6 FEBRUARI 2003. - Koninklijk besluit tot uitvoering van artikel 194quater, § 6, eerste lid, WIB 92 inzake de investeringsmodaliteiten in het kader van de investeringsreserve, in geval van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen, of in geval van fusie of splitsing

VERSLAG AAN DE KONING Sire, Het besluit dat wij aan Uwe Majesteit ter ondertekening voorleggen, heeft als oogmerk, in toepassing van artikel 194quater , § 6, eerste lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, ingevoegd bij artikel 6 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken, de investeringsmodaliteiten in het kader van de investeringsreserve vast te stellen ingeval van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen, of in geval van fusie of splitsing.

I. Inleiding.

Artikel 6 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken voegt een artikel 194quater in het voormelde Wetboek in, zodat ten name van KMO-vennootschappen, een zogenoemde investeringsreserve kan worden aangelegd. Deze investeringsreserve strekt ertoe de autofinanciering van de KMO-vennootschappen aan te moedigen door het toestaan van een vrijstelling ten gunste van de gereserveerde winst.

Dit besluit heeft als oogmerk de investeringsmodaliteiten te bepalen ingeval van belastingneutrale verrichtingen van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen, of ingeval van fusie of splitsing, en zulks meer bepaald in de gevallen waarin (i) de inbrengverkrijgende vennootschap (gevallen van inbreng) of de overnemende of verkrijgende vennootschap (gevallen van fusie of splitsing) zich onherroepelijk verbonden heeft de investeringsverplichting over te nemen, of (ii) op wie logischerwijze deze verplichting na de verrichting rust. Daarbij zal, inzonderheid ten aanzien van de investeringstermijn, gehandeld worden alsof de verrichting niet had plaatsgevonden, zodat deze niet tot gevolg mag hebben dat de oorspronkelijke investeringstermijn zou worden verlengd.

Er dient evenwel een onderscheid te worden gemaakt naar gelang het verrichtingen betreft die betrekking hebben op een belastingneutrale inbreng en die welke betrekking hebben op belastingneutrale fusies en splitsingen.

II. Belastingneutrale inbreng.

In het geval van een belastingneutrale inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van algemeenheid van goederen, mag de investering, gedaan in het kader van artikel 194quater , WIB 92 zowel gebeuren door de inbrengende vennootschap die de investeringsreserve heeft aangelegd (en zulks binnen een termijn van drie jaar die aanvangt op de eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de investeringsreserve is aangelegd), als door de inbrenggenietende vennootschap. In het eerste geval maken de investeringen die de inbrengende vennootschap heeft verricht, deel uit van de inbrengverrichting. In het tweede geval worden evenwel de investeringen die de inbrenggenietende vennootschap heeft verricht vóór de inbreng, niet aangemerkt als investering voor de toepassing van artikel 194quater , WIB 92.

De problematiek opgeworpen door de Raad van State, met name te weten door wie de vereiste investering moet worden gedaan indien ze nog niet is verricht op het tijdstip van de inbreng, moet niet in het dispositief worden opgenomen, aangezien dergelijke investering zowel door de inbrengende, als de inbrenggenietende vennootschap mag worden gedaan.

Wanneer de investeringsreserve belastbaar wordt, - hetzij omdat niet of niet tijdig is voldaan aan de investeringsverplichting vermeld in artikel 194quater , § 3, WIB 92, - hetzij omwille van een voortijdige vervreemding van de investering overeenkomstig artikel 194quater , § 4, tweede lid, WIB 92 (dit is wanneer de investering op het ogenblik van de vervreemding minder dan drie jaar is belegd en niet is geschied naar aanleiding van een schadegeval, een onteigening, een opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis), - hetzij omdat niet langer de onaantastbaarheidsvoorwaarde wordt nageleefd zoals vermeld in artikel 190, WIB 92, wordt de investeringsreserve (of bij voortijdige vervreemding een pro-rata ervan) steeds belast ten name van de inbrengende vennootschap.

De belastingheffing ten name van de inbrengende vennootschap is verantwoord door het feit dat, na de belastingneutrale verrichting van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen, en mede gelet op de bovenvermelde onaantastbaarheidsvoorwaarde, de investeringsreserve slechts in het vermogen van de inbrengende vennootschap wordt teruggevonden.

Er wordt rekening gehouden met het advies van de Raad van State om de problematiek bij belastingneutrale inbreng, te weten welke vennootschap (de inbrengende of de inbrenggenietende vennootschap) desgevallend belast zal worden op de investeringsreserve, in het dispositief te regelen.

De hierboven omschreven werkwijze is mede gebaseerd op die welke van toepassing was ten aanzien van de gespreid te belasten meerwaarden (artikel 47, WIB 92), alvorens te zijn gewijzigd door de wet van 22 december 1998 houdende fiscale en andere bepalingen.

Naar analogie mogen de belastingneutrale verrichtingen van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen, dan ook niet tot gevolg hebben dat de investeringstermijn wordt verlengd.

III. Belastingneutrale fusie en splitsing.

Met betrekking tot de belastingneutrale verrichtingen van fusie en splitsing, impliceert artikel 212, WIB 92 dat de bepalingen van artikel 194quater , WIB 92 van toepassing zijn op de overnemende of verkrijgende vennootschap. Luidens artikel 212, WIB 92 worden immers de bestaande vrijgestelde reserves, onder toepassing van de vigerende bepalingen, geacht bij de overnemende of verkrijgende vennootschap te zijn ingebracht. Daarbij moet derwijze worden gehandeld alsof de belastingneutrale verrichting van fusie of splitsing niet had plaatsgevonden. Hetzelfde geldt trouwens voor de berekening van de eventuele nieuwe investeringsreserve die de overnemende of verkrijgende vennootschap overeenkomstig artikel 194quater , WIB 92 zou aanleggen.

Tevens vindt artikel 213, WIB 92 inzake de verdeling van de reserves bij splitsing, uiteraard toepassing ten aanzien van de investeringsreserve. Terzake zullen de administratieve onderrichtingen met betrekking tot de verdeling van de gespreid te belasten meerwaarden worden toegepast (Commentaar op het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 nr. 211/56, eerste en tweede lid). In overeenstemming met deze administratieve onderrichtingen zal de investeringsreserve bij voorrang worden toegewezen, hetzij aan de verkrijgende vennootschap waarbij de investering is ingebracht, hetzij aan de verkrijgende vennootschap die de investeringsverplichting op zich heeft genomen. Deze toewijzing gebeurt uiteraard binnen de verdeelsleutel van artikel 213, WIB 92.

Wanneer de investeringsreserve belastbaar wordt, - hetzij omdat niet of niet tijdig is voldaan aan de investeringsverplichting vermeld in artikel 194quater , § 3, WIB 92, - hetzij omwille van een voortijdige vervreemding van de investering overeenkomstig artikel 194quater , § 4, tweede lid, WIB 92, moet de investeringsreserve worden belast ten name van de verkrijgende vennootschappen aan wie de reserve is toegewezen en in eerste instantie ten name van de vennootschap waar de investering voorkwam.

De problematiek opgeworpen door de Raad van State, met name te weten welke vennootschap bij splitsing desgevallend belast zal worden op de investeringsreserve, werd niet opgenomen in het dispositief.

Immers, wat fusie en splitsing betreft, is het zo dat de vrijgestelde investeringsreserve, in beginsel althans, integraal overgaat naar de overnemende of verkrijgende vennootschap (inzonderheid voor zover deze reserve aldaar wordt teruggevonden - zie artikel 212, WIB 92). Welnu, anders dan bij inbreng, impliceert een verrichting van fusie of splitsing in de regel dat de gefuseerde (of gesplitste) vennootschap naar aanleiding van de verrichting ophoudt te bestaan, zodat de belastbaar geworden investeringsreserve, logischerwijze niet anders kan worden belast dan ten name van de overnemende of verkrijgende vennootschap(pen) waar deze reserve wordt teruggevonden.

In geval van een belastingneutrale fusie of splitsing van een vennootschap moet, naar analogie van de werkwijze die van toepassing is op de gespreid te belasten meerwaarden, de investering, in zover ze niet is verricht door de overgenomen of gesplitste vennootschap, worden gedaan door de overnemende of verkrijgende vennootschap, zonder dat daaruit een verlenging van de oorspronkelijke termijn mag voortvloeien. Zoals in het geval van belastingneutrale inbreng, geldt ook hier dat de investeringen die, in voorkomend geval, de overnemende of verkrijgende vennootschap vóór de fusie of splitsing heeft gedaan, niet kunnen worden aangemerkt als nuttige investering met betrekking tot de door de overgenomen of gesplitste vennootschap, aangelegde investeringsreserve.

De problematiek opgeworpen door de Raad van State te weten door wie de vereiste investering moet worden gedaan indien ze nog niet is verricht op het tijdstip splitsing, moet niet in het dispositief worden opgenomen, aangezien, zoals reeds vermeld hiervoor, en anders dan bij inbreng, bij fusie of splitsing alleen de overnemende of verkrijgende vennootschap(pen) de investering kan verrichten.

Het voormelde geldt mutatis mutandis ook ten aanzien van met splitsing gelijkgestelde verrichtingen (de zogenaamde partiële splitsing).

Ik heb de eer te zijn, Sire, Van Uwe Majesteit, de zeer eerbiedige en zeer getrouwe dienaar, De Minister van Financiën, D. REYNDERS

6 FEBRUARI 2003. - Koninklijk besluit tot uitvoering van artikel 194quater, § 6, eerste lid, WIB 92 inzake de investeringsmodaliteiten in het kader van de investeringsreserve, in geval van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen, of in geval van fusie of splitsing (1) ALBERT II, Koning der Belgen, Aan allen die nu zijn en hierna wezen zullen, Onze Groet.

Gelet op het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, inzonderheid het artikel 194quater , § 6, eerste lid, ingevoegd bij artikel 6 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken;

Gelet op het advies van de Inspecteur van Financiën gegeven op 5 december 2002;

Gelet op de akkoordbevinding van de Minister van Begroting van 5 december 2002;

Gelet op het verzoek om spoedbehandeling, gemotiveerd als volgt : Artikel 194quater , van hetzelfde Wetboek, ingevoegd bij artikel 6 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken, treedt in werking met ingang van het aanslagjaar 2004. De investeringstermijn als vermeld in artikel 194quater , § 3, van hetzelfde Wetboek vangt aan op de eerste dag van het belastbare tijdperk waarvoor de investeringsreserve is aangelegd. Dit koninklijk besluit kan bijgevolg reeds uitwerking hebben voor investeringen die verbonden zijn met belastbare tijdperken die aanvangen op 1 januari 2003. Het is dan ook vereist dat de betrokken belastingplichtigen op de hoogte zijn van de op hen toepasselijke uitvoeringsbesluiten, inzonderheid wat de planning van hun investeringen betreft;

Gelet op het advies van de Raad van State gegeven op 17 december 2002 met toepassing van artikel 84, eerste lid, 2°, van de gecoördineerde wetten op de Raad van State;

Op de voordracht van Onze Minister van Financiën, Hebben Wij besloten en besluiten Wij :

Artikel 1.In hoofdstuk I, van het KB/WIB 92 wordt, voor de afdeling XXVIIter die de afdeling XXVIIquater wordt, een nieuwe afdeling XXVIIter ingevoegd die het artikel 734bis bevat, luidend als volgt : « Afdeling XXVIIter . - Investeringsmodaliteiten in het kader van de investeringsreserve ingeval van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen of ingeval van fusie of splitsing (Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, artikel 194quater , § 6, eerste lid)

Art. 734bis.- In geval van inbreng van een tak van werkzaamheid of een bedrijfsafdeling of van een algemeenheid van goederen als vermeld in artikel 46, § 1, eerste lid, 2° van hetzelfde Wetboek en ingeval van verrichtingen als vermeld in artikel 211, § 1, van hetzelfde wetboek, mag de verrichting niet tot gevolg hebben dat de oorspronkelijke investeringstermijn als bedoeld in artikel 194quater , § 3, van hetzelfde Wetboek wordt verlengd.

Wanneer in geval van inbreng als vermeld in het eerste lid, niet langer is voldaan aan de voorwaarden van artikel 190 of 194quater van hetzelfde Wetboek, wordt het belastbaar geworden gedeelte van de investeringsreserve belast ten name van de inbrengende vennootschap. »

Art. 2.Dit besluit treedt in werking met ingang van het aanslagjaar 2004.

Art. 3.Onze Minister van Financiën is belast met de uitvoering van dit besluit.

Gegeven te Brussel, 6 februari 2003.

ALBERT Van Koningswege : De Minister van Financiën, D. REYNDERS _______ Nota (1) Verwijzingen naar het Belgisch Staatsblad : Wet van 24 december 2002, Belgisch Staatsblad van 31 december 2002, ed.2.

Gecoördineerde wetten op de Raad van State, wet van 12 januari 1973, Belgisch Staatsblad van 21 maart 1973.