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tot vernietiging van artikel 3, tweede lid, van de wet van 22 december 2009 houdende fiscale bepalingen,
ingesteld door de nv « Inometal-Sogerec ». Het samengesteld uit
de voorzitters M. Bossuyt en R. Henneuse, en de rechters E. De Groot, L. Lavrysen,(...)"
| Uittreksel uit arrest nr. 81/2011 van 18 mei 2011 Rolnummer 4988 In zake : het beroep tot vernietiging van artikel 3, tweede lid, van de wet van 22 december 2009 houdende fiscale bepalingen, ingesteld door de nv « Inometal-Sogerec ». Het samengesteld uit de voorzitters M. Bossuyt en R. Henneuse, en de rechters E. De Groot, L. Lavrysen,(...) | Extrait de l'arrêt n° 81/2011 du 18 mai 2011 Numéro du rôle : 4988 En cause : le recours en annulation de l'article 3, alinéa 2, de la loi du 22 décembre 2009 portant des dispositions fiscales, introduit par la SA « Inometal-Sogerec ». L composée des présidents M. Bossuyt et R. Henneuse, et des juges E. De Groot, L. Lavrysen, J.-P. Sna(...) |
|---|---|
| GRONDWETTELIJK HOF | COUR CONSTITUTIONNELLE |
| Uittreksel uit arrest nr. 81/2011 van 18 mei 2011 | Extrait de l'arrêt n° 81/2011 du 18 mai 2011 |
| Rolnummer 4988 | Numéro du rôle : 4988 |
| In zake : het beroep tot vernietiging van artikel 3, tweede lid, van | En cause : le recours en annulation de l'article 3, alinéa 2, de la |
| de wet van 22 december 2009 houdende fiscale bepalingen, ingesteld | loi du 22 décembre 2009 portant des dispositions fiscales, introduit |
| door de nv « Inometal-Sogerec ». | par la SA « Inometal-Sogerec ». |
| Het Grondwettelijk Hof, | La Cour constitutionnelle, |
| samengesteld uit de voorzitters M. Bossuyt en R. Henneuse, en de | composée des présidents M. Bossuyt et R. Henneuse, et des juges E. De |
| rechters E. De Groot, L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. | Groot, L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, J. |
| Derycke, J. Spreutels, T. Merckx-Van Goey en P. Nihoul, bijgestaan | Spreutels, T. Merckx-Van Goey et P. Nihoul, assistée du greffier P.-Y. |
| door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter M. Bossuyt, | Dutilleux, présidée par le président M. Bossuyt, |
| wijst na beraad het volgende arrest : | après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : |
| I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging | I. Objet du recours et procédure |
| Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 30 juni 2010 | Par requête adressée à la Cour par lettre recommandée à la poste le 30 |
| ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 1 juli | juin 2010 et parvenue au greffe le 1er juillet 2010, la SA « |
| 2010, heeft de nv « Inometal-Sogerec », met zetel te 9700 Oudenaarde, | Inometal-Sogerec », dont le siège est établi à 9700 Audenarde, |
| Berchemweg 75, beroep tot vernietiging ingesteld van artikel 3, tweede | Berchemweg 75, a introduit un recours en annulation de l'article 3, |
| lid, van de wet van 22 december 2009 houdende fiscale bepalingen | alinéa 2, de la loi du 22 décembre 2009 portant des dispositions |
| (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 31 december 2009, tweede | fiscales (publiée au Moniteur belge du 31 décembre 2009, deuxième |
| editie). | édition). |
| (...) | (...) |
| II. In rechte | II. En droit |
| (...) | (...) |
| B.1.1. De wet van 22 december 2009 houdende fiscale bepalingen wijzigt | B.1.1. La loi du 22 décembre 2009 portant des dispositions fiscales |
| de regeling voor het vestigen van een subsidiaire aanslag in de | modifie les règles d'établissement d'une cotisation subsidiaire à |
| inkomstenbelastingen. | l'impôt sur les revenus. |
| B.1.2. Aangezien de wetgever van oordeel was dat het nietig verklaren, | B.1.2. Dès lors qu'il estimait que l'annulation, soit par le directeur |
| hetzij door de gewestelijke directeur, hetzij door de rechter, van de | régional, soit par le juge, de la cotisation initiale ne peut avoir |
| initiële aanslag, niet tot gevolg mag hebben dat bepaalde | |
| belastingplichtigen worden ontheven van belastingen die ze | pour effet d'exempter certains contribuables des impôts dont ils sont |
| verschuldigd zijn, bepaalde hij bij artikel 32 van de wet van 20 | redevables, le législateur a prévu à l'article 32 de la loi du 20 août |
| augustus 1947 « waarbij wijzigingen worden gebracht : a) aan de wetten | 1947 « apportant des modifications : a) aux lois et arrêtés relatifs |
| en besluiten betreffende de inkomstenbelastingen en de nationale | aux impôts sur les revenus et à la contribution nationale de crise; b) |
| crisisbelasting; b) aan de wetten en besluiten betreffende de met de | aux lois et arrêtés relatifs aux taxes spéciales assimilées aux impôts |
| directe belastingen gelijkgestelde taxes » dat de fiscale | directs » que l'administration fiscale peut établir dans ces cas une |
| administratie in die gevallen een nieuwe aanslag of een subsidiaire | nouvelle cotisation ou une cotisation subsidiaire. |
| aanslag kan vestigen. | |
| Die bepaling werd later overgenomen in de artikelen 260 en 261 van het | La disposition a été ultérieurement reprise dans les articles 260 et |
| Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, thans de artikelen 355 en | 261 du Code des impôts sur les revenus 1964, actuellement les articles |
| 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB 1992). | 355 et 356 du Code des impôts sur les revenus 1992 (CIR 1992). |
| B.1.3. Het gaat om een verplichting voor de fiscale administratie | B.1.3. Il s'agit d'une obligation pour l'administration fiscale dès |
| zodra de daartoe gestelde voorwaarden vervuld zijn, aangezien het haar | que les conditions prescrites à cet égard sont remplies, étant donné |
| niet vrijstaat af te zien van de invordering van verschuldigde | qu'elle n'est pas libre de renoncer au recouvrement des impôts dus |
| belastingen (Cass., 5 september 1967, Arr. Cass., 1968, p. 23). | (Cass., 5 septembre 1967, Pas., 1968, I, p. 22). |
| B.1.4. Sinds de hervorming van de fiscale procedure met de wet van 15 | B.1.4. Depuis la réforme de la procédure fiscale effectuée par la loi |
| maart 1999 betreffende de beslechting van fiscale geschillen is de | du 15 mars 1999 relative au contentieux fiscal, la possibilité de |
| keuzemogelijkheid van de fiscale administratie beperkt : de nieuwe | choix de l'administration fiscale est limitée : la nouvelle cotisation |
| aanslag krachtens artikel 355 van het WIB 1992 is enkel nog mogelijk | prévue à l'article 355 du CIR 1992 ne peut désormais être établie que |
| wanneer de gewestelijke directeur de initiële aanslag nietig | lorsque le directeur régional annule la cotisation initiale, tandis |
| verklaart, terwijl een subsidiaire aanslag krachtens artikel 356 van | que la cotisation subsidiaire prévue à l'article 356 du CIR 1992 ne |
| het WIB 1992 enkel kan worden toegepast indien de rechter de initiële | peut être appliquée que si le juge annule la cotisation initiale. |
| aanslag nietig verklaart. | |
| Artikel 355 van het WIB 1992 bepaalt : | L'article 355 du CIR 1992 dispose : |
| « Wanneer een aanslag nietig verklaard is omdat hij niet werd | « Lorsqu'une imposition a été annulée pour n'avoir pas été établie |
| gevestigd overeenkomstig een wettelijke regel, met uitzondering van | conformément à une règle légale autre qu'une règle relative à la |
| een regel betreffende de verjaring, kan de administratie, zelfs | prescription, l'administration peut, même si le délai fixé pour |
| wanneer de voor het vestigen van de aanslag gestelde termijn reeds is | l'établissement de la cotisation est alors écoulé, établir à charge du |
| verlopen, ten name van dezelfde belastingschuldige, op grond van | |
| dezelfde belastingelementen of op een gedeelte ervan, een nieuwe | même redevable, une nouvelle cotisation en raison de tout ou partie |
| aanslag vestigen binnen drie maanden vanaf de datum waarop de | des mêmes éléments d'imposition, dans les trois mois de la date à |
| beslissing van de directeur van de belastingen of van de door hem | laquelle la décision du directeur des contributions ou du |
| gedelegeerde ambtenaar niet meer voor de rechter kan worden gebracht. | fonctionnaire délégué par lui n'est plus susceptible de recours en justice. |
| Wanneer de vernietigde aanslag tot een teruggave van een | Lorsque l'imposition annulée a donné lieu à la restitution d'un crédit |
| belastingkrediet, voorheffing of voorafbetaling aanleiding heeft | d'impôt, d'un précompte ou d'un versement anticipé, il est tenu compte |
| gegeven, wordt bij de vestiging van de nieuwe vervangende aanslag | de cette restitution lors de l'établissement de la nouvelle cotisation |
| rekening gehouden met deze teruggave ». | de remplacement ». |
| Artikel 356 van het WIB 1992, vóór het bij de wet van 22 december 2009 | L'article 356 du CIR 1992, avant son remplacement par la loi du 22 |
| werd vervangen, bepaalde : | décembre 2009, disposait : |
| « Wanneer tegen een beslissing van de directeur van de belastingen of | « Lorsqu'une décision du directeur des Contributions ou du |
| van de door hem gedelegeerde ambtenaar beroep is aangetekend, en het | fonctionnaire délégué par lui fait l'objet d'un recours en justice, et |
| gerecht de aanslag geheel of ten dele nietig verklaart om een andere | que la juridiction saisie prononce la nullité totale ou partielle de |
| l'imposition pour une cause autre que la prescription, | |
| reden dan verjaring, kan de administratie zelfs buiten de termijnen | l'administration peut même en dehors des délais prévus aux articles |
| bepaald in de artikelen 353 en 354, een subsidiaire aanslag op naam | 353 et 354, soumettre à l'appréciation de la juridiction saisie qui |
| van dezelfde belastingschuldige en op grond van alle of een deel van | statue sur cette demande, une cotisation subsidiaire à charge du même |
| dezelfde belastingelementen als de oorspronkelijke aanslag, ter | redevable et en raison de tout ou partie des mêmes éléments |
| beoordeling voorleggen aan het gerecht, dat uitspraak doet over dat | d'imposition que la cotisation initiale. |
| verzoek. Wanneer de aanslag waarvan de nietigheid door het gerecht wordt | Lorsque l'imposition dont la nullité est prononcée par la juridiction, |
| uitgesproken, aanleiding heeft gegeven tot een teruggave van een | a donné lieu à la restitution d'un précompte ou d'un versement |
| voorheffing of voorafbetaling, wordt bij de berekening van de aan het | anticipé, il est tenu compte de cette restitution lors du calcul de la |
| oordeel van het gerecht onderworpen subsidiaire aanslag rekening | cotisation subsidiaire soumise à l'appréciation de la juridiction. |
| gehouden met deze teruggave. | |
| De subsidiaire aanslag is slechts invorderbaar of terugbetaalbaar ter | La cotisation subsidiaire n'est recouvrable ou remboursable qu'en |
| uitvoering van de beslissing van het gerecht. | exécution de la décision de la juridiction saisie. |
| Die subsidiaire aanslag wordt aan het gerecht onderworpen door een aan | Cette cotisation subsidiaire est soumise à la juridiction par requête |
| de belastingschuldige betekend verzoekschrift; het verzoekschrift | signifiée au redevable; la requête est signifiée avec assignation à |
| wordt betekend met dagvaarding om te verschijnen, wanneer het een | comparaître, lorsqu'il s'agit d'un redevable assimilé en vertu de |
| overeenkomstig artikel 357 gelijkgestelde belastingschuldige betreft ». | l'article 357 ». |
| B.2.1. Die hertaxatiemogelijkheid is volgens de wetgever verantwoord | B.2.1. Cette possibilité de réimposition est, selon le législateur, |
| doordat het « een zaak van eenvoudige rechtvaardigheid is, dat elk | justifiée en ce qu'il « est de justice élémentaire que tout |
| belastingplichtige zijn bijdrage aan de Staat betaalt, zelfs zo de | contribuable paie sa redevance à l'Etat même si l'agent de |
| ambtenaar van het Bestuur een procedurevergissing heeft begaan » | l'administration a commis quelque erreur de procédure » (Doc. parl., |
| (Parl. St., Kamer, 1946-1947, nr. 407, p. 59). | Chambre, 1946-1947, n° 407, p. 59). |
| Ook mag, « wanneer de Administratie in de toepassing der wetten een | De même, « [lorsque] l'administration a commis une erreur dans |
| vergissing heeft begaan, [...] de billijke verdeeling van de fiscale | l'application des lois, la juste répartition des charges fiscales ne |
| lasten daardoor niet worden beïnvloed, behalve wanneer de | doit pas en être influencée, sauf si le contribuable a acquis le |
| belastingplichtige het voordeel van het rechtsverval heeft verkregen » | bénéfice de la forclusion » (Doc. parl., Chambre, 1946-1947, n° 59, |
| (Parl. St., Kamer, 1946-1947, nr. 59, pp. 24-25). | pp. 24-25). |
| B.2.2. In het arrest nr. 211/2004 van 21 december 2004 heeft het Hof | B.2.2. Dans son arrêt n° 211/2004 du 21 décembre 2004, la Cour a jugé |
| geoordeeld dat, gelet op de in B.2.1 beschreven doelstellingen, | que, eu égard aux objectifs décrits en B.2.1, l'article 355 du CIR |
| artikel 355 van het WIB 1992 het beginsel van gelijkheid en | 1992 ne viole pas le principe d'égalité et de non-discrimination dans |
| niet-discriminatie niet schendt in zoverre die bepaling de fiscale | la mesure où cette disposition autorise l'administration fiscale à |
| administratie toelaat haar fouten recht te zetten, terwijl de | rectifier ses erreurs, tandis que le contribuable ne dispose pas de |
| belastingplichtige die mogelijkheid niet heeft. | cette possibilité. |
| B.3.1. In het arrest nr. 158/2009 van 20 oktober 2009 was niet het | B.3.1. Dans l'arrêt n° 158/2009 du 20 octobre 2009, ce n'était pas |
| bestaan zelf van de hertaxatiemogelijkheid in het geding, maar het | l'existence même de la possibilité de réimposition qui était en cause, |
| onderscheid inzake vervaltermijnen tussen de nieuwe aanslag krachtens | mais la distinction relative aux délais de forclusion entre, d'une |
| artikel 355 van het WIB 1992, enerzijds, en de subsidiaire aanslag | part, la nouvelle cotisation établie en vertu de l'article 355 du CIR |
| krachtens artikel 356 van het WIB 1992, anderzijds. | 1992 et, d'autre part, la cotisation subsidiaire établie en vertu de l'article 356 du CIR 1992. |
| Artikel 355 van het WIB 1992 bepaalt immers dat de fiscale | En effet, l'article 355 du CIR 1992 prévoit que l'administration |
| administratie beschikt over een termijn van drie maanden « vanaf de | fiscale dispose d'un délai de trois mois à partir de « la date à |
| datum waarop de beslissing van de directeur van de belastingen of van | laquelle la décision du directeur des contributions ou du |
| de door hem gedelegeerde ambtenaar niet meer voor de rechter kan | fonctionnaire délégué par lui n'est plus susceptible de recours en |
| worden gebracht ». Met toepassing van artikel 356 van het WIB 1992 was | justice ». Par contre, en application de l'article 356 du CIR 1992, |
| de fiscale administratie daarentegen aan geen enkele vervaltermijn | l'administration fiscale n'était tenue à aucun délai de forclusion. |
| gehouden. Het Hof heeft geoordeeld dat het ontbreken van enige aanslagtermijn | La Cour avait jugé que l'absence de tout délai d'imposition avait pour |
| tot gevolg had dat het rechtszekerheidsbeginsel werd geschonden, | |
| aangezien de belastingplichtige voor onbepaalde tijd in het ongewisse | conséquence que le principe de la sécurité juridique était violé, |
| bleef betreffende het betrokken aanslagjaar, zonder dat hij over een | puisque le contribuable demeurait indéfiniment dans l'incertitude en |
| mogelijkheid beschikte om de procedure te bespoedigen. | ce qui concerne l'exercice d'imposition concerné, sans disposer de la |
| B.3.2. Om aan het voormelde bezwaar van het Hof tegemoet te komen, | possibilité de faire accélérer la procédure. |
| heeft de wetgever in een dwingende termijn van zes maanden voorzien. | B.3.2. Pour répondre à la critique précitée de la Cour, le législateur |
| Artikel 356 van het WIB 1992, zoals vervangen bij artikel 2 van de wet | a prévu un délai de rigueur de six mois. L'article 356 du CIR 1992, |
| van 22 december 2009, bepaalt : | remplacé par l'article 2 de la loi du 22 décembre 2009, dispose : |
| « Wanneer tegen een beslissing van de directeur van de belastingen of | « Lorsqu'une décision du directeur des contributions ou du |
| van de door hem gedelegeerde ambtenaar een vordering in rechte is | |
| ingesteld en de rechter de aanslag geheel of ten dele nietig | fonctionnaire délégué par lui fait l'objet d'un recours en justice, et |
| verklaart, om een andere reden dan verjaring, blijft de zaak gedurende | que le juge prononce la nullité totale ou partielle de l'imposition |
| een termijn van zes maanden te rekenen vanaf de rechterlijke | pour une cause autre que la prescription, la cause reste inscrite au |
| beslissing ingeschreven op de rol. Gedurende die termijn van zes | rôle pendant six mois à dater de la décision judiciaire. Pendant ce |
| maanden die de termijnen om verzet of hoger beroep aan te tekenen of | délai de six mois qui suspend les délais d'opposition, d'appel ou de |
| om een voorziening in cassatie in te dienen schorst, kan de | cassation, l'administration peut soumettre à l'appréciation du juge |
| administratie een subsidiaire aanslag door middel van conclusies aan | par voie de conclusions, une cotisation subsidiaire à charge du même |
| het oordeel van de rechter onderwerpen op naam van dezelfde | redevable et en raison de tout ou partie des mêmes éléments |
| belastingschuldige en op grond van alle of een deel van dezelfde | |
| belastingelementen als de initiële aanslag. | d'imposition que la cotisation primitive. |
| Als de administratie een subsidiaire aanslag binnen de voornoemde | Si l'administration soumet au juge une cotisation subsidiaire dans le |
| termijn van zes maanden aan de rechter voorlegt, beginnen, in | délai de six mois précité, par dérogation à l'alinéa premier, les |
| afwijking van het eerste lid, de termijnen om verzet of hoger beroep | délais d'opposition, d'appel et de cassation commencent à courir à |
| aan te tekenen of om een voorziening in cassatie in te dienen te lopen | |
| vanaf de betekening van de rechterlijke beslissing betreffende de | partir de la signification de la décision judiciaire relative à la |
| subsidiaire aanslag. | cotisation subsidiaire. |
| Wanneer de aanslag waarvan de nietigheid door de rechter wordt | Lorsque l'imposition dont la nullité est prononcée par le juge, a |
| uitgesproken, aanleiding heeft gegeven tot een teruggave van een | donné lieu à la restitution d'un précompte ou d'un versement anticipé, |
| voorheffing of voorafbetaling, wordt bij de berekening van de aan het | il est tenu compte de cette restitution lors du calcul de la |
| oordeel van de rechter onderworpen subsidiaire aanslag rekening | cotisation subsidiaire soumise à l'appréciation du juge. |
| gehouden met die teruggave. | |
| De subsidiaire aanslag is slechts invorderbaar of terugbetaalbaar ter | La cotisation subsidiaire n'est recouvrable ou remboursable qu'en |
| uitvoering van de rechterlijke beslissing. | exécution de la décision du juge. |
| Wanneer de subsidiaire aanslag gevestigd wordt in hoofde van een | Lorsque la cotisation subsidiaire est établie dans le chef d'un |
| overeenkomstig artikel 357 gelijkgestelde belastingschuldige, wordt | redevable assimilé conformément à l'article 357, cette cotisation est |
| die aanslag aan de rechter onderworpen door een aan de gelijkgestelde | |
| belastingschuldige betekend verzoekschrift met dagvaarding om te | soumise au juge par requête signifiée au redevable assimilé avec |
| verschijnen ». | assignation à comparaître ». |
| B.3.3. Krachtens artikel 3, eerste lid, van de wet van 22 december | B.3.3. En vertu de l'article 3, alinéa 1er, de la loi du 22 décembre |
| 2009 is het nieuwe artikel 356 van het WIB 1992 onmiddellijk van | 2009, le nouvel article 356 du CIR 1992 est immédiatement |
| toepassing ongeacht het aanslagjaar. | d'application quel que soit l'exercice d'imposition. |
| B.3.4. Artikel 3, tweede lid, van dezelfde wet bepaalt : | B.3.4. L'article 3, alinéa 2, de la même loi dispose : |
| « In afwijking van artikel 2 en voor de aanslagen die de rechter vóór | « Par dérogation à l'article 2 et pour les impositions qui ont été |
| de inwerkingtreding van deze wet geheel of ten dele nietig heeft | annulées totalement ou partiellement par le juge, pour une cause autre |
| verklaard, om een andere reden dan verjaring, worden de subsidiaire | que la prescription, avant l'entrée en vigueur de la présente loi, les |
| aanslagen die voorgelegd worden na de sluiting van de debatten door | cotisations subsidiaires qui ont été introduites après clôture des |
| een aan de belastingschuldige betekend verzoekschrift overeenkomstig | débats, par requête signifiée au redevable conformément à l'article |
| artikel 356 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 zoals het | 356 du Code des impôts sur les revenus 1992 tel qu'il existait avant |
| bestond voor het is gewijzigd door artikel 2 van deze wet of artikel | d'être modifié par l'article 2 de la présente loi ou l'article 261 du |
| 261 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, geldig aan het | Code des impôts sur les revenus 1964, sont valablement soumises à |
| oordeel van de rechter onderworpen op voorwaarde dat de procedures | l'appréciation du juge, à condition que les procédures aient été |
| zijn ingeleid binnen zes maanden vanaf de rechterlijke uitspraak die | introduites dans les six mois de la décision judiciaire coulée en |
| in kracht van gewijsde is gegaan. Deze bepaling is onmiddellijk van | force de chose jugée. Cette disposition est immédiatement |
| toepassing ». | d'application ». |
| Het is die overgangsbepaling die door de verzoekende partij wordt | C'est cette disposition transitoire qui est attaquée par la partie |
| bestreden. B.4.1. De verzoekende partij voert een schending aan van het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie, vervat in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met het rechtszekerheidsbeginsel. Zij betwist de terugwerkende kracht van de bestreden bepaling, die het mogelijk maakt dat een categorie van belastingplichtigen, van wie de aanslag vóór de inwerkingtreding van de wet van 22 december 2009 door de rechter geheel of ten dele nietig werd verklaard om een andere reden dan verjaring, aan een subsidiaire aanslag kan worden onderworpen op voorwaarde dat de procedures daartoe zijn ingeleid binnen zes maanden vanaf de rechterlijke uitspraak die in kracht van gewijsde is gegaan. Het daaruit voortvloeiende verschil in behandeling zou in de parlementaire voorbereiding niet worden verantwoord. B.4.2. Het Hof zou niet tot de schending van het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie kunnen besluiten om de enkele reden dat uit de parlementaire voorbereiding niet de redelijke verantwoording van een verschil in behandeling blijkt. De vaststelling dat een dergelijke verantwoording niet in de parlementaire voorbereiding is vermeld, sluit niet uit dat aan een maatregel een legitieme doelstelling ten grondslag ligt die het eruit voortvloeiende verschil in behandeling in redelijkheid kan verantwoorden. B.4.3. Een fiscaalrechtelijke regel kan slechts als retroactief worden gekwalificeerd wanneer hij van toepassing is op feiten, handelingen en toestanden die definitief waren voltrokken op het ogenblik dat hij in werking is getreden. Vóór de wijziging van artikel 356 van het WIB 1992 bij de wet van 22 december 2009, kon een belastingplichtige zonder enige termijn aan een subsidiaire aanslag worden onderworpen, zodat die bepaling geen definitieve toestand van ontheffing van de verschuldigde belasting deed ontstaan. Wanneer de wetgever vervolgens, ten behoeve van de rechtszekerheid, in een dwingende termijn van zes maanden voorziet, kan de toepassing van die termijn op de belastingplichtigen van wie de aanslag door de rechter geheel of ten dele nietig werd verklaard, om een andere reden dan verjaring, niet als een retroactieve toepassing worden beschouwd. Door het invoeren van een dwingende termijn heeft de wetgever derhalve niet op discriminerende wijze afbreuk gedaan aan het rechtszekerheidsbeginsel. De belastingplichtigen die hadden gehoopt dat zij, na het arrest nr. 158/2009, niet langer aan een subsidiaire aanslag zouden kunnen worden onderworpen, konden immers redelijkerwijze verwachten dat de wetgever maatregelen zou nemen om te vermijden dat sommige belastingplichtigen een fiscaal voordeel zouden genieten waarvan andere belastingplichtigen verstoken blijven. Het vestigen van een aanslag in de gevallen waarin de belasting krachtens de wet verschuldigd is, vormt een verplichting voor de administratie waardoor de gelijkheid van de burgers voor de fiscale wet wordt gewaarborgd. Het gegeven dat de rechterlijke uitspraak waarbij de initiële aanslag nietig werd verklaard, in kracht van gewijsde is gegaan, doet aan hetgeen voorafgaat geen afbreuk. De belastingplichtige wist van meet af aan dat een subsidiaire aanslag kon worden geheven. De nietigverklaring van een aanslag, om een andere reden dan de verjaring, doet derhalve niet het onaantastbare recht ontstaan om niet opnieuw aan een aanslag te worden onderworpen, voor zover de fiscale administratie daarbij de vastgestelde onwettigheid herstelt. B.4.4. De verzoekende partij betwist inzonderheid het verschil in behandeling dat voortvloeit uit de termijn van « zes maanden vanaf de rechterlijke uitspraak die in kracht van gewijsde is gegaan », waarin de bestreden bepaling voorziet. Het verschil in behandeling bestaat erin dat, voor de ene categorie van belastingplichtigen, de termijn van zes maanden vanaf de in kracht van gewijsde gegane rechterlijke uitspraak reeds is verstreken op het ogenblik dat de wet van 22 december 2009 in werking treedt, terwijl dat voor de andere categorie van belastingplichtigen niet het geval is. Die laatste categorie kan, in tegenstelling tot de eerste categorie, nog het voorwerp zijn van een subsidiaire aanslag die de administratie aan het oordeel van de rechter onderwerpt. Door het invoeren van de betwiste termijn heeft de wetgever een billijk evenwicht tot stand gebracht tussen het belang dat elke belastingaanslag die strijdig is met het recht moet kunnen worden hersteld en de bekommernis om de belastingplichtige niet voor onbepaalde tijd over die aanslag in het ongewisse te laten. Het verschil in behandeling dat uit die termijn voortvloeit is niet kennelijk onredelijk. B.4.5. De verzoekende partij voert ten slotte nog aan dat de doelstelling van de wetgever op een minder ingrijpende wijze kon worden nagestreefd, door de termijn van zes maanden te laten aanvangen op de datum van de rechterlijke uitspraak die de initiële aanslag vernietigde en niet op de datum waarop die uitspraak in kracht van gewijsde is gegaan. Vanaf het ogenblik dat een maatregel relevant is ten aanzien van de nagestreefde doelstelling en hij daarmee niet kennelijk onevenredig is, wordt hij niet discriminerend om de enkele reden dat een andere maatregel het mogelijk zou maken om die doelstelling te bereiken. B.4.6. Het enige middel is niet gegrond. Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep. Aldus uitgesproken in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, op de openbare terechtzitting van 18 mei 2011. De griffier, P.-Y. Dutilleux. De voorzitter, | requérante. B.4.1. La partie requérante invoque une violation du principe d'égalité et de non-discrimination, consacré par les articles 10 et 11 de la Constitution, combiné avec le principe de la sécurité juridique. Elle conteste l'effet rétroactif de la disposition attaquée, qui permet qu'une catégorie de contribuables, pour lesquels le juge avait, avant l'entrée en vigueur de la loi du 22 décembre 2009, déclaré la nullité totale ou partielle de la cotisation, pour une cause autre que la prescription, soit soumise à une cotisation subsidiaire à condition que les procédures prévues à cet effet aient été introduites dans les six mois de la décision judiciaire passée en force de chose jugée. La différence de traitement qui en découle ne serait pas justifiée dans les travaux préparatoires. B.4.2. La Cour ne saurait conclure à la violation du principe d'égalité et de non-discrimination pour le seul motif que la justification raisonnable de la différence de traitement en cause ne ressort pas des travaux préparatoires. Le constat qu'une telle justification n'est pas mentionnée dans les travaux préparatoires n'exclut pas qu'une mesure ait pour fondement un objectif légitime pouvant raisonnablement justifier la différence de traitement qui en découle. B.4.3. Une règle de droit fiscal ne peut être qualifiée de rétroactive que si elle s'applique à des faits, actes et situations qui étaient définitifs au moment où elle est entrée en vigueur. Avant la modification de l'article 356 du CIR 1992 par la loi du 22 décembre 2009, un contribuable pouvait être soumis à une cotisation subsidiaire, sans qu'aucun délai ne soit fixé à cet égard, de sorte que cette disposition ne faisait pas naître de situation définitive de dégrèvement de l'impôt dû. Lorsqu'ensuite le législateur prévoit, dans un souci de sécurité juridique, un délai de rigueur de six mois, l'application de ce délai aux contribuables dont la cotisation a été annulée totalement ou partiellement par le juge, pour une cause autre que la prescription, ne peut pas être considérée comme une application rétroactive. En instaurant un délai de rigueur, le législateur n'a donc pas porté atteinte de manière discriminatoire au principe de la sécurité juridique. Les contribuables qui avaient espéré qu'ils ne pourraient plus être soumis à une cotisation subsidiaire après l'arrêt n° 158/2009 pouvaient en effet raisonnablement s'attendre à ce que le législateur prenne des mesures destinées à éviter que certains contribuables ne jouissent d'un avantage fiscal dont d'autres contribuables seraient privés. L'établissement d'une cotisation dans les cas où l'impôt est dû conformément à la loi constitue, pour l'administration, une obligation qui doit permettre de garantir l'égalité des citoyens devant la loi fiscale. La circonstance que la décision judiciaire prononçant la nullité de la cotisation primitive est passée en force de chose jugée n'énerve pas ce qui précède. Le contribuable savait dès le début qu'une cotisation subsidiaire pouvait être levée. L'annulation d'une cotisation, pour une cause autre que la prescription, ne fait donc pas naître le droit intangible de ne plus être à nouveau soumis à une cotisation, pour autant que l'administration fiscale rectifie à cet égard l'illégalité constatée. B.4.4. La partie requérante conteste en particulier la différence de traitement découlant du délai de six mois à partir « de la décision judiciaire coulée en force de chose jugée », prévu par la disposition attaquée. La différence de traitement consisterait en ce que, pour une catégorie de contribuables, le délai de six mois prenant cours à partir de la décision judiciaire passée en force de chose jugée était déjà écoulé au moment où la loi du 22 décembre 2009 est entrée en vigueur, tandis que ce n'est pas le cas pour l'autre catégorie de contribuables. Cette dernière catégorie peut, contrairement à la première, encore faire l'objet d'une cotisation subsidiaire que l'administration fiscale soumet à l'appréciation du juge. En instaurant le délai contesté, le législateur a réalisé un juste équilibre entre l'intérêt qui commande que chaque imposition contraire au droit puisse être rectifiée et le souci de ne pas laisser indéfiniment le contribuable dans l'incertitude concernant cette imposition. La différence de traitement découlant de ce délai n'est pas manifestement déraisonnable. B.4.5. Enfin, la partie requérante fait valoir que l'objectif du législateur pouvait être poursuivi d'une manière moins radicale en faisant débuter le délai de six mois à la date de la décision judiciaire qui annulait la cotisation initiale et non à la date à laquelle cette décision est passée en force de chose jugée. Dès lors qu'une mesure est pertinente par rapport à l'objectif poursuivi et qu'elle n'est pas manifestement disproportionnée à celui-ci, elle ne devient pas discriminatoire pour le seul motif qu'une autre mesure permettrait d'atteindre cet objectif. B.4.6. Le moyen unique n'est pas fondé. Par ces motifs, la Cour rejette le recours. Ainsi prononcé en langue néerlandaise, en langue française et en langue allemande, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, à l'audience publique du 18 mai 2011. Le greffier, P.-Y. Dutilleux. Le président, |
| M. Bossuyt. | M. Bossuyt. |