt dat met de bestreden bepaling beoogd werd te vermijden dat Nederlandse collectieve pensioenen, op basis van de toepassing van een circulaire uit 1969, als individuele levensverzekeringen worden gekwalificeerd.

Wanneer de wetgever vaststelt dat de kwalificatie van bepaalde in de praktijk collectieve pensioenconstructies op basis van het criterium van de definitief verworven rechten ertoe leidt dat die pensioenen, op grond van de vrijstelling voor individuele levensverzekeringen, in de praktijk een dubbele niet-belasting genieten, terwijl de doelstelling van die vrijstelling er net in bestaat te waarborgen dat pensioenen ofwel op het moment van storting van de bijdragen, ofwel op het moment van de uitkeringen worden gefaciliteerd, is het niet onredelijk te oordelen dat het voormelde criterium niet geschikt is voor het bereiken van die doelstelling. Dit geldt in het bijzonder in het licht van de vaststelling dat het gebruik van het criterium van de definitief verworven rechten, hoewel het op zich het voorwerp uitmaakt van zeer constante rechtspraak, in de praktijk alsnog tot rechtsonzekerheid leidt, doordat de concrete gevolgen van die toepassing voor elk afzonderlijk buitenlands pensioenstelsel onvoorspelbaar zijn.

B.4.5. Noch de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, noch artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bevatten een algemeen verbod op dubbele belasting. Bovendien, en zoals vermeld in B.1.6, blijkt uit het verzoekschrift en de memorie van de verzoekende partijen dat de bijdragen die vóór 2004 in Nederland werden betaald, volgens hen voldoen aan de voorwaarde van artikel 18, lid 2, a), van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag, wat inhoudt dat die bijdragen oorspronkelijk fiscaal werden gefaciliteerd. In tegenstelling tot wat zij in hun tweede middel beweren, leidt de bestreden bepaling bijgevolg niet ertoe dat de logica volgens welke aanvullende pensioenen ofwel op het moment van de bijdrage, ofwel op het moment van de uitkering worden belast, wordt doorbroken.

Integendeel is het net de bedoeling van de wetgever die logica te bewaren. Dit blijkt ook uit de parlementaire voorbereiding, waarin uitdrukkelijk wordt bevestigd dat de bestreden bepaling niet van toepassing is « wanneer de belastingplichtige aantoont dat het aanvullend pensioen op het moment van de opbouw fiscaal niet-gefaciliteerd is » (Parl. St., Kamer, 2021-2022, DOC 55-2351/007, p. 15).In het licht van en onder voorbehoud van die mogelijkheid, kan tot slot ook niet worden geconcludeerd dat de bestreden bepaling te dezen onevenredige gevolgen heeft voor de betrokkenen.

B.4.6. Op grond van de voormelde elementen, en onder voorbehoud van hetgeen is vermeld in B.4.5, is het tweede middel niet gegrond.

Wat betreft het derde middel B.5.1. Het derde middel is afgeleid uit de schending, door artikel 28 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten, van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met het beginsel van de niet-retroactiviteit van de wetten, met het rechtszekerheidsbeginsel en met artikel 26 van het Verdrag van Wenen van 23 mei 1969 inzake het verdragenrecht (hierna : het Verdrag van Wenen). Volgens de verzoekende partijen zorgt de bestreden bepaling immers ervoor dat artikel 18, lid 2, van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag buitenspel wordt gezet.

B.5.2. Om dezelfde redenen als die vermeld in B.4.1 tot B.4.5, is het middel niet gegrond in zoverre het is gebaseerd op de vermeende retroactieve gevolgen van de bestreden bepaling.

B.5.3. Artikel 26 van het Verdrag van Wenen bepaalt : « Elk in werking getreden verdrag verbindt de partijen en moet door hen te goeder trouw ten uitvoer worden gelegd ».

B.5.4. Zoals blijkt uit de in B.1.7 vermelde parlementaire voorbereiding, raakt artikel 28 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten niet aan de toepassing van artikel 18, lid 2, van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag, en het principe dat eventuele dubbele belasting ingevolge die verdragen onmogelijk wordt gemaakt. Zoals het Hof reeds heeft vastgesteld in zijn arrest nr. 20/2004 van 4 februari 2004 (ECLI:BE:GHCC:2004:ARR.020), waarin het beroep tot vernietiging van de wet houdende instemming met het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag werd verworpen, blijkt uit de gemeenschappelijke memorie van toelichting bij het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag dat « de leidraad [bij artikel 18 van het nieuwe Belgisch-Nederlandse Verdrag] een waarborging [is] van een grensoverschrijdende coherente werking van de bij pensioenen en lijfrenten gehanteerde systematiek waarin aanspraken op oudedagsvoorzieningen via de aftrek van premies belastingvrij kunnen worden opgebouwd en oudedagsuitkeringen worden belast. In dat verband is in artikel 18 een zodanige verdeling van heffingsbevoegdheden overeengekomen dat een evenwichtige verhouding wordt gerealiseerd tussen de fiscale faciliëring bij de opbouw van aanspraken op pensioenen en lijfrenten en de belastingheffing over pensioen- en lijfrente-uitkeringen, dan wel de afkoopsommen daarvan » (Parl. St., Senaat, 2002-2003, nr. 2-1293/2, p. 45). Zoals reeds werd vastgesteld in B.4.5, past de bestreden bepaling net in het kader van de doelstelling van de wetgever om die verhouding inzake de belasting van pensioenen te waarborgen.

B.5.5. Het derde middel is niet gegrond.

Wat betreft het vierde middel B.6.1. Het vierde middel is afgeleid uit de schending, door artikel 28 van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten, van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet. In een eerste onderdeel klagen de verzoekende partijen aan dat de bestreden bepaling leidt tot een onverantwoord verschil in behandeling tussen personen die een Nederlands aanvullend pensioen van de tweede pijler genieten, naargelang dat pensioen al dan niet ten behoeve van ten minste twee aangesloten werknemers, vroegere werknemers of hun rechtverkrijgenden werd opgebouwd. In het tweede onderdeel klagen de verzoekende partijen aan dat personen die een uitkering genieten op basis van een Nederlands collectief aanvullend pensioen allen identiek worden behandeld, hoewel pensioenen uit een Nederlandse nettopensioenregeling zich in een verschillende fiscale situatie bevinden. Het Hof behandelt beide onderdelen samen.

B.6.2. Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit dat een verschil in behandeling tussen categorieën van personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief criterium berust en het redelijk verantwoord is. Dat beginsel verzet er zich overigens tegen dat categorieën van personen, die zich ten aanzien van de betwiste maatregel in wezenlijk verschillende situaties bevinden, op identieke wijze worden behandeld, zonder dat daarvoor een redelijke verantwoording bestaat.

Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

B.6.3. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat de wetgever, in het licht van de vaststelling dat het interpretatieprobleem zich hoofdzakelijk voordeed met betrekking tot Nederlandse aanvullende pensioenen, zich heeft gebaseerd op de Nederlandse definitie van een collectief pensioenfonds : « Naar aanleiding van het advies Nr. 70 465/3 van de Raad van State wordt nog dieper ingegaan op de omschrijving van het begrip ` collectief pensioenfonds ' en wat er gebeurt als een pensioenfonds terugvalt op één werknemer.

De problematiek situeert zich voornamelijk in het onderscheid tussen tweede- en derde pijlerpensioenen. De uitzonderingscategorie van artikel 39, § 2, WIB 92 was er voor derde pijlerpensioenen, d.w.z. met persoonlijk kapitaal individuele bankproducten kiezen voor de individuele pensioenopbouw (vb. : de individuele levensverzekering).

Tweede pijlerpensioenen zijn dan pensioenen opgebouwd door de beroepswerkzaamheden van een belastingplichtige, zoals de collectieve groepsverzekering van een werkgever.

Feitenanalyses gegeven door de rechtspraak zorgden ervoor dat sommige buitenlandse collectieve pensioenvoorzieningen (dus tweede pijlerpensioenen) werden gekwalificeerd als individuele levensverzekeringen en dus als een derde pijlerpensioen. Dit wetsontwerp wil de rechtsonzekerheid wegwerken door duidelijk te maken wat geen individuele levensverzekering en dus een derde pijlerpensioen is.

Omdat de bedoeling van de wetgever voornamelijk te maken heeft met de Nederlandse pensioenfondsen, baseert het ontwerp zich op de definitie van het Nederlandse pensioenfonds uit de Nederlandse pensioenwet die stelt dat een pensioenfonds een stichting is ` waarin ten behoeve van ten minste twee deelnemers, gewezen deelnemers of hun nabestaanden gelden worden of werden bijeengebracht en worden beheerd ter uitvoering van ten minste een basispensioenregeling '. Men dient hier dus onder te verstaan, een verzekering onderhandeld door een werkgever (al dan niet via een sectoraal pensioenfonds) voor diens werknemers (vroegere, huidige of toekomstige) en alle nuances die hieronder kunnen vallen.

De definitie die de wetgever wil inbrengen, maakt geen onderscheid tussen de categorieën van gepensioneerden. In de praktijk maakt een collectief pensioenfonds een mogelijk onderscheid tussen de verschillende soorten werknemers op basis van barema's en dergelijke meer, maar dit heeft geen invloed op het collectief karakter van het pensioenfonds.

In het geval een werkgever een groepsverzekering heeft afgesloten en er in dat specifiek geval slechts één werknemer is, dient een feitenkwestie zich aan. Een groepsverzekering is meestal onderhandeld en afgesloten voor een groep mensen die werken of werkten in een bedrijf (al dan niet onder bepaalde parameters edm.). Mensen die beginnen met werken in dat bedrijf treden als het ware in deze verzekering. Vaak worden pensioenfondsen ook georganiseerd per sector of door groepen werkgevers omwille van schaalvoordelen, zodat dit specifieke geval weinig zal voorkomen.

Het zou moeten gaan over een onderhandelde groepsverzekering voor werknemers bij een pensioenfonds waarbij een verzekering vervolgens terug zou vallen en er slechts één enkele werknemer, ex-werknemer of nabestaande geniet van die pensioenregeling. Als een dergelijke situatie zou bestaan en dit in rechte kan worden bewezen, kan er toch sprake zijn van een individuele levensverzekering, maar treedt de uitzondering van artikel 39, § 2, 2°, d), WIB 92 voor de opbouw door middel van werkgeversbijdragen of bijdragen van de onderneming in werking.

Het voorstel spreekt ook van ` vroegere werknemers of hun rechtverkrijgenden '. Als een bediende zou sterven, zullen zijn rechtverkrijgenden ook rechten hebben op het pensioenfonds. Het collectieve karakter wordt dan bewaard.

In het zeer specifieke en uitzonderlijke geval waar er twee aangesloten werknemers zouden zijn, één bediende zou sterven en deze geen nabestaanden zou hebben op welke manier dan ook, is er de facto sprake van een individuele levensverzekering, maar speelt ook dan de uitzondering voorzien in artikel 39, § 2, 2°, d), WIB 92 voor de opbouw door middel van werkgeversbijdragen of bijdragen van de onderneming » (Parl. St., Kamer, 2021-2022, DOC 55-2351/003, pp. 11 en 12).

B.6.4. Het komt de wetgever toe de personen aan te wijzen die de door hem ingevoerde belasting verschuldigd zijn, alsook de hoegrootheid ervan. Hij beschikt ter zake over een ruime beoordelingsmarge.

Wanneer de wetgever de belastingschuldigen aanwijst, kan hij gebruik maken van categorieën die, noodzakelijkerwijs, de verscheidenheid van toestanden slechts met een zekere graad van benadering opvangen, aangezien hij geen rekening kan houden met de bijzonderheden van elk gegeven geval en hij de diversiteit ervan benaderend en vereenvoudigend vermag te omschrijven. Dit geldt in het bijzonder wanneer de wetgever rekening tracht te houden met de gevolgen van een buitenlandse regeling waarop hij zelf geen invloed heeft wat betreft de invulling noch de evolutie. Tot slot blijkt uit hetgeen reeds is vermeld in B.4.6, dat de bestreden bepaling op zich geen onredelijke gevolgen teweegbrengt voor de betrokkenen die alsnog zouden worden belast. Het feit dat sommige betrokkenen, door de toepassing van de bestreden bepaling in combinatie met artikel 18, lid 2, van het Belgisch-Nederlands Dubbelbelastingverdrag, in België worden belast in plaats van in Nederland, kan evenmin als onevenredig worden beschouwd, zelfs indien rekening wordt gehouden met het gegeven dat de Belgische fiscaliteit ter zake van de belasting van pensioenuitkeringen zwaarder zou zijn dan de Nederlandse. Het gelijkheidsbeginsel vereist niet dat de wetgever, rekening houdend met elk van de overeenkomsten die België met de buurlanden sluit ter voorkoming van dubbele belasting, ernaar streeft geval per geval aan de belastingplichtigen het stelsel te garanderen dat voor hen op elk ogenblik het meest gunstige zou zijn.

B.6.5. Het vierde middel is niet gegrond.

Om die redenen, het Hof 1. vernietigt artikel 60, vierde lid, van de wet van 21 januari 2022Relevante gevonden documenten type wet prom. 21/01/2022 pub. 28/01/2022 numac 2022040046 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende diverse fiscale bepalingen type wet prom. 21/01/2022 pub. 30/11/2023 numac 2023045856 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet houdende diverse fiscale bepalingen Officieuze coördinatie in het Duits van uittreksels sluiten « houdende diverse fiscale bepalingen »; 2. onder voorbehoud van hetgeen is vermeld in B.4.5, verwerpt het beroep voor het overige.

Aldus gewezen in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op 14 december 2023.

De griffier, F. Meersschaut De voorzitter, L. Lavrysen