GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 27/2021 van 25 februari 2021 Rolnummer 7259 In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 346 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg Luik, afdeling Luik.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters F. Daoût en L. Lavrysen, en de rechters T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, T. Giet, J. Moerman en M. Pâques, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter F. Daoût, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging Bij vonnis van 30 september 2019, waarvan de expeditie ter griffie van het Hof is ingekomen op 9 oktober 2019, heeft de Rechtbank van eerste aanleg Luik, afdeling Luik, de volgende prejudiciële vraag gesteld : « Schendt artikel 346 van het WIB 1992 de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet in zoverre het de belastingadministratie niet verplicht om, in het kader van het bepalen van de aanslagvoet die moet worden toegepast op een afzonderlijk belastbaar inkomen met toepassing van artikel 171, 5°, a, van het WIB 1992, naar de belastingplichtige een bericht te sturen waarin de aanslagvoet en het jaar die in aanmerking zullen worden genomen, alsook de redenen waarom die keuze werd gemaakt, worden gepreciseerd, terwijl diezelfde bepaling de administratie wel verplicht om de belastingplichtige, bij een ter post aangetekende brief, in kennis te stellen van de inkomsten en andere gegevens die zij voornemens is in de plaats te stellen van die welke zijn aangegeven of schriftelijk erkend, met vermelding van de redenen die naar haar oordeel de wijziging rechtvaardigen, in zoverre die bepaling bestemd is om de belastingplichtige te beschermen door hem in staat te stellen het standpunt van de administratie te kennen vóór de inkohiering en, in voorkomend geval, zijn opmerkingen in te brengen of zijn instemming te geven met de nodige kennis van dat standpunt ? ». (...) III. In rechte (...) B.1. Artikel 346 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : WIB 1992), zoals het van toepassing was op het aanslagjaar 2016, bepaalt : « Indien ze meent de inkomsten en andere gegevens te moeten wijzigen welke de belastingplichtige heeft vermeld in een aangifte die voldoet aan de vorm- en termijnvereisten van de artikelen 307 tot 311 of van ter uitvoering van artikel 312 genomen bepalingen, dan wel schriftelijk heeft erkend, stelt de administratie hem bij een ter post aangetekende brief in kennis van de inkomsten en andere gegevens die zij voornemens is in de plaats te stellen van die welke zijn aangegeven of erkend, en vermeldt zij de redenen die naar haar oordeel de wijziging rechtvaardigen.

Wanneer de administratie gebruik maakt van het bewijsmiddel bedoeld in artikel 342, § 1, eerste lid, deelt zij op dezelfde wijze het bedrag mede van de winst of baten van drie soortgelijke belastingplichtigen, alsmede de gegevens die nodig zijn voor het verhoudingsgewijs bepalen van de winst of baten van de betrokken belastingplichtige.

Binnen de termijn van een maand te rekenen van de derde werkdag volgend op de verzending van dat bericht, welke termijn wegens wettige redenen kan worden verlengd, kan de belastingplichtige schriftelijk zijn opmerkingen inbrengen; de aanslag mag niet worden gevestigd voor die, eventueel verlengde, termijn verstreken is, behoudens indien de belastingplichtige met de wijziging van zijn aangifte schriftelijk instemt of indien de rechten van de Schatkist in gevaar verkeren wegens een andere oorzaak dan het verstrijken van de aanslagtermijn.

De vorige leden zijn eveneens van toepassing op de inkomsten en andere gegevens die zijn vermeld in een in artikel 306 bedoeld voorstel van vereenvoudigde aangifte, wanneer hetzij dat voorstel van vereenvoudigde aangifte, aangevuld met de gegevens die de belastingplichtige binnen de in artikel 306, § 3, vermelde termijn heeft ter kennis gebracht, onjuist of onvolledig is, hetzij de administratie niet akkoord gaat met de haar binnen de termijn van artikel 306, § 3, ter kennis gebrachte opmerkingen van de belastingplichtige.

Ten laatste de dag van de vestiging van de aanslag, stelt de administratie de belastingplichtige bij ter post aangetekende brief in kennis van de opmerkingen die hij heeft gemaakt overeenkomstig het derde lid van dit artikel, en waarmee zij geen rekening heeft gehouden, met vermelding van de motieven die haar beslissing rechtvaardigen ».

B.2. De prejudiciële vraag heeft betrekking op de bestaanbaarheid van artikel 346 van het WIB 1992 met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre het de belastingadministratie niet ertoe verplicht, aan de belastingplichtige die afzonderlijk belastbare inkomsten aangeeft met toepassing van artikel 171, 5°, a), van het WIB 1992, een gemotiveerd bericht te sturen met betrekking tot het referentiejaar dat die administratie heeft gekozen om de aanslagvoet van die inkomsten te bepalen, hetgeen de belastingplichtige zou toelaten zijn opmerkingen over of zijn instemming met het standpunt van de administratie vóór de berekening van de belasting te formuleren.

B.3. Artikel 171, 5°, a), van het WIB 1992, zoals het van toepassing was op het aanslagjaar 2016, bepaalt : « In afwijking van de artikelen 130 tot 145 en 146 tot 156, zijn afzonderlijk belastbaar, behalve wanneer de aldus berekende belasting, vermeerderd met de belasting Staat op de andere inkomsten, meer bedraagt dan de overeenkomstig de voormelde artikelen bepaalde belasting op de in de artikelen 17, § 1, 1° tot 3° en 90, 6° en 9°, vermelde inkomsten en op de meerwaarden op roerende waarden en titels die op grond van artikel 90, 1°, belastbaar zijn, vermeerderd met de belasting Staat met betrekking tot het geheel van de andere belastbare inkomsten : [...] 5° tegen de gemiddelde aanslagvoet met betrekking tot het geheel van de belastbare inkomsten van het laatste vorige jaar waarin de belastingplichtige een normale beroepswerkzaamheid heeft gehad die wordt bepaald op basis van de belasting die verschuldigd is bij toepassing van de artikelen 130 tot 145 en 146 tot 154, verminderd met de in de artikelen 1451 tot 14516, 14524, 14526, 14528, 14532 tot 14535 en 154bis vermelde belastingverminderingen : a) vergoedingen die al of niet contractueel betaald zijn ten gevolge van stopzetting van arbeid of beëindiging van een arbeidsovereenkomst ». B.4.1. De Ministerraad voert aan dat het Hof niet bevoegd is om kennis te nemen van de prejudiciële vraag in zoverre het Hof daarmee zou worden verzocht zich uit te spreken over een lacune in de wetgeving.

B.4.2. Krachtens artikel 142, tweede lid, van de Grondwet en artikel 26, § 1, van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof is het Hof bevoegd om bij wijze van prejudiciële beslissing uitspraak te doen op vragen omtrent de schending, door een wet, een decreet of een in artikel 134 van de Grondwet bedoelde regel, van de regels die door of krachtens de Grondwet zijn vastgesteld voor het bepalen van de onderscheiden bevoegdheid van de federale overheid, de gemeenschappen en de gewesten, van de artikelen van titel II (« De Belgen en hun rechten ») en van de artikelen 143, § 1, 170, 172 en 191 van de Grondwet.

Op grond van die bepalingen is het Hof bevoegd om na te gaan of een lacune in de wetgeving met name bestaanbaar is met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, los van de vraag of het de wetgever of, in voorkomend geval, de verwijzende rechter toekomt een einde te maken aan de eventueel vastgestelde ongrondwettigheid.

De exceptie wordt verworpen.

B.5.1. Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit dat een verschil in behandeling tussen categorieën van personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief criterium berust en het redelijk verantwoord is.

Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat er geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

B.5.2. Artikel 172, eerste lid, van de Grondwet vormt, in fiscale aangelegenheden, een bijzondere toepassing van het in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet vervatte beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie.

B.6. Met de prejudiciële vraag wordt het Hof verzocht twee categorieën van belastingplichtigen met elkaar te vergelijken, namelijk, enerzijds, de belastingplichtigen die een afzonderlijk belastbaar inkomen aangeven bedoeld in artikel 171, 5°, a), van het WIB 1992 en aan wie de belastingadministratie geen gemotiveerd bericht moet versturen met betrekking tot de aanslagvoet en het referentiejaar op basis waarvan de verschuldigde belasting word berekend, en, anderzijds, de belastingplichtigen aan wie de belastingadministratie een gemotiveerd bericht van wijziging moet versturen waarin zij kennisgeeft van de inkomsten en andere elementen die zij voorstelt ter vervanging van die welke de belastingplichtigen hebben aangegeven of schriftelijk aanvaard. De belastingplichtigen die behoren tot de eerste categorie krijgen niet de mogelijkheid de berekening van de belasting vóór de inkohiering te betwisten, terwijl de belastingplichtigen van de tweede categorie hun opmerkingen kunnen aanvoeren vóór de vestiging van de aanslag, binnen een termijn van een maand te rekenen vanaf de derde werkdag na het versturen van het gemotiveerd bericht.

B.7.1. De Ministerraad voert aan dat de twee categorieën van belastingplichtigen niet vergelijkbaar zijn in het licht van de in het geding zijnde bepaling.

B.7.2. Verschil en niet-vergelijkbaarheid mogen niet met elkaar worden verward. De verschillende procedures die de belastingadministratie moet volgen, kunnen weliswaar een criterium uitmaken bij de beoordeling van het redelijke en evenredige karakter van een verschil in behandeling dat betrekking heeft op de bij die procedures betrokken belastingplichtigen, maar zij kunnen niet volstaan om te besluiten tot de niet-vergelijkbaarheid van die belastingplichtigen, anders zou de toetsing aan het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie worden uitgehold.

B.8.1. De in het geding zijnde bepaling regelt de procedure die de belastingadministratie moet volgen wanneer zij meent de inkomsten en andere elementen die de belastingplichtige ofwel heeft vermeld in een aangifte die voldoet aan de vorm- en termijnvereisten bepaald in de artikelen 307 tot 311 van het WIB 1992 of aan de bepalingen die zijn genomen ter uitvoering van artikel 312 van hetzelfde Wetboek, ofwel schriftelijk heeft aanvaard, te moeten wijzigen.

In het kader van die procedure is de administratie ertoe gehouden, vóór de berekening van de belasting, een gemotiveerd bericht van wijziging te versturen waarvan het doel erin bestaat de belastingplichtige in staat te stellen te antwoorden op de door de administratie aangevoerde motieven, met andere woorden zijn opmerkingen naar voren te brengen of met kennis van zaken zijn akkoord te betuigen met de voorgenomen belasting (Cass., 14 mei 2010, F.08.0051.F/7, Cass., 15 oktober 1963, Bull. 414, p. 2342; Cass., 17 december 1963, Bull. 411, p. 1792).

B.8.2. Zoals blijkt uit de memorie van de Ministerraad is het versturen van een gemotiveerd bericht van wijziging aan de belastingplichtige verantwoord door het feit dat de administratie, wanneer zij meent de inkomsten en andere elementen die de belastingplichtige heeft aangegeven of schriftelijk aanvaard, te moeten wijzigen, de bewijskracht van die inkomsten of elementen, die is gebaseerd op een vermoeden van juistheid, in het geding brengt.

B.9. De hypothese waarin de in het geding zijnde bepaling moet worden toegepast, verschilt aanzienlijk van de aan de verwijzende rechter voorgelegde situatie.

In de hypothese van een afzonderlijk belastbaar inkomen, bedoeld in artikel 171, 5°, a), van het WIB 1992, bepaalt de administratie de belasting door de gemiddelde aanslagvoet te berekenen met betrekking tot alle belastbare inkomsten van het laatste vorige jaar tijdens hetwelk de belastingplichtige een normale beroepsactiviteit heeft gehad. Die aanslagvoet wordt berekend zonder dat de belastingadministratie de door de belastingplichtige aangegeven inkomsten en elementen wijzigt en dus zonder de bewijskracht ervan in het geding te brengen. Daar het de normale procedure voor de berekening van elke belasting betreft, is het verantwoord dat de belastingplichtige niet de mogelijkheid krijgt om de belasting te betwisten vóór de inkohiering ervan.

De ontstentenis van de mogelijkheid voor de belastingplichtige om een belasting op een afzonderlijk belastbaar inkomen te betwisten vóór de inkohiering ervan, wordt voldoende gecompenseerd door de mogelijkheid waarover hij beschikt om, eventueel met de hulp van een beroepsbeoefenaar, op basis van het aanslagbiljet, de belasting na te gaan die de administratie heeft berekend op een afzonderlijk inkomen bedoeld in artikel 171, 5°, a), van het WIB 1992. Indien de bestuurde daarmee niet instemt, kan hij een bezwaarschrift indienen bij de belastingadministratie of zelfs een procedure bij de justitiële rechter instellen.

B.10. Het verschil in behandeling van de belastingplichtige van wie de administratie de belasting berekent op een afzonderlijk belastbaar inkomen bedoeld in artikel 171, 5°, a), van het WIB 1992 en de belastingplichtige van wie de administratie meent de aangegeven of schriftelijk aanvaarde inkomsten en elementen te moeten wijzigen, is bijgevolg objectief en redelijk verantwoord.

B.11. De in het geding zijnde bepaling is derhalve bestaanbaar met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet.

Om die redenen, het Hof zegt voor recht : Artikel 346 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zoals het van toepassing was tijdens het aanslagjaar 2016, schendt de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet niet.

Aldus gewezen in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op 25 februari 2021.

De griffier, De voorzitter, F. Meersschaut F. Daoût