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19 DECEMBRE 2018. - Arrêté royal n° 2 relatif au régime du forfait en matière de taxe sur la valeur ajoutée. - Erratum

Au Moniteur belge n° 305 du 31 décembre 2018, page 106611, acte 2018/15734, il y a lieu d'insérer l'avis du Conseil d'Etat n° 64.629/3 du 10 décembre 2018 après le Rapport au Roi.

AVIS 64.629/3 du 10 décembre 2018 sur un projet d'arrêté royal n° 2 "relatif au régime du forfait en matière de taxe sur la valeur ajoutée" Le 8 novembre 2018, le Conseil d'Etat, section de législation, a été invité par le Ministre des Finances à communiquer un avis, dans un délai de trente jours, sur un projet d'arrêté royal n° 2 "relatif au régime du forfait en matière de taxe sur la valeur ajoutée".

Le projet a été examiné par la troisième chambre le 4 décembre 2018 .

La chambre était composée de Jo Baert, président de chambre, Jeroen Van Nieuwenhove et Peter Sourbron, conseillers d'Etat, Jan Velaers et Bruno Peeters, assesseurs, et Astrid Truyens, greffier.

Le rapport a été présenté par Jonas Riemslagh, auditeur.

La concordance entre la version française et la version néerlandaise de l'avis a été vérifiée sous le contrôle de Jo Baert, président de chambre.

L'avis, dont le texte suit, a été donné le 10 décembre 2018. 1. En application de l'article 84, § 3, alinéa 1er, des lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées le 12 janvier 1973, la section de législation a fait porter son examen essentiellement sur la compétence de l'auteur de l'acte, le fondement juridique, et l'accomplissement des formalités prescrites. Portée du projet 2. Le projet d'arrêté royal soumis pour avis a pour objet de remplacer l'arrêté royal n° 2 du 7 novembre 1969 "relatif à l'établissement de bases forfaitaires de taxation à la taxe sur la valeur ajoutée". Le projet reproduit en grande partie les dispositions de l'arrêté royal n° 2 en vigueur, étant entendu qu'il a été adapté au nouvel article 56 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : Code de la TVA) (1).

Fondement juridique 3. Le projet peut trouver un fondement juridique dans l'article 56 du Code de la TVA, tel que cet article s'énoncera à partir du 1er janvier 2019. Examen du texte Article 3 4. L'article 3, § 2, alinéa 1er, du projet ne fait que répéter ce qui découle déjà de l'article 56, § 4, alinéa 1er, du Code de la TVA. C'est pourquoi il est suggéré de refondre les alinéas 1er et 2 en un seul alinéa, qui pourrait être rédigé comme suit : "L'assujetti soumis au régime du forfait qui, conformément à l'article 56, § 4, alinéa 1er, du Code, souhaite opter pour le régime normal de la taxe adresse à cet effet une lettre recommandée au service visé à l'article 1er, § 1er, alinéa 2. Cette option a effet à partir du 1er avril de la même année".

Cette observation s'applique par analogie à l'article 5, § 1er, du projet.

Article 4 5. L'article 4, § 1er, du projet, fait état de "l'année civile écoulée", "l'année suivante" et "l'année en cours".Interrogé à propos de l'articulation entre ces périodes, le délégué a répondu ce qui suit :

Pour la consultation du tableau, voir image Er wordt vooreerst opgemerkt dat de betrokken bepalingen ongewijzigd werden overgenomen uit de bestaande tekst van het huidige koninklijke besluit nr. 2 en dat de betrokken bepalingen tot op heden nooit aanleiding hebben gegeven tot praktische toepassingsproblemen.

Ter verduidelijking werd de kwestieuze tekst hiervoor hernomen met aanduiding van de betrokken jaren als X of X+1 [onderlijnd] met inkleuring van de gehanteerde termen voor hetzelfde jaar in dezelfde kleur.

In essentie komt het erop neer dat er een referentiejaar wordt genomen gedurende hetwelk de belastingplichtige, die de forfaitaire regeling toepast, tevens de omzetdrempel voor een andere bijzondere regeling (de regeling kleine ondernemingen bedoeld in artikel 56bis van het Btw-Wetboek) niet overschrijdt, waardoor hij dus eveneens in aanmerking komt voor de toepassing van die bijzondere regeling.

Aangezien de toepassing van de bijzondere regeling bedoeld in artikel 56bis van het Btw-wetboek onderworpen is aan de voorwaarde dat de omzet in een kalenderjaar niet hoger is dan 25.000 euro, is het logisch dat een eventuele overstap naar die bijzondere regeling vanuit een andere bijzondere regeling pas doorgang kan vinden na afloop van het kalenderjaar waardoor onomstotelijk vaststaat dat de drempel niet is overschreden.

De overgang gebeurt in principe maar vanaf 1 juli van het jaar volgend op het referentiejaar (artikel 4, § 1, eerste lid, van het ontwerp) maar kan wel degelijk vervroegd worden naar 1 januari van het jaar volgend op het referentiejaar. Dat vergt een aanvraag die al in de loop van het referentiejaar (voor 15 december) wordt ingediend en dus met bijzondere aandacht zal worden opgevolgd door de administratie (in het bijzonder omdat in bepaalde sectoren er een omzetpiek kan bestaan tijdens de kerstperiode). Deze afwijking wordt toegelaten omdat de raming van de vermoedelijke omzet hier slechts betrekking heeft op een klein gedeelte van het referentiejaar en er normaal gesproken een tendens kan worden afgeleid uit de omzet van het grootste gedeelte van het referentiejaar dat reeds verstreken is.

De term "volgend jaar" werd ongetwijfeld gehanteerd als eenvoudige verwijzing naar het jaar dat volgt op het referentiejaar (i.e. het [op dat moment principieel] verstreken kalenderjaar, [waarin] de omzet van de belastingplichtige die aan de forfaitaire regeling onderworpen is, niet meer bedraagt dan het bedrag bedoeld in artikel 56bis, § 1, eerste lid, van het Wetboek) (artikel 4, § 1, eerste lid).

De term "lopende jaar" werd dan gehanteerd in die omstandigheden waarin de handeling waarnaar wordt verwezen (optie vóór 15 december van het referentiejaar) nog plaatsvindt vooraleer het referentiejaar volledig is afgelopen (artikel 4, § 1, tweede en derde lid). Het was daar immers onmogelijk om - zoals in artikel 4, § 1, eerste lid, van het ontwerp - te spreken over voorbije kalenderjaar (referentiejaar) omdat op dat moment het referentiejaar immers nog niet voorbij is.

Het lijkt moeilijk om de terminologische incongruentie op te lossen door de wijziging van één enkele term. Zo nodig zal de structuur van het artikel grondig moeten worden gewijzigd".

Il faudra effectivement formuler l'article plus clairement.

Article 7 6. L'article 7 du projet dispose que "l'administration" établit chaque année les bases forfaitaires pour le calcul de la taxe à payer au cours de l'année suivante.Il découle de l'article 56 du Code de la TVA que des bases forfaitaires de taxation peuvent être "appliquées" par secteur d'activité, selon les modalités que le Roi détermine.

L'attribution d'un pouvoir réglementaire à l'administration fiscale n'est en principe pas conforme aux principes généraux de droit public, en ce qu'il est ainsi porté atteinte au principe de l'unité du pouvoir réglementaire et qu'un contrôle parlementaire direct fait défaut. En outre, les garanties dont est assortie la réglementation classique, telles que celles en matière de publication et de contrôle préventif exercé par la section de législation du Conseil d'Etat, sont absentes.

Pareilles délégations ne peuvent dès lors se justifier que pour des raisons pratiques et dans la mesure où elles ont une portée très limitée ou principalement technique et non politique et où il peut être considéré que les services qui doivent appliquer la réglementation concernée ou la contrôler sont également les mieux placés pour l'élaborer en connaissance de cause (2).

Le roi peut éventuellement attribuer ce pouvoir au ministre qui a les Finances dans ses attributions, afin d'éviter les problèmes évoqués ci-dessus. Une telle délégation est en principe possible pour autant qu'elle ne concerne que des questions d'ordre accessoire ou de détail.

En l'occurrence, la délégation semble suffisamment délimitée, de sorte qu'elle se borne effectivement à ces questions (3). 7. A propos de l'article 7, alinéa 3, du projet, le délégué a fourni les explications suivantes : "De forfaitaire grondslagen van aanslag worden door de administratie vastgesteld na overleg met de betrokken bedrijfsgroeperingen.De groeperingen die wensen te worden geconsulteerd voor het vaststellen van die forfaitaire grondslagen, moeten zich tijdig aan de administratie kenbaar maken en gedetailleerde en becijferde voorstellen overleggen met het oog op het vaststellen van de forfaitaire regeling voor de heffing van de btw. Overeenkomstig artikel 7 van het ontwerp, kunnen verschillende fases worden onderscheiden.

In de loop van elk jaar ("`X") stelt de administratie, op basis van de opnemingen die zij gedaan heeft en na raadpleging van de beroepsgroeperingen, voorlopig de forfaitaire grondslagen van aanslag vast (toepasselijke forfaitaire coëfficiënten, rendementsnormen, loon van de patroon, enz.) die door de belastingplichtigen in de loop van het volgende jaar ("X+1") zullen moeten gebruikt worden voor de berekening van hun omzet. (artikel 7, eerste lid, van het ontwerp) Deze vaststelling gebeurt normaal gesproken ten laatste in de maand december van elk jaar.

De voorlopig vastgestelde grondslagen kunnen herzien worden in de loop van het jaar ("X+1") wanneer zich gevoelige wijzigingen in de bestanddelen van de forfaitaire regeling voordoen. (artikel 7, tweede lid, van het ontwerp) Ze moeten herzien worden na het einde van het beoogde jaar ("X+1"), wanneer blijkt dat de wijzigingen in voormelde bestanddelen van die aard zijn dat de omzet die berekend werd op grond van de voorlopige forfaitaire grondslagen, vastgesteld op de hierboven aangeduide wijze, met ten minste 2% gewijzigd wordt. (artikel 7, derde lid, van het ontwerp).

In de praktijk is al gebleken dat deze situatie zich uiterst zelden voordoet, maar de bestaande regeling is op dit punt ongewijzigd overgenomen omdat het niet de bedoeling was om die ten gronde te wijzigen.

Indien uitzonderlijk toch tot een dergelijke herziening moet worden overgegaan, moet het te herziene bedrag worden berekend aan de hand van een bijzonder berekeningsblad en vervolgens mee worden opgenomen in de normale btw-aangifte (de forfaitaire regeling omvat immers enkel een bijzondere manier van berekenen van de belastbare omzet middels speciale berekeningsbladen maar volgt voor de rest de gewone regels van de normale btw-aangifte)".

L'alinéa 3 de l'article 7 est formulé de manière plutôt cryptique, et il convient d'y remédier. 8. Le dernier alinéa de l'article 7 du projet prévoit que les bases forfaitaires de taxation et les modifications éventuelles sont établies "après consultation des groupements professionnels intéressés".Il ressort déjà de l'article 56, § 1er, alinéa 1er, phrase introductive, du Code de la TVA qu'une consultation est requise à ce sujet.

Des dispositions qui ne font que rappeler une norme supérieure, en la reproduisant ou en la paraphrasant, n'ont en principe pas leur place dans des règles d'exécution, notamment parce que la nature juridique des dispositions reproduites pourrait en devenir incertaine et que cela donne erronément à penser que l'autorité qui reproduit les règles peut les modifier. Pareille méthode ne peut se justifier que si la bonne compréhension du régime en projet exige que des dispositions d'une norme supérieure soient reproduites, et seulement à condition que l'origine des règles concernées soit précisée (par la mention "conformément à l'article ... du Code de la TVA ... ") et que la reproduction soit correcte et littérale afin de ne pas créer de confusion quant à leur portée exacte.

Article 9 9. L'article 9 du projet s'énonce comme suit : "Le Ministre des Finances ou son délégué détermine les modalités pratiques d'application du présent arrêté notamment en ce qui concerne le paiement de la taxe et le changement du régime de taxation.Il prévoit également la forme et le contenu des documents propres à ce régime".

Concernant la délégation au ministre qui a les Finances dans ses attributions, il y a lieu de rappeler qu'une délégation à un ministre peut uniquement porter sur des questions d'ordre accessoire ou de détail, ce qui implique également que ces questions soient mentionnées de manière exhaustive. La formulation utilisée (dans le texte français : "notamment"; dans le texte néerlandais : "in het bijzonder") indique que les cas cités sont des exemples donnés à titre explicatif, sans exclure d'autres cas. On remplacera dès lors l'énumération indicative par une énumération limitative.

Le greffier, A. Truyens Le président, J. Baert _______ Notes (1) L'article 56 a été remplacé par l'article 12 de la loi du 30 juillet 2018Documents pertinents retrouvés type loi prom. 30/07/2018 pub. 10/08/2018 numac 2018040549 source service public federal finances Loi portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée type loi prom. 30/07/2018 pub. 06/03/2020 numac 2020040436 source service public federal interieur Loi portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée. - Traduction allemande type loi prom. 30/07/2018 pub. 05/09/2018 numac 2018031589 source service public federal economie, p.m.e., classes moyennes et energie Loi portant dispositions diverses en matière d'Economie fermer "portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée".La nouvelle disposition entre en vigueur le 1er janvier 2019. (2) L'avis 63.254/3 a déjà attiré l'attention sur ce point (avis C.E. du 7 mai 2018 sur l'avant-projet devenu la loi du 30 juillet 2018Documents pertinents retrouvés type loi prom. 30/07/2018 pub. 10/08/2018 numac 2018040549 source service public federal finances Loi portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée type loi prom. 30/07/2018 pub. 06/03/2020 numac 2020040436 source service public federal interieur Loi portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée. - Traduction allemande type loi prom. 30/07/2018 pub. 05/09/2018 numac 2018031589 source service public federal economie, p.m.e., classes moyennes et energie Loi portant dispositions diverses en matière d'Economie fermer, observation 8, Doc. parl., Chambre, 2017-18, n° 54-3121/001, p. 46). (3) Il ressort de la disposition concernée du Code de la TVA et du projet qu'il faut déterminer les bases forfaitaires de manière à ce qu'elles permettent d'approcher le chiffre d'affaires réellement réalisé.Par ailleurs, l'article 281 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 "relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée" (directive TVA) prévoit que la taxation forfaitaire ne peut pas résulter en un allègement de l'impôt.