GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 104/2019 van 27 juni 2019 Rolnummer 6964 In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 319, tweede lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 en artikel 63, derde lid, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters A. Alen en F. Daoût, en de rechters T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, T. Giet, J. Moerman en M. Pâques, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter A. Alen, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging Bij vonnis van 13 juni 2018 in zake de nv « X » tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Hof is ingekomen op 27 juni 2018, heeft de Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen, de volgende prejudiciële vraag gesteld : « Schenden artikel 319 tweede lid WIB 92 en artikel 63 derde lid Wetboek BTW, de artikelen 15 en 22 van de Belgische Grondwet, al of niet samen gelezen met artikel 8 EVRM, in de zin dat een door enkele verwijzing naar een niet minimaal aan de hand van concrete feiten onderbouwde aanvraag, verleende machtiging van de (Politie)rechter geen dan toch minstens geen eigen motivering bevat tot visitatie in particuliere woningen of bewoonde lokalen ? ». (...) III. In rechte (...) B.1. De prejudiciële vraag heeft betrekking op artikel 319, tweede lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : WIB 1992) en artikel 63, derde lid, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde (hierna : WBTW). B.2.1. Artikel 319 van het WIB 1992 bepaalt : « Natuurlijke of rechtspersonen zijn gehouden aan de ambtenaren van de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen, voorzien van hun aanstellingsbewijs en belast met het verrichten van een controle of een onderzoek betreffende de toepassing van de inkomstenbelastingen, tijdens de uren dat er een werkzaamheid wordt uitgeoefend, vrije toegang te verlenen tot de beroepslokalen of de lokalen waar rechtspersonen hun werkzaamheden uitoefenen, zoals kantoren, fabrieken, werkplaatsen, werkhuizen, magazijnen, bergplaatsen, garages of tot hun terreinen welke als werkplaats, werkhuis of opslagplaats van voorraden dienst doen, ten einde aan die ambtenaren enerzijds de mogelijkheid te verschaffen de aard en de belangrijkheid van de bedoelde werkzaamheden vast te stellen en het bestaan, de aard en de hoeveelheid na te zien van de voorraden en voorwerpen van alle aard welke die personen er bezitten of er uit enigen hoofde onder zich hebben, met inbegrip van de installaties en het rollend materieel en anderzijds de bovenbedoelde ambtenaren in staat te stellen om alle boeken en bescheiden die zich in de voornoemde lokalen bevinden, te onderzoeken.

De ambtenaren van de administratie belast met de vestiging van de inkomstenbelastingen, voorzien van hun aanstellingsbrief, mogen, wanneer zij met dezelfde taak belast zijn, vrije toegang eisen tot alle andere lokalen, gebouwen, werkplaatsen of terreinen die niet bedoeld zijn in het eerste lid en waar werkzaamheden verricht of vermoedelijk verricht worden. Tot particuliere woningen of bewoonde lokalen hebben zij evenwel alleen toegang tussen vijf uur 's morgens en negen uur 's avonds en met machtiging van de rechter in de politierechtbank.

De voormelde ambtenaren, voorzien van hun aanstellingsbewijs, mogen door middel van de gebruikte uitrusting en met de bijstand van de personen als vermeld in artikel 315bis, derde lid, de betrouwbaarheid nagaan van de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen, door inzonderheid de voorlegging ter inzage te vorderen van stukken die in het bijzonder zijn opgesteld om de op informatiedragers geplaatste gegevens om te zetten in een leesbare en verstaanbare vorm ».

B.2.2. Artikel 63 van het WBTW bepaalt : « Eenieder die een economische activiteit uitoefent, moet aan de ambtenaren die bevoegd zijn om de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde te controleren en in het bezit zijn van hun aanstellingsbewijs, op elk tijdstip en zonder voorafgaande verwittiging, vrije toegang verlenen tot de ruimten waar de activiteit wordt uitgeoefend teneinde hen in staat te stellen : 1° de boeken en stukken te onderzoeken die zich aldaar bevinden;2° door middel van de gebruikte uitrusting en met de bijstand van de betrokkene de betrouwbaarheid na te gaan van de geïnformatiseerde inlichtingen, gegevens en bewerkingen, door onder meer de voorlegging ter inzage te vorderen van stukken die in het bijzonder zijn opgesteld om de op informatiedragers geplaatste gegevens om te zetten in een leesbare en verstaanbare vorm;3° de aard en de belangrijkheid vast te stellen van de aldaar uitgeoefende werkzaamheid en van het daarvoor aangestelde personeel, alsook van de aldaar aanwezige koopwaren en goederen, met inbegrip van de produktie- en vervoermiddelen. Als ruimten waar een activiteit wordt uitgeoefend moeten onder meer worden beschouwd de burelen, de fabrieken, de werkplaatsen, de opslagplaatsen, de bergplaatsen, de garages alsmede de als fabriek, werkplaats of opslagplaats gebruikte terreinen.

Met hetzelfde doel mogen die ambtenaren eveneens op elk tijdstip zonder voorafgaande verwittiging, vrij binnentreden in alle gebouwen, werkplaatsen, inrichtingen, lokalen of andere plaatsen die niet in het vorige lid zijn bedoeld en waar in dit Wetboek bedoelde handelingen verricht of vermoedelijk worden verricht. Tot particuliere woningen of bewoonde lokalen hebben zij evenwel slechts toegang tussen vijf uur 's morgens en negen uur 's avonds en uitsluitend met de machtiging van de politierechter.

Zij mogen ook, op elk tijdstip en zonder voorafgaande verwittiging, alle vervoermiddelen tegenhouden en onderzoeken, met inbegrip van de containers, die gebruikt of vermoedelijk gebruikt worden om in dit Wetboek bedoelde handelingen te verrichten, teneinde de vervoerde goederen, boeken en stukken te onderzoeken ».

B.2.3. Krachtens artikel 63, eerste lid, van het WBTW moet eenieder die een economische activiteit uitoefent aan de ambtenaren die bevoegd zijn om de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde te controleren, vrije toegang verlenen tot de ruimten waar de activiteit wordt uitgeoefend. Overeenkomstig het derde lid van diezelfde bepaling hebben die ambtenaren eveneens toegang tot particuliere woningen en bewoonde lokalen, zij het dat daarvoor een machtiging van de politierechter vereist is.

Artikel 319 van het WIB 1992 kent aan de ambtenaren belast met het verrichten van een controle of een onderzoek betreffende de toepassing van de inkomstenbelastingen een soortgelijke onderzoeksbevoegdheid toe. Ook krachtens die bepaling is de visitatie van beroepslokalen niet aan een rechterlijke machtiging onderworpen (eerste lid), terwijl voor de visitatie van private woningen en bewoonde lokalen wel een machtiging van de politierechter vereist is (tweede lid).

Bij artikel 11 van de wet van 19 mei 2010Relevante gevonden documenten type wet prom. 19/05/2010 pub. 02/06/2010 numac 2010024175 bron federale overheidsdienst volksgezondheid, veiligheid van de voedselketen en leefmilieu Wet houdende diverse bepalingen inzake gezondheid type wet prom. 19/05/2010 pub. 28/05/2010 numac 2010003319 bron federale overheidsdienst financien Wet houdende fiscale en diverse bepalingen sluiten houdende fiscale en diverse bepalingen werd artikel 319 van het WIB 1992 gewijzigd om de onderzoeksbevoegdheden waarin die bepaling voorziet af te stemmen op die van de ambtenaren die bevoegd zijn om de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde te controleren op grond van artikel 63 van het WBTW (Parl. St., Kamer, 2009-2010, DOC 52-2521/001, pp. 7-9). De inhoud van de beide in het geding zijnde bepalingen is dan ook door de wetgever als in hoge mate gelijklopend bedoeld.

B.3.1. Bij zijn arrest nr. 116/2017 van 12 oktober 2017 heeft het Hof uitspraak gedaan over de fiscale visitatie van beroepslokalen, zoals geregeld in artikel 319, eerste lid, van het WIB 1992 en in artikel 63, eerste lid, van het WBTW. Het heeft met name vastgesteld dat die bepalingen aan de bevoegde ambtenaren bij een fiscale visitatie geen algemeen, onvoorwaardelijk en onbeperkt recht van vrije toegang tot de beroepslokalen verlenen. Zij vermelden immers de personen die ertoe gehouden zijn de belastingadministratie vrije toegang tot beroepslokalen te verlenen. Zij preciseren voorts waar, wanneer en door wie de visitatie kan worden uitgevoerd en wat het voorwerp ervan is. Rekening houdend met hetgeen is vermeld in B.9 tot B.15 van dat arrest, besluit het Hof dat de fiscale visitatie van beroepslokalen in het kader van de inkomstenbelastingen en de belasting over de toegevoegde waarde gepaard gaat met voldoende waarborgen tegen misbruik. Daardoor heeft de wetgever een billijk evenwicht tot stand gebracht tussen, enerzijds, de rechten van de betrokken belastingplichtigen en, anderzijds, de noodzaak om op een doeltreffende manier een controle of een onderzoek betreffende de toepassing van de inkomstenbelastingen of de belasting over de toegevoegde waarde te kunnen verrichten.

B.3.2. De voorliggende prejudiciële vraag heeft betrekking op de fiscale visitatie van private woningen en bewoonde lokalen, die krachtens artikel 319, tweede lid, van het WIB 1992 en artikel 63, derde lid, van het WBTW aan een voorafgaande machtiging van de politierechter is onderworpen.

B.4.1. De verwijzende rechter wenst van het Hof te vernemen of die bepalingen bestaanbaar zijn met de artikelen 15 en 22 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, « in de zin dat een door enkele verwijzing naar een niet minimaal aan de hand van concrete feiten onderbouwde aanvraag, verleende machtiging van de (Politie)rechter geen dan toch minstens geen eigen motivering bevat tot visitatie in particuliere woningen of bewoonde lokalen ».

B.4.2. In zoverre daarbij aan het Hof een vraag wordt gesteld over de toepassing van de in het geding zijnde bepalingen op het bodemgeschil, en meer in het bijzonder over het feit of de voor de verwijzende rechter bestreden machtiging van de politierechter een afdoende motivering bevat, behoort de vraag niet tot de bevoegdheid van het Hof.

B.4.3. Uit de verwijzingsbeslissing en de motivering ervan blijkt dat de prejudiciële vraag zo kan worden begrepen dat het Hof wordt ondervraagd over de bestaanbaarheid van de in het geding zijnde bepalingen met de artikelen 15 en 22 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, in die interpretatie volgens welke de toelating door de politierechter niet dient te worden gemotiveerd.

Het Hof beantwoordt de prejudiciële vraag in die zin.

B.5.1. Artikel 15 van de Grondwet bepaalt : « De woning is onschendbaar; geen huiszoeking kan plaatshebben dan in de gevallen die de wet bepaalt en in de vorm die zij voorschrijft ».

Artikel 22 van de Grondwet bepaalt : « Ieder heeft recht op eerbiediging van zijn privéleven en zijn gezinsleven, behoudens in de gevallen en onder de voorwaarden door de wet bepaald.

De wet, het decreet of de in artikel 134 bedoelde regel waarborgen de bescherming van dat recht ».

Artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens bepaalt : « 1. Eenieder heeft recht op eerbiediging van zijn privéleven, zijn gezinsleven, zijn huis en zijn briefwisseling. 2. Geen inmenging van enig openbaar gezag is toegestaan met betrekking tot de uitoefening van dit recht dan voor zover bij de wet is voorzien en in een democratische samenleving nodig is in het belang van 's lands veiligheid, de openbare veiligheid, of het economisch welzijn van het land, de bescherming van de openbare orde en het voorkomen van strafbare feiten, de bescherming van de gezondheid of de goede zeden, of voor de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen ». B.5.2. Die bepalingen vereisen dat elke overheidsinmenging in het recht op eerbiediging van het privéleven en de woning wordt voorgeschreven in een voldoende precieze wettelijke bepaling, beantwoordt aan een dwingende maatschappelijke behoefte en evenredig is met de daarin nagestreefde wettige doelstelling.

B.6. De in het geding zijnde bepalingen verplichten natuurlijke personen of rechtspersonen ertoe om in het kader van een fiscale visitatie vrije toegang te verlenen tot de particuliere woningen en bewoonde lokalen, wat een inmenging vormt in het recht op de onschendbaarheid van de woning. Bijgevolg dient de fiscale visitatie te voldoen aan de in B.5.2 vermelde vereisten.

B.7. De fiscale visitatie zoals geregeld door artikel 319 van het WIB 1992 en door artikel 63 van het WBTW moet toelaten de nodige vaststellingen te doen met betrekking tot de regelmatigheid van de belastingaangifte en beoogt aldus de inning van de belastingen die noodzakelijk zijn voor de goede werking van de overheid en voor het economisch welzijn van het land. Zij streeft derhalve een legitiem doel na in de zin van artikel 8, lid 2, van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens.

B.8. Zoals het Hof bij zijn arrest nr. 116/2017 van 12 oktober 2017 heeft geoordeeld en in B.3.1 in herinnering is gebracht, zijn de in het geding zijnde bepalingen - rekening houdend met wat in het bijzonder is vermeld in B.10.2 en B.11.3 van dat arrest - voldoende duidelijk opdat de rechtsonderhorige kan weten waaraan hij zich moet verwachten. Zij voldoen aldus aan de vereiste van voorzienbaarheid bedoeld in artikel 8, lid 2, van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens.

B.9.1. Er dient nog te worden onderzocht of de maatregelen noodzakelijk zijn in een democratische samenleving en in een redelijke verhouding staan tot de beoogde doelstelling. Belangrijk daarbij is dat de fiscale visitatie inzake de inkomstenbelastingen en inzake de belasting over de toegevoegde waarde gepaard moet gaan met effectieve waarborgen tegen misbruik (EHRM, 14 maart 2013, Bernh Larsen Holding AS e.a. t. Noorwegen, § 163).

B.9.2. Het voorafgaande optreden van een onafhankelijke en onpartijdige magistraat vormt een belangrijke waarborg tegen het gevaar voor misbruik of willekeur. De politierechter beschikt ter zake over een ruime beoordelingsbevoegdheid om te bepalen of de hem voorgelegde omstandigheden een aantasting van het grondwettelijk beginsel van de onschendbaarheid van de woning verantwoorden. De toestemming die hij verleent, is specifiek. Zij betreft een welbepaald onderzoek, beoogt een welbepaalde woning en geldt alleen voor de personen op wier naam de toestemming is verleend.

B.9.3. De rechtbank van eerste aanleg neemt kennis van geschillen betreffende de toepassing van een belastingwet (artikel 569, 32°, van het Gerechtelijk Wetboek). Tijdens die rechterlijke controle dient te worden nagegaan of de voorwaarden vervat in de in het geding zijnde bepalingen zijn nageleefd en of de uitgevoerde visitatie evenredig was met het nagestreefde doel. Aldus is een effectieve rechterlijke controle van de regelmatigheid van een fiscale visitatie en het verkregen bewijs mogelijk.

B.9.4. De effectieve rechterlijke controle van de machtiging tot visitatie en de concrete uitoefening van de rechten van verdediging zouden evenwel op onevenredige wijze worden belemmerd wanneer de afweging van de in het geding zijnde belangen door de politierechter en de door hem bepaalde modaliteiten, vermeld in B.9.2, niet in de redengeving van de machtiging zouden worden opgenomen.

B.9.5. In de interpretatie van artikel 319, tweede lid, van het WIB 1992 en artikel 63, derde lid, van het WBTW volgens welke de door de politierechter verleende toestemming niet dient te worden gemotiveerd, is er geen effectieve rechterlijke controle van de regelmatigheid van een fiscale visitatie en het verkregen bewijs mogelijk.

Aldus gaat de fiscale visitatie inzake de inkomstenbelastingen en de belasting over de toegevoegde waarde niet gepaard met voldoende waarborgen tegen misbruik. Derhalve voldoen de in het geding zijnde bepalingen niet aan de vereisten van artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en zijn zij in strijd met de artikelen 15 en 22 van de Grondwet, in samenhang gelezen met die verdragsbepaling.

In die interpretatie van de in het geding zijnde bepalingen dient de prejudiciële vraag bevestigend te worden beantwoord.

B.9.6. De in het geding zijnde bepalingen kunnen evenwel anders worden geïnterpreteerd, in die zin dat zij de politierechter niet vrijstellen van de verplichting om de machtiging tot visitatie uitdrukkelijk te motiveren.

Aldus dient de machtiging tot visitatie, die door haar aard enkel betrekking kan hebben op controles betreffende de inkomstenbelasting en de belasting over de toegevoegde waarde en bijgevolg steeds een beperkt karakter heeft, te vermelden in het kader van welk onderzoek, voor welke woning en aan welke personen ze wordt verleend, evenals - zij het op een wijze die beknopt mag zijn - de reden waarom ze noodzakelijk is (zie in die zin, inzake een soortgelijke bepaling van de algemene wet inzake douane en accijnzen, Cass., 27 maart 2012, P.11.1701.N).

Het kan worden aanvaard dat de politierechter de machtiging tot visitatie motiveert door verwijzing naar en overname van de vermeldingen in de aanvraag tot machtiging of de bijgevoegde stukken.

Die vermeldingen en stukken dienen in dat geval evenwel aan tegenspraak te worden onderworpen ter gelegenheid van de rechterlijke controle van de regelmatigheid van de fiscale visitatie door de rechtbank van eerste aanleg, behoudens wanneer daardoor een ander grondrecht of beginsel op onevenredige wijze zou worden uitgehold.

In die interpretatie is er een billijk evenwicht voorhanden tussen, enerzijds, de rechten van de betrokken belastingplichtigen en, anderzijds, de noodzaak om op een doeltreffende manier een controle of een onderzoek betreffende de toepassing van de inkomstenbelastingen of de belasting over de toegevoegde waarde te kunnen verrichten.

In die interpretatie dient de prejudiciële vraag ontkennend te worden beantwoord.

Om die redenen, het Hof zegt voor recht : - Artikel 319, tweede lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 en artikel 63, derde lid, van het Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde, in die zin geïnterpreteerd dat de door de politierechter verleende toestemming niet dient te worden gemotiveerd, schenden de artikelen 15 en 22 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens. - Dezelfde bepalingen, in die zin geïnterpreteerd dat zij de politierechter niet vrijstellen van de verplichting om de machtiging tot visitatie uitdrukkelijk te motiveren, schenden niet de artikelen 15 en 22 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 8 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens.

Aldus gewezen in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op 27 juni 2019.

De griffier, F. Meersschaut De voorzitter, A. Alen