7 DECEMBRE 2018. - Arrêté royal modifiant l'AR/CIR 92, en ce qui concerne les avantages de toute nature résultant de la disposition gratuite d'immeubles ou de parties d'immeubles

RAPPORT AU ROI Sire, J'ai l'honneur de soumettre à la signature de Votre Majesté un arrêté qui vise à modifier l'article 18, § 3, 2, de l'AR/CIR 92.

Cette modification a pour objectif de mettre la législation en conformité avec les arrêts de la Cour d'appel de Gand du 24 mai 2016 et du 20 février 2018. Conformément à la législation actuelle, l'avantage de toute nature résultant de la mise à disposition gratuite d'une habitation est plus élevé lorsque la mise à disposition est faite par une personne morale que lorsque la mise à disposition est faite par une personne physique. La Cour de Gand a jugé cette différence injustifiée et de plus inconstitutionnelle pour violation du principe d'égalité.

L'administration a soumis les arrêts précités à une analyse juridique approfondie afin de vérifier d'une part si des arguments techniques subsistaient afin de justifier la différence de traitement entre un avantage accordé par une personne physique et un avantage accordé par une personne morale, et d'autre part si un pourvoi en Cassation pouvait être introduit le cas échéant sur cette base.

Dans les deux cas, la conclusion a toutefois été négative. Selon l'administration, la différence jugée inconstitutionnelle par la Cour d'appel de Gand ne peut plus être justifiée avec d'autres arguments que ceux qu'elle avait déjà invoqués devant la Cour.

Selon l'administration, un pourvoi devant la Cour de Cassation n'est pas non plus possible in casu étant donné qu'il ne s'agit pas de la violation d'un article de loi selon la Cour d'appel, mais d'une violation du principe d'égalité, car la différence en matière d'avantage imposable en fonction du fait qu'il s'agisse d'une mise à disposition par une personne physique ou par une personne morale ne peut pas être justifiée.

Dans la législation actuelle, l'avantage est fixé forfaitairement conformément à l'article 18, § 3, 2, de l'AR/CIR 92 à 100/60 ou à 100/90 du revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble suivant qu'il s'agit d'un immeuble bâti ou d'un immeuble non bâti.

Si ces immeubles ou parties de ceux-ci sont mis à disposition par des personnes morales, l'avantage est fixé à un montant plus élevé : a) lorsque le revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble est inférieur ou égal à 745 EUR : 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble, multiplié par 1,25;b) lorsque le revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble est supérieur à 745 EUR : 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble, multiplié par 3,8. Le 24 mai 2016, la Cour d'appel de Gand a jugé que cette réglementation violait la Constitution.

Conformément à l'arrêt précité, le présent arrêté royal adapte l'article 18, § 3, 2, de l'AR/CIR 92 afin d'éliminer l'inégalité entre la mise à disposition d'un immeuble par une personne morale par rapport à la mise à disposition par une personne physique. L'avantage s'élèvera désormais à 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble bâti ou de la partie de l'immeuble bâti, multiplié par 2.

Le facteur 2 est basé sur des chiffres issus de la pratique, dont il ressort que le calcul avec un facteur de 2 est celui qui correspond le mieux à un loyer mensuel que quelqu'un qui ne reçoit pas d'habitation gratuite devrait payer lui-même pour une habitation similaire.

Pour les immeubles non bâtis, l'avantage reste fixé à 100/90 du revenu cadastral de l'immeuble non bâti ou de la partie de l'immeuble non bâti.

De plus, la distinction dans la détermination de l'avantage lorsque le revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble dépasse 745 EUR ou non, est abrogée.

Dans l'avis, le Conseil d'Etat a fait remarquer que des questions se posaient relatives à l'avantage imposable des biens immeubles situés à l'étranger. Etant donné que le revenu cadastral vaut uniquement pour les biens immeubles belges, ce revenu n'est pas applicable aux biens immeubles situés à l'étranger.

Pour ces biens, c'est la règle générale de l'article 36, § 1er, alinéa 1er, du CIR 92 qui vaut, à savoir que l'avantage imposable doit être fixé en déterminant la valeur réelle dans le chef du bénéficiaire.

La Belgique a récemment été condamnée par la Cour de Justice pour différence de traitement entre les biens immeubles belges et européens, et elle s'est engagée à établir un projet de loi afin de mettre fin à cette infraction. Dans l'attente de celle-ci, l'Administration générale de la fiscalité a publié une circulaire administrative relative à la détermination de la valeur locative.

A ce propos, il est souligné que, dans le cadre du projet d'AR soumis relatif à la mise à disposition gratuite d'un immeuble, la problématique du bien immobilier étranger ne se rencontrera que très rarement. Cela ne concerne en effet que le cas de la mise à disposition gratuite d'un bien immeuble étranger par un employeur belge à un travailleur qui est résident du Royaume. En d'autres mots, le bénéficiaire de l'avantage en question n'occupe pas le bien immeuble étranger en tant que domicile, sinon il serait en principe qualifié de non-résident et l'avantage serait dans ce cas imposé dans le pays où le bien immeuble est situé. Le cas d'un employeur belge qui attribue l'avantage d'une deuxième résidence à un travailleur belge est donc suffisamment rare pour que l'adaptation des règles d'évaluation pour tout le monde soit disproportionnée par rapport à l'inconvénient pour cette personne.

La résolution de la problématique de la différence de traitement entre les biens immeubles belges et européens se fera dans une loi séparée.

La nouvelle réglementation en la matière peut donc mener à un nouvel arrêté royal en matière d'avantages résultant de la mise à disposition gratuite d'un immeuble.

L'avis du Conseil d'Etat n'a donc pas été suivi sur ce point.

Telle est, Sire, la portée de l'arrêté qui Vous est soumis.

J'ai l'honneur d'être, Sire, de Votre Majesté le très respectueux et très fidèle serviteur, Le Ministre des Finances, J. VAN OVERTVELDT

AVIS 64.538/3 du 27 novembre 2018 sur un projet d'arrêté royal "modifiant l'AR/CIR 92, en ce qui concerne les avantages de toute nature résultant de la disposition gratuite d'immeubles ou de partie d'immeubles" Le 26 octobre 2018, le Conseil d'Etat, section de législation, a été invité par le Ministre des Finances à communiquer un avis, dans un délai de trente jours, sur un projet d'arrêté royal "modifiant l'AR/CIR 92, en ce qui concerne les avantages de toute nature résultant de la disposition gratuite d'immeubles ou de partie d'immeubles".

Le projet a été examiné par la troisième chambre le 20 novembre 2018.

La chambre était composée de Jo Baert, président de chambre, Peter Sourbron et Koen Muylle, conseillers d'Etat, Jan Velaers et Bruno Peeters, assesseurs, et Annemie Goossens, greffier.

Le rapport a été présenté par Frédéric Vanneste, auditeur.

La concordance entre la version française et la version néerlandaise de l'avis a été vérifiée sous le contrôle de Jo Baert, président de chambre.

L'avis, dont le texte suit, a été donné le 27 novembre 2018. 1. En application de l'article 84, § 3, alinéa 1er, des lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées le 12 janvier 1973, la section de législation a fait porter son examen essentiellement sur la compétence de l'auteur de l'acte, le fondement juridique et l'accomplissement des formalités prescrites. Portée du projet 2. Le projet d'arrêté royal soumis pour avis a pour objet d'apporter des modifications à l'article 18, § 3, 2, de l'arrêté royal du 27 août 1993 "d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992" (ci-après : AR/CIR 92) en ce qui concerne l'évaluation forfaitaire de la valeur de la disposition gratuite d'immeubles ou de parties d'immeubles. 2.1. Selon les règles en vigueur, l'avantage est fixé forfaitairement à 100/60 ou à 100/90 du revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble suivant qu'il s'agit d'un immeuble bâti ou d'un immeuble non bâti. Si ces immeubles bâtis ou parties de ceux-ci sont mis à disposition par des personnes morales, l'avantage est fixé à un montant supérieur : a) lorsque le revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble est inférieur ou égal à 745 euros : à 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble, multiplié par 1,25;b) lorsque le revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble est supérieur à 745 euros : à 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble ou de la partie de l'immeuble, multiplié par 3,8. 2.2. Le 24 mai 2016, la Cour d'appel de Gand a estimé que l'actuel article 18, § 3, 2, de l'AR/CIR 92 viole le principe d'égalité en ce que l'appréciation de la valeur est supérieure si un immeuble bâti est mis gratuitement à disposition par une personne morale (revenu cadastral inférieur ou égal à 745 euros: 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble multiplié par 1,25; revenu cadastral supérieur à 745 euros : 100/60 du revenu cadastral de l'immeuble multiplié par 3,8) plutôt que par une personne physique (100/60 du revenu cadastral). 2.3. Le régime en projet prévoit d'éliminer l'inégalité en fixant forfaitairement, dans tous les cas, l'avantage résultant de la mise à disposition d'immeubles ou de parties d'immeubles bâtis à 100/60 du revenu cadastral, multiplié par 2. Pour les immeubles non bâtis ou parties de ceux-ci, l'avantage est fixé forfaitairement à 100/90 du revenu cadastral (article 1er du projet - remplacement des alinéas 1er et 2 de l'article 18, § 3, 2, de l'AR/CIR 92) (1). Le nouveau régime est applicable aux avantages payés ou attribués à partir du 1er janvier 2019 (article 2).

Fondement juridique 3. L'arrêté en projet peut, en principe, trouver un fondement juridique dans l'article 36, § 1er, alinéa 2, du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : CIR 92). 3.1. Au sujet de cette disposition, le Conseil d'Etat a formulé, dans son avis 50.804/3, les observations suivantes : "4. L'article 36, § 1er, alinéa 2 du CIR 92, modifié par la loi [du 28 décembre 2011Documents pertinents retrouvés type loi prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 source service public federal chancellerie du premier ministre Loi portant des dispositions diverses fermer] "portant des dispositions diverses" procure en principe un fondement juridique à la modification de l'article 18 de l'AR/CIR 92. L'article 36, § 1er du CIR 92 dispose : "Les avantages de toute nature qui sont obtenus autrement qu'en espèces sont comptés pour la valeur réelle qu'ils ont dans le chef du bénéficiaire. Dans les cas qu'Il détermine, le Roi peut fixer des règles d'évaluation forfaitaire de ces avantages". 4.1. Eu égard au principe de légalité en matière d'impôts (articles 170, § 1er, et 172, alinéa 2, de la Constitution), aucun impôt ne peut être levé sans le consentement des contribuables, exprimé par leurs représentants. Il s'ensuit que la matière fiscale est une compétence que la Constitution réserve à la loi et que toute délégation qui porte sur la détermination de l'un des éléments essentiels de l'impôt est, en principe, inconstitutionnelle. Les dispositions constitutionnelles précitées ne vont toutefois pas jusqu'à obliger le législateur à régler lui-même chacun des aspects d'un impôt. Une délégation conférée à une autre autorité n'est pas contraire au principe de légalité, pour autant qu'elle soit définie de manière suffisamment précise et qu'elle porte sur l'exécution de mesures dont les éléments essentiels ont été fixés préalablement par le législateur (2).

La délégation prévue à l'alinéa 2 de l'article 36, § 1er du CIR 92, qui autorise le Roi à fixer des règles permettant d'évaluer forfaitairement des avantages de toute nature obtenus autrement qu'en espèces, doit dès lors impérativement être lue en combinaison stricte avec la disposition de l'alinéa 1er de ce paragraphe, selon laquelle ces avantages sont comptés "pour la valeur réelle qu'ils ont dans le chef du bénéficiaire". Le législateur a ainsi fixé la base imposable, ainsi que les limites du pouvoir du Roi. Le Roi peut établir des règles permettant d'évaluer ces avantages forfaitairement dans certains cas, étant toutefois entendu qu'il doit toujours rester aussi proche que possible de la valeur réelle qu'ils ont pour le bénéficiaire en général (3).

L'habilitation de l'article 36, § 1er, alinéa 2 du CIR 92 ne peut dès lors pas être utilisée dans le seul but d'augmenter ou de diminuer les impôts. La modification des règles de fixation des valeurs à prendre en considération pour les avantages de toute nature ne peut par conséquent être mise en oeuvre que pour les faire correspondre plus étroitement à la valeur réelle pour le bénéficiaire en général. 4.2. Lorsque l'avantage de toute nature consiste en la disposition gratuite d'immeubles ou de parties d'immeubles, le facteur 2 utilisé dans le calcul de la valeur à prendre en considération pour les immeubles ou parties d'immeubles dont le revenu cadastral est supérieur à 745 euros est remplacé par le facteur 3,8.

Cela appelle deux observations. D'une part, on n'aperçoit pas pourquoi le facteur prévu pour les immeubles ou parties d'immeubles dont le revenu cadastral ne dépasse pas 745 euros reste inchangé. D'autre part, la forte augmentation qui est appliquée lorsque le revenu cadastral est supérieur à 745 euros devra pouvoir être justifiée au regard du pouvoir octroyé au Roi. Il faudra notamment, en cas de litige, pouvoir justifier que cette forte augmentation était nécessaire pour mieux faire correspondre la valeur à prendre en considération en général à la valeur réelle pour le bénéficiaire. 4.3. Il faut également pouvoir justifier l'absence d'adaptation ou la mesure de l'adaptation de la valeur de l'avantage consistant en la fourniture gratuite de chauffage ou d'électricité utilisée à des fins autres que le chauffage (4). 4.4. En conclusion, les nouvelles règles peuvent trouver un fondement juridique dans l'article 36, § 1er, alinéa 2 du CIR 92, pour autant que ces règles visent à se rapprocher de la valeur réelle pour le bénéficiaire (5).". 3.2. Dès lors, le régime en projet relatif au calcul du forfait n'a de fondement juridique que s'il permet de se rapprocher autant que possible de la valeur réelle de l'avantage pour le bénéficiaire.

Pour fixer le forfait, l'on se base sur le revenu cadastral, soit "le revenu moyen normal net d'une année" (article 471, § 2, du CIR 92).

Normalement, ce revenu est réévalué tous les dix ans (article 487, § 1er, du CIR 92). Or, la dernière péréquation générale des revenus cadastraux remonte à 1975, si bien qu'il est douteux que le revenu cadastral actuel puisse encore servir de critère adéquat pour déterminer la valeur réelle de l'avantage.

En outre, lorsqu'il s'agit d'immeubles bâtis ou de parties de ceux-ci, on applique un coefficient de majoration de 2.

L'exposé des motifs justifie ce choix comme suit : "Le facteur 2 est basé sur des chiffres issus de la pratique, dont il ressort que le calcul avec un facteur de 2 est celui qui correspond le mieux à un loyer mensuel que quelqu'un qui ne reçoit pas d'habitation gratuite devrait payer lui-même pour une habitation similaire".

A ce propos, l'Inspection des Finances observe ce qui suit dans son avis : "De Inspectie van financiën heeft die cijfers dan ook opgevraagd.

Blijkt dat er geen "studie" bestaat. Wel werd volgens de beleidscel van de heer Minister aan de hand van concrete KI's het voordeel berekend met factor 2 en werd er nagegaan of deze bedragen overeenstemden met een normale aanvaardbare huur. Er is via telefoon en zonder schriftelijke neerslag enkele steekproeven genomen en afgetoetst met enkele accountantskantoren.

Volgens artikel 36 van het WIB92 gelden anders dan in geld verkregen voordelen van alle aard voor de werkelijke waarde bij de verkrijger.

In de gevallen die Hij bepaalt kan de Koning regels stellen om die voordelen op een vast bedrag te ramen.

Gelet op de motivering van bestuurshandelingen komt het de Inspectie van financiën voor dat men bij het reglementair bepalen van een VAA toch minstens een cijfermatige onderbouw moet hebben (ook al is die voor discussie vatbaar zoals bv bij het voordeel van leningen toegestaan aan medewerkers van financiële instellingen) die aantoont dat het berekende voordeel overeenstemt met de reële waarde van het voordeel.

Dit ontbreekt in het nu voorliggende dossier.

De Inspectie van financiën heeft de oefening gemaakt op basis van haar eigen woning. Volgens het voorstel (factor 2) is een huur van 746 euro een correcte huur. Op basis van de huurschatter (6) van de Vlaamse Overheid mag ze een huur vragen van ongeveer 1.100 euro. Op basis van deze steekproef is een factor 3 dan ook correcter. (...)".

Au vu de tous ces éléments, il est fort douteux que le régime en projet soit effectivement de nature à se rapprocher autant que possible de la valeur réelle de l'avantage pour le bénéficiaire. Si les auteurs du projet ne peuvent démontrer que tel est néanmoins le cas, le fondement juridique de l'arrêté en projet s'en trouvera également fortement fragilisé.

Suite de l'examen 4. Dès lors que le régime en projet se base sur la notion de "revenu cadastral", qui n'existe que pour les biens immobiliers belges, il n'est pas applicable aux biens immobiliers situés à l'étranger. Ces biens sont soumis à la règle générale énoncée à l'article 36, § 1er, alinéa 1er, du CIR 92, à savoir que l'avantage imposable doit être déterminé en fixant la valeur réelle qu'il a dans le chef du bénéficiaire. Le commentaire administratif de l'article 39 du CIR 92, n° 36/131, explique comment les services d'imposition procèdent à cet égard : "Lorsqu'un immeuble mis gratuitement à disposition est situé à l'étranger, l'avantage imposable est censé être égal à la valeur locative présumée de ce bien, diminuée, le cas échéant, de la participation du bénéficiaire de l'avantage dans le prix des frais y relatifs". Dans le contexte de l'article 7, § 1er, du CIR 92 - détermination des revenus immobiliers imposables pour les biens immobiliers qui ne sont pas donnés en location sis à l'étranger - la Cour de justice a jugé dans son arrêt du 11 septembre 2014 que le critère de "valeur locative" est contraire à la libre circulation des capitaux dans la mesure où le propriétaire d'un bien immobilier non donné en location situé à l'étranger est ainsi soumis à un impôt des personnes physiques plus élevé que le propriétaire d'un bien immobilier non donné en location situé en Belgique, pour lequel le revenu cadastral sert de référence. Dans son arrêt, la Cour relève ce qui suit : "22 Dans une situation telle que celle de l'affaire au principal, il est constant que tous les revenus immobiliers des résidents belges sont pris en compte lors de la fixation du taux d'imposition s'appliquant à leurs revenus imposables en Belgique. Il est également constant que le revenu d'un bien immobilier non donné en location sis en Belgique est déterminé en fonction du revenu cadastral, dont le montant est inférieur à la valeur locative retenue pour la détermination du revenu d'un tel bien situé dans un autre Etat membre. 23 Il incombe à la juridiction de renvoi de vérifier si, de ce fait, les revenus imposables des résidents belges propriétaires d'un bien immobilier non donné en location, situé dans un Etat membre autre que la Belgique, sont susceptibles d'être soumis à un taux d'imposition supérieur à celui applicable aux revenus desdits résidents disposant d'un bien comparable en Belgique (7).".

Entre-temps, la Belgique a de nouveau été condamnée récemment à cet égard : "En maintenant des dispositions selon lesquelles, en matière d'estimation des revenus afférents aux immeubles non loués, ou loués, soit à des personnes physiques qui n'en font pas un usage professionnel, soit à des personnes morales qui les mettent à disposition de personnes physiques à des fins privées, la base imposable est calculée à partir de la valeur cadastrale en ce qui concerne les biens situés sur le territoire national et sur la valeur locative réelle s'agissant des immeubles situés à l'étranger, le Royaume de Belgique a manqué aux obligations qui lui incombent en vertu de l'article 63 TFUE et de l'article 40 de l'accord sur l'Espace économique européen, du 2 mai 1992" (8).

Ces arrêts de la Cour de justice soulèvent également des interrogations en ce qui concerne l'utilisation du revenu cadastral de biens immobiliers dans ce contexte.

Interrogé sur ce point, le délégué a déclaré ce qui suit : "Ingevolge het arrest van het Hof van Justitie van 12 april 2018 in zaak C-110/17 (Commissie/Koninkrijk België), is België veroordeeld voor de ongelijke fiscale behandeling tussen Belgisch en Europees vastgoed. België zal dan ook de nodige maatregelen moeten treffen om zich te schikken naar het voormelde arrest. In afwachting hiervan publiceerde de Algemene Administratie van de fiscaliteit inmiddels de circulaire AAFisc nr. 22/2016 op 29 juni 2016, waarin zij aanvaardt dat de huurwaarde voor een in het buitenland gelegen niet verhuurd onroerend goed kan worden bepaald aan de hand van een door een buitenlandse overheid vastgestelde of uitdrukkelijk goedgekeurde waarde. Deze waarde geldt niet als een verplichting, maar is een mogelijkheid waarvan de belastingplichtige in het kader van zijn onroerende inkomsten gebruik kan maken.

Tegelijkertijd wordt opgemerkt, dat in het kader van het voorliggend ontwerp KB met betrekking tot het gratis ter beschikking stellen van een onroerend goed, de problematiek van het buitenlandse onroerend goed slechts zeer uitzonderlijk zal voorkomen. Het betreft in het voorkomende geval immers alleen de gratis ter beschikkingstelling van een buitenlands onroerend goed door een Belgische werkgever aan een werknemer die inwoner is van België of m.a.w. aan een Rijksinwoner. De genieter van het voordeel in kwestie heeft m.a.w. het buitenlands onroerend goed niet als woonplaats, anders zou hij in de regel kwalificeren als een niet-inwoner en zou het voordeel in kwestie belastbaar zijn in het land waar het onroerend goed gelegen is en dat volgens de fiscale regels van dat land zelf.

De gratis ter beschikking stelling door een Belgisch werkgever van een buitenlands onroerend goed aan een werknemer die er niet zijn hoofdverblijfplaats van maakt, is dermate uitzonderlijk dat het aanpassen van de waarderingsregels van het voordeel gratis woonst voor iedereen, disproportioneel zou zijn ten aanzien van het nadeel voor de betrokkene ingevolge de notie huurwaarde. België zal hoe dan ook zoals hoger vermeld, een antwoord cq oplossing moeten bieden op het recente arrest van het Hof van Justitie inzake de belastbaarheid van buitenlands onroerend goed in België en die oplossing voor wat betreft de notie huurwaarde, zal in het voorkomende geval ook van dienst zijn voor de problematiek van het in België belastbaar voordeel gratis woonst dat betrekking heeft op een buitenlands onroerend goed.".

En 2012 déjà, à la suite d'une procédure d'infraction entamée par la Commission européenne, la Belgique s'est engagée à élaborer un projet de loi permettant de remédier à l'infraction (9). Depuis lors, la Belgique a déjà été condamnée deux fois, en 2014 et en 2018, par la Cour de justice. De toute évidence, rien n'a été entrepris pour gérer ce problème sur le fond.

Eu égard au principe de légalité en matière d'impôt, une intervention du législateur est indispensable. Une circulaire administrative ne peut résoudre le problème de la non-conformité au droit de l'Union européenne, car il incombe au législateur de fixer les éléments essentiels de l'impôt (10). 5. Le traitement différencié selon qu'il s'agit d'un immeuble situé en Belgique ou à l'étranger pose également problème au regard du principe constitutionnel d'égalité.6. Les observations qui précèdent (y compris les observations relatives au fondement juridique) permettent de conclure que l'utilisation du revenu cadastral comme élément de référence est problématique. Afin de déterminer la valeur réelle dans le chef du bénéficiaire, mieux vaudrait, d'une manière générale, recourir à la valeur locative (diminuée, le cas échéant, de la participation du bénéficiaire aux frais relatifs à l'avantage).

Le projet soumis pour avis sera par conséquent réexaminé en profondeur.

Le greffier A. Goossens Le président J. Baert _______ Notes (1) L'article 18, § 3, 2, alinéa 5 de l'AR/CIR 92 est laissé en l'état, alors que le membre de phrase "à l'exception de l'appréciation de la limite de 745 EUR visée à l'alinéa 2" est devenu sans objet à la suite du remplacement. (2) Note de bas de page 3 de l'avis cité : C.C., 16 décembre 2010, n° 142/2010, B.4.2. et B.4.3. (3) Note de bas de page 4 de l'avis cité : Dès lors que l'habilitation permet de fixer la valeur forfaitairement, il faut, qu'en général ou par catégorie de bénéficiaires, cette valeur se rapproche de la valeur réelle.Le Roi dispose cependant d'une certaine marge d'appréciation en la matière. Le pouvoir donné au Roi est cependant également limité par les règles constitutionnelles de l'égalité et de la non-discrimination : un traitement différencié entre des catégories de personnes doit reposer sur un critère objectif et être raisonnablement justifié [...], l'existence d'une telle justification devant être appréciée en tenant compte du but et des effets de la mesure, ainsi que de la nature des principes applicables en l'espèce. (4) Note de bas de page 5 de l'avis cité : Selon le délégué, pour l'exercice d'imposition 2013, les nouveaux montants (indexés) seront 1820, 910, 820 et 410 euros (pour l'exercice d'imposition 2012, ces montants sont respectivement 1640, 820, 820 et 410 euros). (5) Avis C.E. 50.804/1 du 30 décembre 2011 sur un projet devenu l'arrêté royal du 23 février 2012 "modifiant l'article 18, § 3, AR/CIR 92 en matière d'évaluation forfaitaire des avantages de toute nature pour la disposition gratuite d'immeubles et la fourniture gratuite du chauffage et de l'électricité". (6) Note de bas de page de l'avis de l'Inspection des Finances : https://www.woninghuurprijzen.be. De huurschatter maakt gebruik van een statistisch model dat steunt op objectieve parameters, maar het blijft wel een schatting: een model kan immers nooit voldoende rekening houden met alle elementen en nuances die meespelen in de huurprijsbepaling. (7) C.J.U.E., 11 septembre 2014, C-489/13, Verest et Gerards c.

Belgique. (8) C.J.U.E., 12 avril 2018, C-110/17, Commission c. Belgique. (9) C.J.U.E., 12 avril 2018, C-110/17, Commission c. Belgique, point 14. (10) Un commentaire administratif peut s'avérer utile, par exemple pour commenter les dispositions légales d'une manière intelligible ou pour illustrer leur application par des exemples pratiques, mais il ne peut pas être nécessaire pour en saisir la portée, et encore moins aller à l'encontre de la loi.La Commission européenne ne se satisfait pas non plus de ladite circulaire (C.J.U.E., 12 avril 2018, C-110/17, Commission c. Belgique, point 25).

7 DECEMBRE 2018. - Arrêté royal modifiant l'AR/CIR 92, en ce qui concerne les avantages de toute nature résultant de la disposition gratuite d'immeubles ou de parties d'immeubles (1) PHILIPPE, Roi des Belges, A tous, présents et à venir, Salut.

Vu le Code des impôts sur les revenus 1992, l'article 36, § 1er, alinéa 2;

Vu l'AR/CIR 92;

Vu l'avis de l'Inspecteur des Finances, donné le 13 septembre 2018;

Vu l'accord du Ministre du Budget, donné le 23 octobre 2018;

Vu l'avis n° 64.538/3 du Conseil d'Etat, donné le 27 novembre 2018, en application de l'article 84, § 1er, alinéa 1er, 2°, des lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées le 12 janvier 1973;

Sur la proposition du Ministre des Finances, Nous avons arrêté et arrêtons :

Article 1er.A l'article 18, § 3, 2, de l'AR/CIR 92, remplacé par l'arrêté royal du 18 février 1994 et modifiés par les arrêtés royaux des 5 avril 1995, 13 juillet 2001 et du 23 février 2012, les alinéas 1er et 2, sont remplacés par ce qui suit : "L'avantage est fixé forfaitairement à 100/90 du revenu cadastral des immeubles non bâtis ou partie de ceux-ci.

Pour les immeubles bâtis ou partie de ceux-ci, l'avantage est fixé forfaitairement à 100/60 du revenu cadastral, multiplié par 2.".

Art. 2.Le présent arrêté est applicable aux avantages payés ou attribués à partir du 1er janvier 2019.

Art. 3.Le ministre qui a les Finances dans ses attributions est chargé de l'exécution du présent arrêté.

Donné à Bruxelles, le 7 décembre 2018.

PHILIPPE Par le Roi : Le Ministre des Finances, J. VAN OVERTVELDT _______ Note (1) Références au Moniteur belge : Code des impôts sur les revenus 1992, coordonné par arrêté royal du 10 avril 1992, Moniteur belge du 30 juillet 1992. Arrêté royal du 27 août 1993 d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, Moniteur belge du 13 septembre 1993.

Lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées par arrêté royal du 12 janvier 1973, Moniteur belge du 21 mars 1973.