GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 34/2019 van 28 februari 2019 Rolnummer 6705 In zake : het beroep tot vernietiging van de artikelen 34 en 35 van het Vlaamse decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten « houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen » (wijziging van de artikelen 2.7.1.0.6 en 2.7.3.2.8 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013), ingesteld door de beroepsvereniging « Assuralia ».

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters A. Alen en F. Daoût, en de rechters L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, T. Giet, R. Leysen, J. Moerman en M. Pâques, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter A. Alen, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 3 juli 2017 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 6 juli 2017, heeft de beroepsvereniging « Assuralia », bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr. D. Lindemans en Mr. H. Verstraete, advocaten bij de balie te Brussel, beroep tot vernietiging ingesteld van de artikelen 34 en 35 van het Vlaamse decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 30 december 2016), waarbij de artikelen 2.7.1.0.6 en 2.7.3.2.8 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 worden gewijzigd. (...) II. In rechte (...) Ten aanzien van de bestreden bepalingen en de context ervan B.1. Het beroep strekt tot de vernietiging van de artikelen 34 en 35 van het Vlaamse decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten « houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen » (hierna : het decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten).

B.2.1. Het bestreden artikel 34 van het decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten vervangt paragraaf 1 van artikel 2.7.1.0.6 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 en voegt aan paragraaf 2, tweede lid, van hetzelfde artikel, de volgende zin toe : « Dit tegenbewijs kan niet worden geleverd door aan te tonen dat het contract werd geschonken aan deze persoon ».

Het aldus gewijzigde artikel 2.7.1.0.6 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 bepaalt : « § 1. De sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Ook de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon zijn toegekomen, binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon.

Als de erflater een contract had afgesloten op grond waarvan er pas een uitkering kan gebeuren na het overlijden van de erflater, worden de sommen, renten of waarden geacht kosteloos te worden verkregen, en geacht als legaat te zijn verkregen, naar gelang van het geval : 1°door de persoon die het levensverzekeringscontract afkoopt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip van de afkoop; 2° door de persoon die de sommen, renten of waarden effectief verkrijgt na het overlijden van de erflater, op het tijdstip dat er een uitkering gebeurt. Wanneer een overledene gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap, gelden de bepalingen van het eerste, het tweede en het derde lid ook voor de sommen, renten of waarden die kosteloos aan de langstlevende echtgenoot toekomen ingevolge een levensverzekeringscontract of een contract met vestiging van rente dat door die langstlevende echtgenoot is gesloten. § 2. Dit artikel is van toepassing op de sommen of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van degene die een levensverzekering aan order of aan toonder is aangegaan.

De persoon, vermeld in dit artikel, wordt vermoed kosteloos te ontvangen, behoudens tegenbewijs. Dit tegenbewijs kan niet worden geleverd door aan te tonen dat het contract werd geschonken aan deze persoon.

Dit artikel is niet van toepassing op : 1° de sommen, renten of waarden die verkregen zijn ingevolge een beding dat aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen;2° de renten en kapitalen die gevestigd zijn ter uitvoering van een wettelijke verplichting;3° de renten en kapitalen die door tussenkomst van de werkgever van de erflater gevestigd zijn in het voordeel van de langstlevende echtgenoot van de erflater of zijn kinderen die de leeftijd van eenentwintig jaar niet hebben bereikt, tot uitvoering van hetzij een groepsverzekeringscontract, onderschreven ingevolge een bindend reglement van de onderneming dat beantwoordt aan de voorwaarden, gesteld door de reglementering betreffende de controle van dergelijke contracten, hetzij het bindend reglement van een voorzorgsfonds, opgericht in het voordeel van het personeel van de onderneming;4° de sommen, renten of waarden die bij het overlijden van de erflater worden verkregen ingevolge een contract dat een door een derde in het voordeel van de verkrijger gemaakt beding bevat, als er bewezen wordt dat die derde kosteloos in het voordeel van de verkrijger heeft bedongen ». B.2.2. Het bestreden artikel 35 van het decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten voegt een paragraaf 2 toe aan artikel 2.7.3.2.8 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013, die luidt als volgt : « In het geval van een levensverzekeringscontract wordt de belastbare grondslag van de sommen, renten of waarden, die aan de persoon, vermeld in artikel 2.7.1.0.6, kunnen toekomen, verminderd met het bedrag dat als belastbare grondslag heeft gediend voor de heffing van de schenkbelasting indien het contract door de erflater aan die persoon werd geschonken ».

B.3.1.1. De bestreden bepalingen houden verband met de erfbelasting, de nalatenschap (legaten), prestaties uit een levensverzekeringsovereenkomst en de impact van een schenking van die overeenkomst op het verschuldigd zijn van de voormelde erfbelasting op de door de begunstigde verkregen levensverzekeringsprestaties.

B.3.1.2. Via een akte kan de erflater, voor de tijd dat hij niet meer in leven zal zijn, een uiterste wilsbeschikking maken in de vorm van een legaat teneinde over het geheel of een deel van zijn goederen te beschikken (artikelen 895 en 967 van het Burgerlijk Wetboek). De goederen die aldus door een derde-begunstigde worden verkregen, zijn onderworpen aan de erfbelasting (artikel 2.7.1.0.2 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013).

B.3.1.3. Een levensverzekeringsovereenkomst omvat verschillende rechtsverhoudingen tussen onderscheiden actoren.

Uit die rechtsverhoudingen blijkt dat de verzekeraar aan de begunstigde slechts verzekeringsprestaties uitkeert wegens het overlijden en dat die prestaties dus niet rechtstreeks uit de nalatenschap van de verzekeringnemer worden verkregen. Opdat de prestaties uit levensverzekeringen niet zouden ontsnappen aan de successierechten werd voorzien in een regeling om zulke levensverzekeringsprestaties aan de erfbelasting te kunnen onderwerpen.

B.3.2. Zo bevatte het Wetboek der successierechten een fictiebepaling om het op basis van een derdenbeding kosteloos laten toekomen van sommen aan een begunstigde aan de erfbelasting te onderwerpen door de uitkering ervan gelijk te stellen met een legaat uit de nalatenschap van de erflater. De fictiebepaling houdt in dat prestaties aan de nalatenschap van de erflater worden toegevoegd, indien zij de sommen, renten of waarden betreffen die ingevolge bedingen ten behoeve van derden kosteloos van een erflater worden verkregen.

Bij het decreet van het Vlaamse Gewest van 19 december 2014 « tot wijziging van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 » werden de bestaande regels inzake de successierechten door de decreetgever gecodificeerd, met het oog op een betere stroomlijning van de structuur van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 en met het oog op taalkundige aanpassingen zonder dat de materieelrechtelijke bepalingen inhoudelijk werden gewijzigd. Zo werd artikel 8 van het Wetboek der successierechten overgenomen in de artikelen 2.7.1.0.6 en 2.7.3.2.8 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013.

Een levensverzekeringsovereenkomst met een verzekeraar bevat doorgaans een door de verzekeringnemer gemaakt beding ten behoeve van een derde-begunstigde, dat bepaalt dat bij het overlijden van de verzekeringnemer de begunstigde zonder enige tegenprestatie gelden verkrijgt. Aldus worden levensverzekeringsprestaties krachtens de fictiebepaling in beginsel aan de erfbelasting onderworpen.

B.3.3. Om aan de voormelde fictiebepaling te ontkomen, dient de begunstigde aan te tonen dat hij de levensverzekeringsprestaties ten bezwarende titel heeft verkregen of dat er geen sprake is van een beding ten behoeve van een derde.

B.3.4. De federale belastingadministratie oordeelde bij brief nr.

EE/105.349 van 9 april 2013 dat bij een schenking van de levensverzekering door de verzekeringnemer de prestaties die de begunstigde bij het overlijden van de schenker verkrijgt geen legaat zijn in de zin van artikel 8 van het Wetboek der successierechten omdat ingevolge de schenking van de polis het beding ten behoeve van een derde werd omgezet in een beding ten behoeve van zichzelf. De federale rulingdienst bevestigde dat standpunt in zijn ruling nr. 2016.813 van 6 juli 2017.

B.3.5. De Vlaamse belastingdienst deelde de in B.3.4 vermelde zienswijze niet en kwam in zijn standpunten nr. 15 133 van 12 oktober 2015 en nr. 15 142 van 21 december 2015 tot een ander oordeel. Zo zou een in het Vlaamse Gewest fiscaal gelokaliseerde schenking van een levensverzekeringovereenkomst, zelfs indien die ter registratie werd aangeboden en aan een schenkbelasting werd onderworpen, niet verhinderen dat de levensverzekeringsprestaties onder de toepassing van de fictiebepalingen vallen. Een schenking zou evenmin afbreuk doen aan het feit dat er nog steeds sprake is van een prestatie ingevolge het door de oorspronkelijke verzekeringnemer in het voordeel van de begunstigde gemaakte beding. De Vlaamse belastingdienst is van oordeel dat er abstractie van de schenking dient te worden gemaakt. Artikel 2.7.1.0.6, § 2, derde lid, 1°, van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 zou niet van toepassing zijn en de uitgekeerde verzekeringsprestaties zouden ook moeten worden toegevoegd aan de vererfde massa. Zij zouden derhalve zijn onderworpen aan de erfbelasting, zelfs indien er schenkbelasting op de schenking van de levensverzekeringsovereenkomst werd geheven.

Die standpunten werden bekritiseerd.

De decreetgever heeft vervolgens bepaald dat « de persoon, vermeld in dit artikel, wordt vermoed kosteloos te ontvangen, behoudens tegenbewijs. Dit tegenbewijs kan niet worden geleverd door aan te tonen dat het contract werd geschonken aan deze persoon ». Hij heeft eveneens bepaald dat de verzekeringsprestaties aan de erfbelasting worden onderworpen indien de schenking van de levensverzekering reeds werd onderworpen aan de schenkbelasting (artikel 2.7.3.2.8, § 2, van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013, in samenhang gelezen met artikel 2.7.1.0.6 van dezelfde Codex).

B.3.6. De decreetgever beoogde aldus de discussies en de onzekerheid te beëindigen die waren gerezen omtrent het standpunt van de Vlaamse belastingdienst dat door de begunstigde van de uitkering bij het overlijden van de verzekeringnemer in het geval van een verzekeringsgift aan die begunstigde, nog steeds erfbelasting diende te worden betaald, zelfs indien de gift eerder onderworpen is geweest aan de schenkbelasting (Parl. St., Vlaams Parlement, 2016-2017, nr. 928/1, p. 19; ibid., nr. 928/3, p. 8). Hij besloot het voormelde standpunt decretaal te verankeren (artikel 34, 2°, van het decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten). De decreetgever beoogde, gelet op hetgeen in B.3.3 is vermeld, ook te verhinderen dat aan de erfbelasting op levensverzekeringsprestaties zou kunnen worden ontkomen via een levensverzekeringsgift. In dat opzicht blijkt hij een doelstelling na te streven die erin bestaat alle belastingplichtigen-begunstigden met betrekking tot de verzekeringsprestaties, ongeacht of er een schenking van de levensverzekering is geweest, op gelijke wijze aan de erfbelasting te onderwerpen.

Met artikel 35 van het decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten beoogde hij tegelijkertijd om redenen van billijkheid en redelijkheid de gevolgen van de eventuele economische dubbele belasting te vermijden doordat slechts erfbelasting is verschuldigd op het verschil tussen de uitkering bij overlijden en de waarde van de levensverzekeringspolis op het ogenblik van de schenking (Parl. St., Vlaams Parlement, 2016-2017, nr. 928/3, pp. 8-9).

Ten aanzien van de ontvankelijkheid B.4.1. De Vlaamse Regering werpt op dat het door de verzoekende partij ingestelde beroep niet ontvankelijk zou zijn bij gebrek aan belang.

B.4.2. De verzoekende partij is een erkende beroepsvereniging die de belangen van de verzekeringsondernemingen verdedigt en die, krachtens de wet van 31 maart 1898Relevante gevonden documenten type wet prom. 31/03/1898 pub. 11/10/2011 numac 2011000638 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Wet op de Beroepsvereenigingen Officieuze coördinatie in het Duits sluiten op de beroepsverenigingen, de vereiste hoedanigheid heeft om bepalingen te bestrijden die de belangen van haar leden rechtstreeks en ongunstig raken.

Aangezien de bestreden bepalingen de levensverzekeringsproducten minder aantrekkelijk zouden kunnen maken, kan de situatie van de leden van de verzoekende partij door de bestreden bepalingen rechtstreeks en ongunstig worden geraakt. De verzoekende partij beschikt derhalve over het vereiste belang.

Ten aanzien van het eerste middel B.5. De verzoekende partij leidt een eerste middel af uit de schending door de bestreden artikelen 34 en 35 van het decreet van 23 december 2016Relevante gevonden documenten type decreet prom. 23/12/2016 pub. 30/12/2016 numac 2016036770 bron vlaamse overheid 23 DECEMBER 2016 - Decreet houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen type decreet prom. 23/12/2016 pub. 24/01/2017 numac 2017020075 bron vlaamse overheid Decreet houdende wijziging van artikel 166 van het decreet van 27 maart 2009 betreffende radio-omroep en televisie, wat betreft de regionale televisieomroeporganisaties sluiten, van artikel 177 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 3, eerste lid, 4°, en artikel 4, § 1, van de bijzondere wet van 16 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 16/01/1989 pub. 06/11/2008 numac 2008000907 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, doordat zij de belastbare materie van het successierecht zouden regelen, terwijl de gewesten slechts bevoegd zijn om de aanslagvoet, de heffingsgrondslag en de vrijstellingen inzake het successierecht te regelen.

B.6.1. Artikel 177 van de Grondwet bepaalt : « Een wet aangenomen met de in artikel 4, laatste lid, bepaalde meerderheid stelt het financieringsstelsel vast voor de gewesten.

De Gewestparlementen regelen, elk voor zich, de bestemming van hun ontvangsten bij de in artikel 134 bedoelde regelen ».

B.6.2. Ter uitvoering van artikel 177, eerste lid, van de Grondwet bepaalt artikel 1, § 2, van de bijzondere wet van 16 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 16/01/1989 pub. 06/11/2008 numac 2008000907 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten (hierna : de bijzondere financieringswet) : « Onverminderd artikel 170, § 2, van de Grondwet, gebeurt de financiering van de begroting van het Vlaamse Gewest, het Waalse Gewest en het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest, door : 1° niet fiscale ontvangsten;2° fiscale ontvangsten als bedoeld in deze wet;3° ontvangsten uit de uitoefening van de fiscale autonomie inzake de personenbelasting als bedoeld in titel III/1;4° toegewezen gedeelten van de opbrengst van belastingen en heffingen;5° federale dotaties;6° een mechanisme van nationale solidariteit;7° voor de periode van 2015 tot en met 2033, een overgangsmechanisme;8° leningen ». B.6.3. Artikel 3 van de bijzondere financieringswet bepaalt : « Volgende belastingen zijn gewestelijke belastingen : [...] 4° het successierecht van rijksinwoners en het recht van overgang bij overlijden van niet-rijksinwoners; [...] Deze belastingen zijn onderworpen aan de bepalingen van de artikelen 4, 5, 8 en 11 ».

B.6.4. Artikel 4, § 1, van de bijzondere financieringswet bepaalt : « De gewesten zijn bevoegd om de aanslagvoet, de heffingsgrondslag en de vrijstellingen van de in artikel 3, eerste lid, 1° tot 4° en 6° tot 9°, bedoelde belastingen te wijzigen ».

B.7. De belastbare materie is het element dat aanleiding geeft tot de belasting, de situatie die of het feit dat leidt tot het verschuldigd zijn van de belasting. De belastbare materie onderscheidt zich van de belastbare grondslag (« de heffingsgrondslag »), die de basis is waarop de belasting wordt berekend.

Inzake de erfbelasting is de belastbare materie de overdracht van goederen ingevolge het overlijden en heeft de heffingsgrondslag betrekking op de waarde van alle goederen verkregen naar aanleiding van een overlijden.

B.8.1. Een beding ten behoeve van derden in een levensverzekeringsovereenkomst heeft quasi dezelfde burgerrechtelijke gevolgen als een schenking van roerende goederen onder de opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker en als een legaat. De bestreden bepalingen wijzigen de burgerrechtelijke kenmerken van de schenking van de levensverzekeringsovereenkomst niet. Het zijn slechts bepalingen die een juridische fictie invoeren. Die fictie bestaat erin dat een uitkering ingevolge een beding ten behoeve van een derde in een levensverzekeringspolis fiscaalrechtelijk wordt gelijkgesteld met een legaat, met het oog op de heffing van de erfbelasting, en die daartoe de waarde van de uitkering toevoegt aan de vererfde massa.

B.8.2. Door uit te sluiten dat de schenking van een levensverzekeringspolis aan de begunstigde van de levensverzekeringsuitkering tot gevolg heeft dat de levensverzekeringsuitkering niet meer wordt gelijkgesteld met een som die als legaat wordt verkregen van de erflater, heeft de decreetgever de draagwijdte gepreciseerd van de fictie die reeds was gecreëerd in het fiscale erfrecht wanneer een levensverzekeringsuitkering wordt betaald naar aanleiding van het overlijden van de verzekerde.

Ondanks de schenking wordt de verzekeringsuitkering nog steeds verkregen naar aanleiding van het overlijden van de verzekeringnemer.

De decreetgever bepaalt dat zij een goed vormt dat wordt overgedragen ingevolge het overlijden. De precisering door de decreetgever valt dus wel degelijk binnen de belastbare materie die hem door de voormelde bijzondere wet is toegewezen.

B.8.3. Wanneer de schenking van een levensverzekeringsovereenkomst wordt onderworpen aan het fiscale recht op de schenking, is de grondslag van die belasting de waarde van de overeenkomst op het ogenblik van de schenking, dat wil zeggen de afkoopwaarde ervan bij een vroegtijdige opzegging door de verzekeringnemer. Door te beslissen dat de grondslag van het successierecht op de levensverzekeringsuitkering wordt verminderd met het bedrag dat als grondslag heeft gediend voor de berekening van de schenkbelasting waarvoor de decreetgever ook bevoegd is (artikel 3, eerste lid, 8°, van de bijzondere financieringswet), preciseert de decreetgever de grondslag van het fiscale successierecht.

B.9. Aldus hebben de bestreden bepalingen betrekking op de heffingsgrondslag van de erfbelasting en behoren ze tot de bevoegdheid van de gewesten op grond van artikel 4, § 1, van de bijzondere financieringswet.

B.10. Wat betreft het subsidiaire argument dat is afgeleid uit de schending van het evenredigheidsbeginsel, wordt niet aangetoond dat de decreetgever de uitoefening, door de federale wetgever, van diens eigen bevoegdheden overdreven moeilijk maakt.

Het eerste middel is niet gegrond.

Ten aanzien van het tweede middel B.11. De verzoekende partij leidt een tweede middel af uit de schending van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet. Zij voert aan dat de bestreden artikelen een verschil in behandeling instellen tussen twee categorieën van belastingplichtigen die meer dan drie jaar vóór het overlijden van de erflater een schenking hebben ontvangen.

Wanneer de schenking een levensverzekeringsovereenkomst betreft, zijn de belastingplichtigen bij het overlijden van de verzekerde-schenker erfbelasting verschuldigd. Die belasting wordt berekend op de uitkering op basis van de levensverzekeringsovereenkomst naar aanleiding van het overlijden, verminderd met het deel van de uitkering dat al de grondslag vormde voor de heffing van de schenkbelasting op het ogenblik van de schenking van de levensverzekeringsovereenkomst. De belasting slaat dus op het volledige bedrag van de uitkering wanneer de schenking niet werd onderworpen aan de schenkbelasting. Die belastingplichtigen zijn met andere woorden erfbelasting verschuldigd op een bedrag dat overeenkomt met de meerwaarde van de levensverzekering die aangroeide tussen het ogenblik van de schenking van de levensverzekering en het overlijden van de schenker-verzekerde. De belastingplichtigen daarentegen die meer dan drie jaar vóór het overlijden van de erflater een schenking van andere roerende goederen ontvingen, zijn bij het overlijden van de schenker geen erfbelasting verschuldigd op de meerwaarde van de geschonken goederen die aangroeide tussen het ogenblik van de schenking van die goederen en het overlijden van de schenker.

B.12. Krachtens artikel 2.7.1.0.2, eerste lid, van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 is er in beginsel erfbelasting verschuldigd op de overgang van goederen uit een nalatenschap, ongeacht of ze door de belastingplichtige worden verkregen via wettelijke devolutie, legaten of contractuele erfstelling.

Wat die nalatenschap in het kader van de erfbelasting betreft, bepaalt artikel 2.7.1.0.5, § 1, van dezelfde Codex : « De goederen waarvan de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie het bewijs levert dat de erflater er kosteloos over beschikte gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden, worden geacht deel uit te maken van zijn nalatenschap, tenzij de bevoordeling onderworpen is aan de schenkbelasting of het registratierecht op de schenkingen onder de levenden. De erfgenamen of legatarissen hebben een verhaalsrecht ten aanzien van de begiftigde voor de successierechten die op die goederen voldaan zijn.

Als door de bevoegde entiteit van de Vlaamse administratie of door de erfgenamen en legatarissen bewezen wordt dat de bevoordeling toekwam aan een bepaalde persoon, wordt die als legataris van de geschonken zaak beschouwd.

Voor de toepassing van deze paragraaf wordt een bevoordeling waarvoor een vrijstelling van de schenkbelasting is toegepast, gelijkgesteld met een bevoordeling die aan de schenkbelasting of aan het registratierecht op de schenkingen onder de levenden is onderworpen ».

B.13.1. Uit artikel 2.7.1.0.5 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 volgt dat er bij een schenking van goederen (bijvoorbeeld geld, aandelen of een schilderij) in beginsel geen erfbelasting verschuldigd is indien de schenker nog minstens drie jaar na de schenking in leven blijft, dan wel indien op die schenking schenkbelasting werd betaald, en die belasting evenmin verschuldigd is op de aangroei van de waarde van het goed tussen het moment van de schenking en van het overlijden.

B.13.2. Ingevolge artikel 2.7.1.0.6 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 zijn bij een schenking van een levensverzekering de verkregen verzekeringsprestaties daarentegen in beginsel wel aan erfbelasting onderworpen, zelfs indien er schenkbelasting werd betaald op de schenking van de levensverzekering of indien de schenker nog minstens drie jaar na de schenking in leven is gebleven.

Indien er schenkbelasting werd betaald, wordt overeenkomstig artikel 2.7.3.2.8 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 de belastbare grondslag in de erfbelasting enkel verminderd met die waarop schenkbelasting werd geheven. De heffingsgrondslag inzake de gift van een levensverzekering is de afkoopwaarde ervan, met andere woorden de uitkering die de verzekeringnemer verkrijgt bij het vroegtijdig beëindigen van de levensverzekering.

Die bepalingen hebben gezamenlijk tot gevolg dat door de begunstigde-belastingplichtige op de aangroei van de waarde van een levensverzekering in tegenstelling tot die van andere goederen, tussen het moment van overlijden van de erflater-schenker-verzekerde en het moment van de schenking van de verzekeringspolis aan de begunstigde ervan, erfbelasting verschuldigd is.

Het is dat verschil in behandeling tussen de belastingplichtigen-begunstigden waarover het Hof zich dient uit te spreken.

B.14. De specifieke aard van het voorwerp van de schenking dient te dezen in acht te worden genomen. De specifieke aard van een beleggingsproduct brengt met zich mee dat het voorwerp van de schenking ook na de schenking nog een voordeel blijft opbrengen dat de afkoopwaarde overstijgt, zelfs zonder dat de begunstigde van de schenking als verzekeringnemer zelf enige prestaties levert.

Zo verkrijgt de begiftigde van de schenking op het moment van de schenking de rechten uit de rechtsverhouding van de initiële verzekeringnemer waaronder het afkooprecht en het recht van aanduiding of wijziging van een begunstigde. Voor de overdracht van die verzekeringsrechten wordt, indien die aan de schenkbelasting wordt onderworpen, de afkoopwaarde van de verzekeringsovereenkomst in aanmerking genomen. Die afkoopwaarde stemt overeen met het bedrag dat de verzekeringnemer wordt uitbetaald bij het vroegtijdig beëindigen van de overeenkomst.

De begunstigde van de levensverzekeringsovereenkomst verkrijgt pas bij het overlijden van de erflater-verzekeringnemer de prestaties, die voortvloeien uit de rechtsverhouding met de verzekeraar.

Gelet op de in B.3.6 vermelde door de decreetgever nagestreefde doelstellingen van gelijkheid, billijkheid en redelijkheid bij het onderwerpen van levensverzekeringsprestaties aan de erfbelasting is het niet zonder redelijke verantwoording dat de aangroei van de waarde tussen het ogenblik van de schenking en dat van de effectieve verrijking van de begunstigde van levensverzekeringsprestaties wordt onderworpen aan de erfbelasting.

B.15. De bestreden bepalingen zijn derhalve niet onbestaanbaar met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

Het tweede middel is niet gegrond.

Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep.

Aldus gewezen in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op 28 februari 2019.

De griffier, F. Meersschaut De voorzitter, A. Alen