GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 59/2018 van 17 mei 2018 Rolnummer 6680 In zake : het beroep tot vernietiging van de artikelen 97, 5°, en 98, 1°, van de wet van 18 december 2016Relevante gevonden documenten type wet prom. 18/12/2016 pub. 20/12/2016 numac 2016003460 bron federale overheidsdienst financien Wet tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën sluiten tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën, ingesteld door de bvba « Agem Jewels ».

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters A. Alen en J. Spreutels, en de rechters L. Lavrysen, T. Merckx-Van Goey, F. Daoût, T. Giet en R. Leysen, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter A. Alen, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 19 juni 2017 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 20 juni 2017, heeft de bvba « Agem Jewels », bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr. J. Verbist, advocaat bij het Hof van Cassatie, beroep tot vernietiging ingesteld van de artikelen 97, 5°, en 98, 1°, van de wet van 18 december 2016Relevante gevonden documenten type wet prom. 18/12/2016 pub. 20/12/2016 numac 2016003460 bron federale overheidsdienst financien Wet tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën sluiten tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 20 december 2016, derde editie).

De Ministerraad, bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr. B. Derveaux, advocaat bij de balie te Brussel, heeft een memorie ingediend, de verzoekende partij heeft een memorie van antwoord ingediend en de Ministerraad heeft ook een memorie van wederantwoord ingediend. (...) II. In rechte (...) Ten aanzien van de bestreden bepalingen en de context ervan B.1. Bij de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten heeft de wetgever voor het eerst het zogenaamde « Diamant Stelsel » vastgesteld.

B.2.1. De wetgever beoogde met dat bijzondere fiscale stelsel ten eerste een werkbaar en eenvoudig controleerbaar fiscaal kader voor de diamantsector uit te werken dat de correcte belastingheffing moet waarborgen (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, pp. 69-70).

Hoewel de fiscale administratie reeds bijzondere controlenormen hanteerde, die sinds 1996 algemeen werden toegepast in de diamantsector (het zogenaamde « Fiscaal Plan »), oordeelde de wetgever dat een eenvoudiger forfaitair stelsel voor de diamantsector toch aangewezen was (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, p. 72).

Hij achtte dat stelsel noodzakelijk om de controleproblemen en discussies met betrekking tot de inkomstenbelastingen in de diamantsector, in het bijzonder wat het bepalen van het belastbaar resultaat betreft, te verhelpen (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, pp. 69-70). Die moeilijkheden houden verband met de aard van de ruwe diamant en de werkwijzen binnen de sector. Enerzijds, is het moeilijk de voorraad fysiek steen per steen op te volgen en, anderzijds, is de voorraadwaardering, ten gevolge van de uniciteit van elke diamant en het ontbreken van « spotprijzen », moeilijk en delicaat (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, p 69).

B.2.2. Ten tweede beoogde de wetgever een helder en rechtszeker kader tot stand te brengen dat uitgaat van het principe dat elke diamanthandelaar zijn « fair share of taxes » dient te betalen (Parl.

St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, p. 70), en ten derde wenste hij met het stelsel een voor de overheid gunstig budgettair effect te verkrijgen (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, pp. 69-70).

B.2.3.1. Artikel 68 van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten, vóór de wijziging ervan bij artikel 95 van de bestreden wet van 18 december 2016Relevante gevonden documenten type wet prom. 18/12/2016 pub. 20/12/2016 numac 2016003460 bron federale overheidsdienst financien Wet tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën sluiten tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën, bepaalde : « § 1. Onder voorbehoud van de in dit hoofdstuk omschreven afwijkingen zijn de bepalingen van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 van toepassing op de geregistreerde diamanthandelaars.

In afwijking van de artikelen 23, § 2, 24 tot 26, 41 tot 80, 185, 190bis, 193bis tot 201, 205/1 tot 207, 228, 233, eerste lid, 235 tot 240bis en 536 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, wordt het belastbaar resultaat van de diamanthandel van de geregistreerde diamanthandelaars, uitsluitend voor de vaststelling van de nettowinst voortkomend uit de diamanthandel, forfaitair vastgesteld op basis van de omzet uit die diamanthandel.

Het stelsel dat het forfaitair belastbaar resultaat voor de diamanthandel bepaalt, wordt het ' Diamant Stelsel ' genoemd. § 2. Wat een geregistreerd diamanthandelaar betreft die ruwe diamanten verhandelt die voortkomen uit de eigen uitbating van een diamantmijn of eigen winning van alluviale diamant, of die als verbonden vennootschap in de zin van artikel 11 van het Wetboek Vennootschappen deel uitmaakt van een vennootschapsgroep waarbinnen zich de uitbating van een diamantmijn of de winning van alluviale diamant situeert en die tussenkomt bij de verhandeling naar de markt toe van deze gewonnen diamant door middel van diamantverkopen in eigen naam, geldt de toepassing van het Diamant Stelsel met betrekking tot de verkopen van deze zelf, of binnen de vennootschapsgroep, gewonnen diamant, enkel indien deze geregistreerde diamanthandelaar voor dit stelsel opteert bij het indienen van zijn fiscale aangifte.

Een dergelijke optie geldt voor een vaste termijn van drie opeenvolgende aanslagjaren. § 3. Indien de boekhoudkundig vastgestelde nettowinst van het belastbaar tijdperk om redenen van diefstal, faillissement van een klant of faillissement van de betrokken diamanthandelaar minder bedraagt dan de forfaitair vastgestelde nettowinst in toepassing van artikel 70, zal het belastbaar resultaat voor het betreffende belastbare tijdperk vastgesteld worden met toepassing van de bepalingen van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zonder toepassing van het Diamant Stelsel ».

B.2.3.2. Artikel 70 van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten, vóór de wijziging ervan bij artikel 97 van de bestreden wet, bepaalde : « § 1. Voor de geregistreerde diamanthandelaar houdt de toepassing van het Diamant Stelsel in dat het belastbaar resultaat behaald uit de diamanthandel vastgesteld wordt op 0,55 pct. van de omzet uit de diamanthandel. § 2. Wat de vaststelling van het belastbaar resultaat van een vennootschap betreft, of van een Belgische inrichting, wordt het aldus vastgestelde bedrag desgevallend verhoogd met het positieve verschil tussen de in deze paragraaf voor een bedrijfsleider vooropgestelde referentiebezoldiging en de ten laste van het belastbaar tijdperk genomen hoogste bedrijfsleidersbezoldiging van de vennootschap of van de Belgische inrichting.

Deze vooropgestelde referentiebezoldiging wordt vastgesteld in functie van de omzet uit de diamanthandel en bedraagt : - 19.645 EUR voor een omzet tot maximaal 1.620.720 EUR; - 32.745 EUR voor een omzet van meer dan 1.620.720 tot maximaal 8.103.595 EUR; - 49.110 EUR voor een omzet van meer dan 8.103.595 EUR tot maximaal 16.207.190 EUR; - 65.485 EUR voor een omzet van meer dan 16.207.190 EUR tot maximaal 32.414.380 EUR; - 81.855 EUR voor een omzet van meer dan 32.414.380 EUR tot maximaal 48.621.570 EUR; - 98.225 EUR voor een omzet van meer dan 48.621.570 EUR. Voor de toepassing van dit artikel wordt onder de term ' bedrijfsleider ' verstaan de natuurlijke persoon die een functie uitoefent als vermeld in artikel 32, eerste lid, 1° of 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992.

Elke geregistreerde diamanthandelaar, vennootschap of Belgische inrichting, wordt geacht een bedrijfsleider te hebben zodat bij elke geregistreerde diamanthandelaar eenmaal het positieve verschil tussen de referentiebezoldiging en de ten laste van het belastbaar tijdperk genomen bezoldiging wordt toegevoegd.

De bepalingen van artikel 178, § 3, eerste lid, 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 zijn van toepassing op de in deze paragraaf vermelde bedragen. § 3. Indien het omzetcijfer is uitgedrukt in een andere munt dan de euro, wordt deze voor de toepassing van § § 1 en 2 omgerekend tegen de gemiddelde wisselkoers vastgesteld voor het betreffende belastbare tijdperk. § 4. Voor de toepassing van de personenbelasting, geldt het overeenkomstig § § 1 en 2 vastgestelde netto resultaat als het netto beroepsinkomen uit de diamanthandel. Voor de toepassing van de vennootschapsbelasting, wordt [het] overeenkomstig § § 1 en 2 vastgestelde netto resultaat opgenomen in de belastingberekening als de netto winst die voortkomt uit de diamanthandel.

Voor de toepassing van de belasting van niet-inwoners geldt het overeenkomstig § § 1 en 2 vastgestelde netto resultaat als het netto bedrag van de samen te voegen inkomsten voor wat betreft de netto winst uit de diamanthandel.

Vennootschappen en Belgische inrichtingen die onderworpen zijn aan het Diamant Stelsel, worden uitgesloten van de toepassing van de aftrek voor risicokapitaal en van de aftrek van overgedragen aftrek voor risicokapitaal. Zij kunnen tevens geen overdraagbare verliezen in mindering brengen van het belastbaar resultaat, tenzij zij aantonen dat deze verliezen voortkomen uit andere verrichtingen dan de diamanthandel en deze uitsluitend in mindering worden gebracht van het gedeelte van het belastbaar resultaat dat niet voortkomt uit de diamanthandel. § 5. Wat de in artikel 69, § 1, eerste lid, 2°, a) en b), van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, vermelde vaste activa betreft die worden gebruikt voor de diamanthandel, kan, in afwijking van artikel 292bis van hetzelfde Wetboek, geen belastingkrediet als bedoeld in de artikelen 289quater tot 289novies van dat Wetboek worden verrekend met de vennootschapsbelasting of met de belasting van niet-inwoners waaraan de diamanthandelaar is onderworpen met betrekking tot enig aanslagjaar waarvoor het Diamant Stelsel van toepassing is ».

B.2.4. Het « Diamant Stelsel » strekte ertoe een forfaitaire vaststelling van het belastbaar resultaat dat uit de verhandeling van diamant voortvloeit, op basis van de gerealiseerde omzet in te stellen, zonder dat de toepassing van de overige regels met betrekking tot de inkomstenbelastingen werd uitgesloten of aangepast. Daarbij werd een marktconform algemeen marktgemiddelde, na aftrek van kosten en rekening houdend met de gebruikelijke boekhoudkundige en fiscale aftrekken die voor de toepassing van het « Diamant Stelsel » werden uitgesloten, gehanteerd als de belastbare basis voor de diamanthandelaars (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, p. 82).

B.2.5. Voor de geregistreerde diamanthandelaar werd initieel het belastbaar resultaat vastgesteld op 0,55 pct. van de omzet uit diamanthandel. De wetgever beoogde evenwel ook onbillijke fiscale gevolgen te vermijden. Zo werd de toepassing van het forfaitair stelsel uitgesloten indien de boekhoudkundig vastgestelde nettowinst om redenen van diefstal, faillissement van een klant of faillissement van de diamanthandelaar zelf, lager zou zijn dan de forfaitair vastgestelde belastbare basis.

Die uitzondering werd als volgt toegelicht in de parlementaire voorbereiding : « Paragraaf 3 houdt rekening met een aantal buitengewone omstandigheden die een invloed kunnen hebben op de bepaling van de nettowinst van de diamanthandelaar. Het gaat om de gevallen waarin de boekhoudkundige nettowinst minder zou bedragen dan het op basis van de diamantomzet berekende forfait en dit ten gevolge van één van de volgende limitatief opgesomde gevallen : diefstal bij de diamanthandelaar, faillissement van een klant van de diamanthandelaar of faillissement van de betrokken handelaar in eigen persoon. In dergelijke gevallen is het gerechtvaardigd om de betrokken handelaar op basis van zijn lagere boekhoudkundige winst te belasten en niet op basis van een hoger forfait dat enkel rekening houdt met de omzet.

Sectorgemiddelden zijn immers wat betreft een dergelijk specifiek belastbaar tijdperk niet relevant voor deze ondernemingen. Deze paragraaf is evenwel enkel van toepassing indien de limitatief opgesomde omstandigheden de oorzaak zijn van het mindere resultaat, wat, bijvoorbeeld, niet het geval is indien het verlies ten gevolge van een diefstal van diamanten passend vergoed werd door een verzekeraar. Indien ten gevolge van deze paragraaf het Diamant Stelsel niet wordt toegepast, dan impliceert dit dat voor het betreffende belastbare tijdperk het belastbaar inkomen wordt vastgesteld met toepassing van de gewone regels van het Wetboek van de inkomstenbelasting 1992, ook wat de netto winst uit de diamanthandel betreft » (Parl. St., Kamer, 2014-2015, DOC 54-1125/001, p. 80).

In dat bijzondere geval zou het belastbaar resultaat voor het desbetreffende belastbaar tijdperk dus worden vastgesteld overeenkomstig de bepalingen van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 zonder toepassing van het « Diamant Stelsel ».

B.2.6. Met betrekking tot de inwerkingtreding van het aldus vastgestelde « Diamant Stelsel » bepaalde artikel 72, eerste en tweede lid, van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten, vóór de wijziging ervan bij artikel 98 van de bestreden wet : « De bepalingen van dit hoofdstuk treden in werking vanaf aanslagjaar 2016 op voorwaarde dat uit een beslissing genomen door de Europese Commissie blijkt dat het in dit hoofdstuk bedoelde Diamant Stelsel geen onverenigbare staatssteun is als bedoeld in artikel 107 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie.

De minister van Financiën maakt de vervulling van deze voorwaarde bekend door een bericht in het Belgisch Staatsblad ».

B.3. Zonder de in B.2.1 en B.2.2 vermelde doelstellingen te hebben verlaten, wijzigt de bestreden wet het « Diamant Stelsel » op verschillende punten, onder meer met het oog op de verenigbaarheid ervan met de regels inzake staatssteun (Parl. St., Kamer, 2016-2017, DOC 54-2072/004, p. 2).

Artikel 68, § 1, van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten, zoals gewijzigd bij artikel 95, 1° en 2°, van de bestreden wet, bepaalt : « Onder voorbehoud van de in dit hoofdstuk omschreven afwijkingen zijn de bepalingen van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 van toepassing op de geregistreerde diamanthandelaars.

Met betrekking tot de geregistreerde diamanthandelaars wordt het belastbaar resultaat van de diamanthandel, uitsluitend wat de omzet uit de diamanthandel betreft, in afwijking van de artikelen 23, § 2, 1°, 183 en 235 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, berekend met in aanmerking neming van een kostprijs van de verkochte diamant die forfaitair wordt vastgesteld op basis van de omzet uit die diamanthandel.

Het stelsel dat het belastbaar resultaat voor de diamanthandel bepaalt op basis van de forfaitair vastgestelde kostprijs van de verkochte diamant, wordt het ' Diamant Stelsel ' genoemd ».

Artikel 70, § 1, van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten, zoals gewijzigd bij artikel 97, 1°, van de bestreden wet, bepaalt : « Voor de geregistreerde diamanthandelaar houdt de toepassing van het Diamant Stelsel in dat het belastbaar resultaat behaald uit de diamanthandel vastgesteld wordt met in aanmerking neming van een kostprijs van de verkochte diamant gelijk aan 97,9 pct. van de omzet uit de diamanthandel ».

In plaats van de forfaitaire bepaling van het netto belastbaar inkomen heeft de wetgever een forfaitair bepaalde brutomarge ingevoerd die eveneens wordt uitgedrukt op grond van de omzet uit de diamanthandel.

Zo wordt bij de gewijzigde regeling op basis van een benchmarkstudie een forfaitaire brutomarge van 2,1 pct. ingesteld om voor de geregistreerde diamanthandelaars het bruto belastbaar resultaat uit de omzet vast te stellen. De wetgever heeft het bovendien noodzakelijk geacht een ondergrens in te bouwen (Parl. St., Kamer, 2016-2017, DOC 54-2072/004, p. 6). Meer bepaald wordt aanvullend voorzien in een ondergrens, namelijk een minimum netto belastbaar resultaat dat forfaitair wordt vastgesteld op 0,55 pct. van de gerealiseerde omzet (artikel 70, § 6, van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten, ingevoegd bij het bestreden artikel 97, 5°). De wetgever beoogde zo de systematiek van het oorspronkelijke « Diamant Stelsel » als een additionele (budgettaire) bescherming te behouden, hetgeen volgens hem ook noopte tot het behoud van de bestaande uitzonderingen op de toepassing van het stelsel bij buitengewone omstandigheden (Parl. St., Kamer, 2016-2017, DOC 54-2072/004, p. 6).

B.4.1. Artikel 97, 5°, van de bestreden wet voegt in artikel 70 van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten een paragraaf 6 in, die bepaalt : « Het netto belastbaar beroepsinkomen inzake de diamanthandel vastgesteld met toepassing van dit artikel bedraagt steeds minimaal 0,55 pct. van de omzet uit de diamanthandel, desgevallend verhoogd met het positieve verschil bepaald in § 5, eerste lid van dit artikel.

Dit minimumbedrag aan netto belastbaar inkomen kan niet worden verminderd door de aftrek voor risicokapitaal, de aftrek van overgedragen aftrek voor risicokapitaal of de aftrek van vorige verliezen.

De vereiste gesteld in deze paragraaf is niet van toepassing indien de boekhoudkundig vastgestelde nettowinst van het belastbaar tijdperk om redenen van diefstal, faillissement van een klant of faillissement van de betrokken geregistreerde diamanthandelaar minder bedraagt dan 0,55 pct. van de omzet uit de diamanthandel ».

B.4.2. Artikel 98, 1°, van de bestreden wet wijzigt artikel 72, eerste lid, van de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten als volgt : « De bepalingen van dit hoofdstuk treden in werking vanaf aanslagjaar 2017 ».

Ten aanzien van het eerste middel B.5. Het eerste middel is afgeleid uit de schending van artikel 16 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met het beginsel van niet-retroactiviteit. De verzoekende partij vordert de vernietiging van artikel 98, 1°, van de bestreden wet omdat het tot gevolg zou hebben dat het « Diamant Stelsel » met terugwerkende kracht wordt ingesteld.

B.6.1. Artikel 16 van de Grondwet bepaalt : « Niemand kan van zijn eigendom worden ontzet dan ten algemenen nutte, in de gevallen en op de wijze bij de wet bepaald en tegen billijke en voorafgaande schadeloosstelling ».

Artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens bepaalt : « Alle natuurlijke of rechtspersonen hebben recht op het ongestoord genot van hun eigendom. Niemand zal van zijn eigendom worden beroofd behalve in het algemeen belang en met inachtneming van de voorwaarden neergelegd in de wet en in de algemene beginselen van het internationaal recht.

De voorgaande bepalingen zullen echter op geen enkele wijze het recht aantasten dat een Staat heeft om die wetten toe te passen welke hij noodzakelijk oordeelt om toezicht uit te oefenen op het gebruik van eigendom in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen en boeten te verzekeren ».

Aangezien die internationaalrechtelijke bepaling een draagwijdte heeft die analoog is met die van artikel 16 van de Grondwet, vormen de erin vervatte waarborgen een onlosmakelijk geheel met diegene die zijn ingeschreven in die grondwetsbepaling, zodat het Hof, bij zijn toetsing van de bestreden bepalingen, rekening houdt met de eerstgenoemde.

B.6.2. Artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol biedt niet alleen bescherming tegen een onteigening of een eigendomsberoving (eerste alinea, tweede zin), maar ook tegen elke verstoring van het genot van eigendom (eerste alinea, eerste zin). Een belasting of een andere heffing houdt in beginsel een inmenging in het recht op ongestoord genot van de eigendom in.

Bovendien vermeldt artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol dat de bescherming van het eigendomsrecht « echter op geen enkele wijze het recht [aantast] dat een Staat heeft om die wetten toe te passen welke hij noodzakelijk oordeelt om toezicht uit te oefenen op het gebruik van eigendom in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen en boeten te verzekeren ».

De inmenging in het recht op het ongestoord genot van de eigendom is enkel verenigbaar met dat recht indien ze een redelijk verband van evenredigheid heeft tot het nagestreefde doel, dit wil zeggen indien ze het billijke evenwicht tussen de vereisten van het algemeen belang en die van de bescherming van dat recht niet verbreekt. Ofschoon de fiscale wetgever over een ruime beoordelingsmarge beschikt, schendt een belasting bijgevolg dat recht, indien ze op de belastingplichtige een overdreven last doet wegen of fundamenteel afbreuk doet aan zijn financiële situatie (EHRM, 31 januari 2006, Dukmedjian t. Frankrijk, § § 52-58; beslissing, 15 december 2009, Tardieu de Maleissye e.a. t.

Frankrijk; 16 maart 2010, Di Belmonte t. Italië, § § 38-40).

B.7. Een fiscaalrechtelijke regel kan slechts als retroactief worden gekwalificeerd wanneer hij van toepassing is op feiten, handelingen en toestanden die definitief waren voltrokken op het ogenblik dat hij in werking is getreden.

Inzake inkomstenbelastingen ontstaat de belastingschuld definitief op de datum van afsluiting van de periode waarin de inkomsten verworven zijn die de belastingbasis uitmaken.

Bijgevolg kunnen alle wijzigingen die vóór het einde van het belastbare tijdperk in de inkomstenbelastingen werden ingevoerd worden toegepast zonder dat zij geacht kunnen worden een retroactief karakter te hebben.

B.8. De verworven inkomsten van geregistreerde diamanthandelaars zijn onderworpen aan de wettelijke bepalingen inzake de inkomstenbelastingen, hetzij de personenbelasting, hetzij de vennootschapsbelasting, maar die respectieve belastingen worden voor die handelaars, wat de vaststelling van het belastbaar resultaat voor een belastbaar tijdperk betreft, echter beheerst door een bijzondere regeling, het « Diamant Stelsel ».

De maatregelen van dat bijzonder forfaitair stelsel zijn opgenomen in de programmawet van 10 augustus 2015Relevante gevonden documenten type programmawet prom. 10/08/2015 pub. 18/08/2015 numac 2015203736 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Programmawet sluiten en de bestreden wet van 18 december 2016Relevante gevonden documenten type wet prom. 18/12/2016 pub. 20/12/2016 numac 2016003460 bron federale overheidsdienst financien Wet tot regeling van de erkenning en de afbakening van crowdfunding en houdende diverse bepalingen inzake financiën sluiten.

Die maatregelen werden bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van respectievelijk 18 augustus 2015 en 20 december 2016. Zij zijn, gelet op het feit dat het « Diamant Stelsel » in werking is getreden vanaf het aanslagjaar 2017, van toepassing op de inkomsten verkregen tijdens het belastbare tijdperk dat verbonden is met het aanslagjaar 2017.

Voor de personenbelasting valt het normale belastbare tijdperk samen met het jaar dat voorafgaat aan het jaar dat verwijst naar het aanslagjaar. Voor de vennootschapsbelasting is dat niet altijd het geval. Het belastbare tijdperk valt samen met ofwel het jaar dat voorafgaat aan het jaar waarnaar het aanslagjaar is genoemd, als er geen boekhouding is, of als de boekhouding volgens het burgerlijk jaar wordt gehouden, ofwel het boekjaar - wat ook de duur ervan is - dat afgesloten werd tijdens het jaar waarnaar het aanslagjaar is genoemd, als de boekhouding niet werd afgesloten op 31 december, ofwel het boekjaar dat voorafgaat aan het jaar waarnaar het aanslagjaar is genoemd, als dat boekjaar - van minder of meer dan 12 maanden - wordt beëindigd op 31 december.

B.9. Uit het voorgaande volgt dat het « Diamant Stelsel » niet met terugwerkende kracht lasten oplegt aan de geregistreerde diamanthandelaars. De bestreden bepaling schendt bijgevolg niet artikel 16 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met het beginsel van niet-retroactiviteit.

Het eerste middel is niet gegrond.

Ten aanzien van het tweede middel B.10. De verzoekende partij leidt een tweede middel af uit de schending van de artikelen 10, 11 en 16 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, doordat artikel 97, 5°, van de bestreden wet niet voorziet in de uitsluiting van de toepassing van het forfaitair vastgesteld minimum netto belastbaar inkomen in geval van brand of leveringsproblemen.

B.11.1. Uit hetgeen in B.2.1 en B.2.2 is vermeld, blijkt dat het « Diamant Stelsel » legitieme doelstellingen nastreeft die onder het algemeen belang vallen.

B.11.2. Rekening houdend met de door de wetgever nagestreefde doelstelling om de in B.2.1 vermelde waarderings- en controleproblematiek te verhelpen en met zijn in B.2.2 vermelde streven naar een eerlijke belastingbijdrage van diamanthandelaars, vermocht de wetgever redelijkerwijs het zogenaamde « Diamant Stelsel » in te stellen waarbij de opzet en de uitwerking ervan gericht zijn op de forfaitaire vaststelling van het belastbaar resultaat uit de diamanthandel in afwijking van de boekhoudkundige bepaling van de winst.

B.11.3. De wetgever vermocht daarbij ervan uit te gaan dat een forfaitair in aanmerking te nemen brutomarge van 2,1 pct. van de omzet uit de diamanthandel passend is daar die regel steunt op redelijke gronden, namelijk sectorgemiddelden.

Gelet op de in B.3 vermelde budgettaire doelstelling en het in B.2.2 vermelde streven naar een eerlijke belastingbijdrage van diamanthandelaars, vermocht hij bovendien de impact van aftrekbare kosten op die bruto winstmarge te beperken en dus in beginsel een minimum netto belastbaar resultaat van 0,55 pct. van de omzet uit de diamanthandel als een ondergrens in te stellen. Die ondergrens steunt op sectorgemiddelden en de wetgever heeft bij buitengewone omstandigheden in een verzachting van die regel voorzien.

B.11.4. Uit hetgeen voorafgaat, blijkt dat het « Diamant Stelsel », in het bijzonder de forfaitaire vaststelling van het minimaal netto belastbaar resultaat, een billijk evenwicht tussen de vereisten van het algemeen belang en die van de bescherming van het in het geding zijnde recht behoudt en derhalve geen overdreven financiële lasten aan de geregistreerde diamanthandelaars oplegt.

B.12. Bij artikel 97, 5°, van de bestreden wet heeft de wetgever bepaald dat die ondergrens van het « Diamant Stelsel » niet wordt toegepast indien de boekhoudkundig vastgestelde nettowinst lager is dan het op basis van de diamantomzet berekende forfait ten gevolge van een diefstal van de diamantvoorraad bij de diamanthandelaar, het faillissement van een klant van de handelaar of diens eigen faillissement, behoudens indien een verzekeraar een vergoeding aan de handelaar toekent. Die niet-toepassing geldt echter niet in geval van brand of leveringsproblemen.

B.13.1. Gelet op de specifieke eigenheden van de internationale handel in ruwe diamant zoals bijvoorbeeld de sociaaleconomische toestand in de landen van oorsprong, is het niet zonder redelijke verantwoording dat de sectorgemiddelden waarop de ondergrens van het forfaitair stelsel steunt, relevant blijven bij leveringsproblemen.

B.13.2. In het licht van de fysische kenmerken van diamant, in het bijzonder het brand- en smeltpunt ervan, en het gegeven dat een normaal voorzichtig en vooruitziend geregistreerd diamanthandelaar zijn gebouwen behoorlijk uitrust, en alle andere maatregelen neemt met het oog op de bescherming van zijn goederen tegen brand, kon de wetgever redelijkerwijs oordelen dat een diamantvoorraad bij een brand niet noodzakelijk verloren is gegaan, zodat de sectorgemiddelden waarop de ondergrens steunt relevant blijven.

B.13.3. Bijgevolg schendt de bestreden bepaling de aangevoerde normen niet.

B.14. Het tweede middel is niet gegrond.

Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep.

Aldus gewezen in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op 17 mei 2018.

De griffier, P.-Y. Dutilleux De voorzitter, A. Alen