COUR CONSTITUTIONNELLE

Extrait de l'arrêt n° 83/2022 du 23 juin 2022 Numéro du rôle : 7600 En cause : la question préjudicielle relative à l'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, du Code flamand de la fiscalité, posée par le Tribunal de première instance de Flandre orientale, division de Gand.

La Cour constitutionnelle, composée des présidents L. Lavrysen et P. Nihoul, et des juges J.-P. Moerman, Y. Kherbache, T. Detienne, S. de Bethune et W. Verrijdt, assistée du greffier F. Meersschaut, présidée par le président L. Lavrysen, après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : I. Objet de la question préjudicielle et procédure Par jugement du 8 juin 2021, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour le 15 juin 2021, le Tribunal de première instance de Flandre orientale, division de Gand, a posé la question préjudicielle suivante : « L'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, du Code flamand de la fiscalité, interprété en ce sens qu'il est en tout état de cause exclu que, sur le plan fiscal, les enfants de parents séparés aient leur domicile simultanément chez les deux parents selon le registre de la population, viole-t-il les articles 10 et 11 de la Constitution, et plus particulièrement le principe d'égalité des Belges, en ce qu'il traite de manière différente des personnes qui se trouvent dans une situation comparable, à savoir, d'une part, le parent qui héberge effectivement ses enfants et chez qui ceux-ci sont domiciliés et, d'autre part, le parent qui héberge effectivement ses enfants et chez qui ceux-ci ne sont pas domiciliés ? ». (...) III. En droit (...) B.1. La juridiction a quo demande à la Cour si l'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, du Code flamand de la fiscalité est compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, en ce que, dans le cadre d'un régime de coparentalité, seul le parent chez qui les enfants sont domiciliés peut bénéficier d'une réduction du précompte immobilier, alors que le parentchez qui les enfants ne sont pas domiciliés mais qui les héberge aussi effectivement ne peut pas bénéficier de cette réduction.

B.2. L'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, alinéa 1er, du Code flamand de la fiscalité, dans sa version applicable dans le litige au fond, dispose : « Il est accordé une réduction : [...] 2° du précompte immobilier calculé selon le tableau suivant pour les enfants qui entrent en ligne de compte pour une allocation familiale, pour l'habitation qui est occupée, le 1er janvier de l'année d'imposition, par une famille ayant aux moins deux enfants, qui y ont leur domicile selon le registre de la population et qui entrent en ligne de compte pour l'allocation familiale.Dans ce contexte, un enfant handicapé est compté pour deux ».

B.3. La disposition en cause prévoit une réduction du précompte immobilier pour l'habitation qui est occupée, le 1er janvier de l'année d'imposition, par une famille ayant au moins deux enfants qui y ont leur domicile selon le registre de la population et qui entrent en ligne de compte pour l'allocation familiale.

B.4. Il ressort de la décision de renvoi que le litige a quo porte sur le refus de l'administration fiscale flamande d'octroyer la réduction du précompte immobilier en vertu de l'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, du Code flamand de la fiscalité, au motif que la partie demanderesse ne satisfait pas à la condition selon laquelle au moins deux enfants doivent avoir leur domicile dans l'habitation familiale selon le registre de la population. Les enfants de la partie demanderesse sont en effet inscrits au registre de la population à l'adresse de l'autre coparent, alors que les deux parents exercent ensemble l'autorité parentale et qu'ils hébergent égalitairement leurs enfants. La Cour limite son examen de la question préjudicielle à cette situation.

B.5.1. Le principe d'égalité et de non-discrimination n'exclut pas qu'une différence de traitement soit établie entre des catégories de personnes, pour autant qu'elle repose sur un critère objectif et qu'elle soit raisonnablement justifiée.

L'existence d'une telle justification doit s'apprécier en tenant compte du but et des effets de la mesure critiquée ainsi que de la nature des principes en cause; le principe d'égalité et de non-discrimination est violé lorsqu'il est établi qu'il n'existe pas de rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but visé.

B.5.2. Il relève du pouvoir d'appréciation du législateur décrétal de déterminer, lorsqu'il lève un impôt, les exonérations et les modalités de celui-ci. Le législateur ne pourrait cependant, sans violer le principe d'égalité et de non-discrimination, accorder des exonérations ou des réductions de l'impôt à certains redevables et les refuser à d'autres qui leur seraient comparables, si cette différence de traitement n'est pas objectivement et raisonnablement justifiée.

B.6.1. La réduction du précompte immobilier pour le domicile d'une famille ayant au moins deux enfants trouve son origine dans l'article 41, § 4, de la loi du 20 novembre 1962 « portant réforme des impôts sur les revenus ». Au cours des travaux préparatoires de cette loi, il fut précisé que « dès la présence d'un deuxième enfant, les charges deviennent beaucoup plus importantes » (Doc. parl., Chambre, 1961-1962, n° 264/42, p. 180).

B.6.2. Par l'article 3 du décret de la Région flamande du 9 juin 1998 « contenant les dispositions modifiant le Code des impôts sur les revenus pour ce qui concerne le précompte immobilier », le critère d'une domiciliation au registre de la population, qui est en cause, a été inséré et justifié comme suit : « La réduction actuelle pour charge d'enfant requiert un contrôle spécifique. Il est décidé de lier cette réduction au fait d'avoir droit ou non aux allocations familiales. L'article 257, § 1er, 3°, nouveau, du CIR 1992 a pour principe de base la notion de ménage. Il est ajouté que les enfants concernés doivent avoir comme domicile l'habitation pour laquelle la réduction est obtenue ou demandée » (Doc. parl., Parlement flamand, 1997-1998, nr. 927/1, p. 3).

B.6.3. Dans leur réponse aux questions parlementaires relatives à la réduction du précompte immobilier dans le cadre de la coparentalité, les ministres compétents ont relevé que l'octroi automatique de la réduction sur la base de sources authentiques de données entrave une répartition de la réduction entre les deux coparents : « Tout d'abord, je tiens à souligner une fois de plus que je reconnais l'existence des nouvelles situations de cohabitation et la problématique de la coparentalité et que j'envisage, en collaboration avec de nombreuses personnes, une solution fiscale et viable sur le plan opérationnel.

La circonstance que la réduction du précompte immobilier ne peut actuellement pas être répartie entre les parents d'enfants communs, qui, pour quelque raison que ce soit, ne vivent plus ensemble et ne sont donc plus imposés globalement, et qui répartissent égalitairement entre eux l'hébergement des enfants, est une conséquence de la législation actuelle. Le Code flamand de la fiscalité prévoit en effet, à l'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, que la réduction est octroyée pour l'habitation dans laquelle, le 1er janvier de l'année d'imposition, au moins deux enfants bénéficiaires des allocations familiales sont domiciliés selon le registre de la population.

Toutefois, une personne ne peut être domiciliée qu'à un seul endroit.

En Région wallonne, en revanche, la réduction est accordée ' pour chaque enfant à charge soumis à un régime d'autorité parentale conjointe et dont l'hébergement est réparti de manière égalitaire entre les deux contribuables ' (article 257, 3°, du CIR 1992 (Région wallonne)).

En Région flamande, la réduction fiscale est donc intrinsèquement liée à un immeuble spécifique et à la domiciliation de l'enfant dans cet immeuble, alors qu'en Région wallonne, le critère est celui de la charge d'enfant.

Nous examinerons à court terme dans quelle mesure une adaptation selon le modèle de la Région wallonne est possible, d'un point de vue tant juridique qu'exécutif. D'après ce que j'ai compris, la réduction en Région wallonne n'est accordée que sur demande expresse et après la présentation des pièces justificatives et il est difficile d'actualiser une situation familiale. La Région flamande cherche, comme toujours, à octroyer automatiquement la réduction. Les données relatives à la coparentalité et aux modalités d'hébergement doivent donc aussi, pour ce faire, être fournies par voie électronique par des sources authentiques de données » (Parlement flamand, 2016-2017, question écrite n° 75 du 15 novembre 2016), et « Je tiens aussi à souligner qu'en Région flamande, le processus d'enrôlement du précompte immobilier est un processus fortement automatisé. La réduction en faveur des enfants bénéficiaires des allocations familiales est accordée automatiquement grâce au croisement de sources authentiques de données de l'Administration générale de la documentation patrimoniale, de la Banque-carrefour de la sécurité sociale et du registre national. Aucune intervention du contribuable n'est requise pour qu'il obtienne la réduction. En ce qui concerne les données relatives à la coparentalité et aux modalités d'hébergement, il n'existe toutefois à l'heure actuelle aucune source authentique valable.

Sans vouloir entrer dans les détails en ce qui concerne les primes visées par la question, l'octroi automatique d'une réduction est malgré tout très différent d'une prime accordée à la demande, pour laquelle l'intéressé peut joindre les pièces justificatives ou la déclaration nécessaires.

Il convient aussi de tenir compte de la variabilité, de la dynamique et de la complexité des possibilités pour régler la coparentalité. Les modalités d'hébergement peuvent être différentes, même s'il s'agit d'enfants issus d'un ménage commun. Les régimes sont aussi variables en raison de modifications qui sont intervenues dans la situation personnelle des parents (nouvel emploi, nouvelle relation,...). Il convient également de tenir compte des enfants communs d'un des coparents et du nouveau partenaire ou des enfants de ce nouveau partenaire qui sont issus d'une relation précédente. Cela aura donc indéniablement un impact sur les frais de gestion.

Sur la base d'une mise en balance de tous les éléments précités, je n'aperçois pas de solution simple sur le plan fiscal pour résoudre cette problématique » (Parlement flamand, 2020-2021, question écrite, n° 76 du 3 novembre 2020), et « Je souhaite donc répondre à cette problématique [de la réduction du précompte immobilier dans le cadre de la coparentalité].Nous voulons y remédier. L'administration fiscale flamande (VLABEL) réfléchit déjà à la façon dont nous pouvons organiser cela au mieux dans la pratique, car c'est principalement à ce niveau-là que se situent les plus gros problèmes. Cela prend beaucoup de temps, mais je voudrais comprendre pourquoi cela prend tant de temps.

Premièrement, contrairement aux systèmes qui existent en Wallonie et à Bruxelles, le système du précompte immobilier en Flandre est complètement automatisé, y compris en ce qui concerne l'octroi automatique de réductions. Cette situation évite aussi aux parents propriétaires d'être confrontés à une lourde charge administrative.

Concrètement, grâce au croisement des données du registre national et de la Banque-carrefour de la sécurité sociale, VLABEL dispose désormais immédiatement de toutes les informations exactes pour appliquer cette réduction fiscale. Il s'agit donc d'un octroi de droits automatique. Mais, dès lors que les données et informations nécessaires en ce qui concerne les modalités d'hébergement des enfants dans le cadre de la coparentalité ne sont pas disponibles par le biais d'une source authentique, il faudra, en tout état de cause, dans le cadre de cette réduction ventilée, recréer un système de déclaration à traiter manuellement dans la banque de données de référence de VLABEL. C'est la première difficulté purement pratique.

En outre, l'application de la coparentalité dans la pratique connaît des formes très diverses. En effet, il existe des régimes en vertu desquels c'est une semaine sur deux pour les deux parents, mais il existe aussi d'autres régimes en vertu desquels les deux parents n'hébergent leurs enfants qu'un week-end toutes les deux semaines ou en vertu desquels les enfants passent la semaine chez un des parents à cause de l'école, puis passent alternativement le week-end chez l'un ou chez l'autre parent. Ainsi, l'on dénombrera certainement l'existence d'encore au moins dix ou vingt autres formules d'hébergement. Il y a aussi la situation des familles recomposées. La question se pose de savoir comment la répartition entre ces enfants doit se faire.

Au vu de ce qui précède, je souhaite uniquement démontrer que, dans le cas qui nous occupe, nous ne pouvons pas changer les règles en un claquement de doigts et que nous devons examiner la situation en détail. Il en va de l'intérêt du contribuable comme de l'administration. Dès que nous recevrons les résultats de l'étude menée par VLABEL, nous poursuivrons notre travail pour aboutir à l'élaboration d'une solution définitive et opérationnelle.

En résumé, nous sommes d'accord sur le principe que nous devons disposer d'un tel système. Toutefois - et je pense que l'on peut appeler cela la loi de l'avance modératrice - puisque tout est automatisé en Flandre, il ne sera pas si facile de l'appliquer dans la pratique. Alors que, dans les autres régions du pays, tout est traité de manière bien plus manuelle, tel n'est pas le cas dans notre Région.

Une telle situation engendre plusieurs défis supplémentaires. Mais il n'en reste pas moins, évidemment, que nous devons relever ces défis et trouver des solutions » (Parlement flamand, 2021-2022, question écrite n° 149 du 21 octobre 2021). B.7. La différence de traitement en cause entre les coparents qui exercent conjointement l'autorité parentale et qui hébergent égalitairement leurs enfants repose sur un critère objectif, à savoir celui du parent à l'adresse duquel les enfants sont inscrits au registre de la population.

Il convient encore d'examiner si le critère de distinction est pertinent à la lumière des objectifs poursuivis par le législateur décrétal.

B.8.1. Par ses arrêts nos 63/2011, 153/2012, et 23/2018, la Cour s'est déjà prononcée sur une différence de traitement analogue au sujet de la réduction du précompte immobilier dans le cadre de la coparentalité, telle qu'elle était alors applicable en Région wallonne et dans la Région de Bruxelles-Capitale.

B.8.2. Dans le cadre de la législation wallonne, la Cour devait également se prononcer sur la compatibilité de la différence de traitement relative à la réduction du précompte immobilier entre coparents, selon que les enfants étaient domiciliés chez eux ou non (voy. les considérants B.2.1 et B.2.2 de l'arrêt n° 63/2011 du 5 mai 2011). Par cet arrêt, la Cour a jugé que, dès lors que la réduction du précompte immobilier pour les enfants à charge vise à aider les contribuables qui supportent la charge financière de leurs enfants, la simple circonstance que ces derniers ne feraient pas partie du ménage d'un contribuable isolé au motif qu'ils ne seraient pas domiciliés chez lui ne justifie pas que cet avantage ne puisse, à aucune condition, profiter partiellement à ce contribuable, lorsque la charge des enfants est supportée d'une manière égale par chaque parent, chacun d'eux hébergeant réellement et de manière égalitaire ses enfants (voy. le considérant B.4.2).

Par l'arrêt précité, la Cour a dit pour droit : « L'article 136 du Code des impôts sur les revenus 1992, lu en combinaison avec ses articles 257 et 258 tels qu'ils sont applicables en Région wallonne, viole les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet à aucune condition au contribuable isolé, hébergeant égalitairement ses enfants, de bénéficier d'une réduction partielle du précompte immobilier afférent à l'immeuble qu'il occupe ».

B.8.3. Dans le cadre d'un recours en annulation qui, en application de l'article 4, alinéa 2, de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, a été introduit à la suite de l'arrêt n° 63/2011 précité, la Cour, par son arrêt n° 153/2012 du 13 décembre 2012, a annulé « l'article 136 du Code des impôts sur les revenus 1992, lu en combinaison avec ses articles 257 et 258 tels qu'ils sont applicables en Région wallonne, en ce qu'il ne permet à aucune condition au contribuable hébergeant égalitairement ses enfants de bénéficier d'une réduction partielle du précompte immobilier afférent à l'immeuble qu'il occupe ».

B.8.4. Pour les mêmes motifs que ceux qui sont mentionnés dans l'arrêt n° 63/2011 précité, la Cour, par son arrêt n° 23/2018 du 22 février 2018, a dit pour droit que l'article 136 du Code des impôts sur les revenus 1992, lu en combinaison avec l'article 257 du même Code, tels qu'ils sont applicables en Région de Bruxelles-Capitale, viole les articles 10 et 11 de la Constitution, en ce qu'il ne permet à aucune condition au contribuable isolé hébergeant égalitairement ses enfants de bénéficier d'une réduction partielle du précompte immobilier afférent à l'immeuble qu'il occupe. B.9. Contrairement à ce que soutient le Gouvernement flamand, la différence de traitement en cause ne découle pas du choix des coparents de convenir ou non de règles concernant la répartition de la réduction du précompte immobilier. Tout comme c'était le cas en ce qui concerne les anciennes règles applicables en Région wallonne et dans la Région de Bruxelles-Capitale, sur lesquelles la Cour s'est prononcée dans les arrêts nos 63/2011, 153/2012 et 23/2018, la différence de traitement en cause réside en effet dans l'impossibilité, inhérente à la disposition en cause, d'accorder au coparent chez qui les enfants ne sont pas domiciliés le bénéfice partiel de la réduction du précompte immobilier. Comme le ministre compétent l'a indiqué dans une réponse à une question parlementaire, cette « réduction fiscale en Région flamande est intrinsèquement liée à un immeuble spécifique et à la domiciliation de l'enfant » (Parlement flamand, 2016-2017, question écrite n° 75 du 15 novembre 2016). On ne peut pas non plus supposer que les parents qui optent pour un régime de coparentalité dans le cadre duquel les enfants sont hébergés égalitairement renonceraient de leur plein gré à certains avantages fiscaux.

B.10.1. Comme il est dit en B.6.2 et en B.6.3, la condition selon laquelle au moins deux enfants doivent être domiciliés dans l'habitation familiale selon le registre de la population pour que la réduction du précompte immobilier puisse être accordée est notamment dictée par le souci du législateur décrétal flamand de pouvoir exercer un contrôle effectif et d'appliquer l'octroi automatique de la réduction au moyen d'une source de données authentique.

B.10.2. Bien que le législateur décrétal fiscal puisse faire usage de catégories qui, nécessairement, n'appréhendent la diversité des situations qu'avec un certain degré d'approximation, le taux d'imposition et ses modalités doivent être appliqués de manière égale pour toutes les personnes qui se trouvent dans une situation équivalente au regard de la mesure et du but poursuivi.

B.10.3. Un tel degré d'approximation ne peut pas avoir pour effet d'exclure du bénéfice de cet avantage les coparents qui hébergent égalitairement leurs enfants et qui se trouvent donc dans une situation équivalente au regard de la mesure et du but poursuivi, au seul motif que cela compliquerait l'octroi automatique de la réduction au moyen d'une source de données authentique. Le souci de réduire la charge administrative des contribuables par le recours à l'automatisation ne peut pas avoir pour effet qu'une catégorie de contribuables comparable ne puisse pas bénéficier de ce système.

B.10.4. Par ailleurs, comme il est dit en B.6.3, il n'apparaît nullement des réponses aux questions parlementaires fournies par les ministres compétents que la mise en oeuvre d'un régime de coparentalité aurait pour effet que l'automatisation actuelle serait vidée de sa substance.

B.10.5. Le critère de domiciliation en cause n'est pas non plus nécessaire pour garantir le contrôle effectif de l'octroi de la réduction aux coparents qui hébergent égalitairement leurs enfants.

L'existence de l'autorité parentale conjointe et l'hébergement égalitaire peuvent notamment être démontrés au moyen d'une convention ou d'une décision judiciaire enregistrée ou homologuée par un juge.

B.11. Le souci du législateur décrétal flamand de pouvoir exercer un contrôle effectif et d'assurer l'octroi automatique de la réduction au moyen d'une source de données authentique ne justifie donc pas que l'avantage de la réduction du précompte immobilier ne puisse, à aucune condition, profiter partiellement au coparent chez qui les enfants ne sont pas domiciliés, lorsque la charge des enfants est supportée de manière égale par chaque parent et que chacun d'eux les héberge de manière égalitaire. Un tel critère de distinction n'est pas pertinent au regard de l'objectif, poursuivi, d'aider les contribuables qui supportent la charge financière de leurs enfants.

B.12. L'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, du Code flamand de la fiscalité n'est pas compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet à aucune condition au coparent qui héberge égalitairement ses enfants de bénéficier d'une réduction partielle du précompte immobilier afférent à l'immeuble qu'il occupe.

Par ces motifs, la Cour dit pour droit : L'article 2.1.5.0.1, § 1er, 2°, du Code flamand de la fiscalité viole les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet à aucune condition au coparent qui héberge égalitairement ses enfants de bénéficier d'une réduction partielle du précompte immobilier afférent à l'immeuble qu'il occupe.

Ainsi rendu en langue néerlandaise et en langue française, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, le 23 juin 2022.

Le greffier, Le président, F. Meersschaut L. Lavrysen