Uittreksel uit arrest nr. 63/2013 van 8 mei 2013 Rolnummers : 5437, 5442 en 5444 In zake : de beroepen tot vernietiging van de artikelen 41, A, 4°, en 51 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen (betreffende de artikelen 145/24, § 2, en 535 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992), ingesteld door Wouter Van Den Bosch, door Veerle Linseele en Henk Smets en door Robrecht Heirbaut en Caroline Van Gutschoven.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters M. Bossuyt en R. Henneuse, en de rechters E. De Groot, L. Lavrysen, A. Alen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, J. Spreutels, T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul en F. Daoût, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter M. Bossuyt, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de beroepen en rechtspleging a. Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 27 juni 2012 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 28 juni 2012, heeft Wouter Van Den Bosch, wonende te 8700 Tielt, Plantinstraat 13, beroep tot vernietiging ingesteld van de artikelen 41, A, 4°, en 51 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen (betreffende de artikelen 145/24, § 2, en 535 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992), bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 30 december 2011, vierde editie. b. Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 29 juni 2012 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 2 juli 2012, hebben Veerle Linseele en Henk Smets, wonende te 2850 Boom, O.-L.-Vrouwstraat 1, beroep tot vernietiging ingesteld van dezelfde wetsbepalingen. c. Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 29 juni 2012 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 2 juli 2012, hebben Robrecht Heirbaut en Caroline Van Gutschoven, wonende te 3050 Oud-Heverlee, Bogaardenstraat 7, beroep tot vernietiging ingesteld van artikel 41, A, 4°, van voormelde wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten. Die zaken, ingeschreven onder de nummers 5437, 5442 en 5444 van de rol van het Hof, werden samengevoegd. (...) II. In rechte (...) B.1.1. De verzoekende partijen vorderen de vernietiging van de artikelen 41, A, 4°, en 51 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen.

Artikel 41, A, 4°, heft paragraaf 2 van artikel 145/24 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : WIB 1992) op, waarin in een belastingvermindering voor investeringen in lage-energiewoningen, passiefwoningen en nulenergiewoningen was voorzien.

Artikel 51 voegt in hetzelfde Wetboek een nieuw artikel 535 in, waarbij een overgangsregeling wordt vastgesteld.

De bestreden bepalingen zijn van toepassing vanaf aanslagjaar 2013 (artikel 52, vierde lid, van de voormelde wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten).

B.1.2. Artikel 41, A, 4°, bepaalt : « In artikel 145/24 van het hetzelfde Wetboek, ingevoegd bij de wet van 10 augustus 2001Relevante gevonden documenten type wet prom. 10/08/2001 pub. 25/07/2002 numac 2002015003 bron ministerie van buitenlandse zaken, buitenlandse handel en internationale samenwerking Wet houdende instemming met het Verdrag betreffende de toetreding van de Republiek Oostenrijk, de Republiek Finland en het Koninkrijk Zweden tot het Verdrag ter afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrectie tussen verbonden ondernemingen, en van het proces-verbaal van ondertekening, gedaan te Brussel op 21 december 1995 type wet prom. 10/08/2001 pub. 05/11/2003 numac 2003015092 bron federale overheidsdienst buitenlandse zaken, buitenlandse handel en ontwikkelingssamenwerking Wet houdende instemming met het Verdrag betreffende de toetreding van de Republiek Oostenrijk, de Republiek Finland en het Koninkrijk Zweden tot het Verdrag ter afschaffing van dubbele belasting in geval van winstcorrecties tussen verbonden ondernemingen, en van het Proces-verbaal van ondertekening, gedaan te Brussel op 21 december 1995 type wet prom. 10/08/2001 pub. 18/09/2001 numac 2001003418 bron ministerie van financien Wet tot oprichting van een Fonds ter financiering van de internationale rol en de hoofdstedelijke functie van Brussel en tot wijziging van de organieke wet van 27 december 1990 houdende oprichting van begrotingsfondsen sluiten en gewijzigd bij de wetten van 5 augustus 2003, 31 juli 2004, 27 december 2005, 27 december 2006, 27 april 2007, 27 maart 2009 en 23 december 2009, worden de volgende wijzigingen aangebracht : A. [...] 4° § 2 wordt opgeheven ». Artikel 51 bepaalt : « Titel X van hetzelfde Wetboek wordt aangevuld met een artikel 535, luidende : '

Art. 535.Artikel 145/24, § 2, zoals het bestond voor het werd opgeheven bij artikel 41 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen, blijft van toepassing voor de woningen waarvoor uiterlijk op 31 december 2011 het certificaat bedoeld in het vijfde lid van de voormelde bepaling, is uitgereikt.

De certificaten bedoeld in artikel 145/24, § 2, vijfde lid, zoals het bestond voor het werd opgeheven bij artikel 41 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen, die in de periode van 1 januari 2012 tot 29 februari 2012 worden uitgereikt door de bevoegde gewestelijke administratie, door de voor kalenderjaar 2011 door de Koning erkende instellingen of door een gelijkaardige instelling of bevoegde administratie die gevestigd is in een andere lidstaat van de Europese Economische Ruimte, worden voor de toepassing van dit artikel geacht te zijn uitgereikt op 31 december 2011, op voorwaarde dat de aanvraag tot het bekomen van het certificaat uiterlijk op 31 december 2011 bij die administratie of instelling is ingediend.

Artikel 178 is van toepassing op de bedragen opgenomen in artikel 145/24, § 2, zevende lid, zoals het bestond voor het werd opgeheven bij artikel 41 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen. ' ».

B.2.1. Het amendement dat tot, onder meer, het bestreden artikel 41, A, 4°, heeft geleid, is als volgt verantwoord : « Wat de federale belastingverminderingen voor energiebesparende uitgaven in een woning betreft, wordt voorgesteld om deze vanaf 2012 te verminderen wat de uitgaven voor dakisolatie betreft en af te schaffen voor de rest.

Rationeel energiegebruik behoort overeenkomstig de bijzondere wet van 8 augustus 1980Relevante gevonden documenten type wet prom. 08/08/1980 pub. 11/12/2007 numac 2007000980 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet tot hervorming der instellingen. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten tot hervorming van de instellingen tot de materies waarvoor de Gewesten bevoegd zijn. In het akkoord inzake de zesde Staatshervorming is overeengekomen [dat] een aantal fiscale uitgaven zullen worden overgedragen naar de Gewesten. Nog volgens dit akkoord kan de federale overheid om inmenging in de materies die onder de bevoegdheid van de Gewesten vallen te vermijden, vanaf het budget 2012 een einde maken aan de fiscale stimuli die ze in die materies verleent.

Derhalve wordt voorgesteld om vanaf 2012 enkel nog een belastingvoordeel te verlenen voor het isoleren van daken van bestaande woningen. Dakisolatie wordt immers beschouwd als de meest kostenefficiënte investering op het vlak van energiebesparing.

Bepaalde belastingplichtigen hadden zich op 28 november 2011, het moment waarop de regering haar voornemen bekend maakte om de belastingverminderingen voor de meeste uitgaven te schrappen, echter reeds contractueel verbonden om volgend jaar bepaalde energiebesparende investeringen te laten uitvoeren in hun woning. Om te vermijden dat de financiële planning van deze belastingplichtigen in gevaar wordt gebracht, is het gerechtvaardigd om de belastingvermindering nog te verlenen voor andere uitgaven dan uitgaven voor dakisolatie die in 2012 worden gedaan, op voorwaarde dat ze kaderen binnen een overeenkomst die voor 28 november 2011 is ondertekend. [...] De belastingvermindering voor lage energiewoningen, passiefwoningen en nulenergiewoningen wordt afgeschaft vanaf aanslagjaar 2013. De belastingvermindering zal evenwel verder worden verleend voor de woningen waarvoor uiterlijk op 31 december 2011 een certificaat is uitgereikt. Hiertoe wordt in titel X van het WIB 92 een specifieke overgangsbepaling ingevoegd » (Parl. St., Kamer, 2011-2012, DOC 53-1952/004, pp. 29-30).

B.2.2. Het amendement dat tot het bestreden artikel 51 heeft geleid, is als volgt verantwoord : « De belastingvermindering voor lage energiewoningen, passiefwoningen en nulenergiewoningen (artikel 145/24, § 2, WIB 92) wordt opgeheven.

Woningen waarvoor op uiterlijk 31 december 2011 geen certificaat lage energiewoning, passiefwoning of nulenergiewoning is uitgereikt, komen niet meer in aanmerking voor de belastingvermindering. Voor de in 2011 of vroeger gecertificeerde woningen zal de belastingvermindering wel verder worden verleend op grond van een overgangsbepaling (artikel 535, WIB 92 in ontwerp).

Men moet er zich van bewust zijn dat de administratieve afhandeling van de certificering van lage energiewoningen, passiefwoningen en nulenergiewoningen, wat tijd in beslag kan nemen. Daarom wordt voorgesteld om aan de gewestelijke administraties en aan de instellingen die voor 2011 zijn erkend, nog tot 29 februari 2012 de tijd te geven om de aanvraagdossiers die uiterlijk op 31 december werden ingediend te behandelen en desgevallend een certificaat lage energiewoning, passiefwoning of nulenergiewoning uit te reiken. Voor de toepassing van de belastingvermindering zullen deze certificaten worden beschouwd als certificaten uitgereikt op 31 december 2011, waardoor de betrokken belastingplichtigen nog aanspraak zullen kunnen maken op de belastingvermindering » (Parl. St., Kamer, 2011-2012, DOC 53-1952/004, p. 35).

B.3. Het eerste middel in de zaken nrs. 5437 en 5442 en het tweede onderdeel van het enige middel in de zaak nr. 5444 verwijten de wetgever dat hij de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schendt door een overgangsregeling in te voeren die onverantwoorde verschillen in behandeling instelt onder de belastingplichtigen die zich, vóór de bekendmaking van de bestreden wet, contractueel ertoe hebben verbonden bouw- of renovatiewerkzaamheden te laten uitvoeren teneinde hun energieverbruik te verminderen of een energiezuinige woning te verwerven.

B.4.1. Indien de wetgever een beleidswijziging noodzakelijk acht, vermag hij te oordelen dat zij met onmiddellijke ingang moet worden doorgevoerd en is hij in beginsel niet ertoe gehouden in een overgangsregeling te voorzien. De artikelen 10 en 11 van de Grondwet zijn slechts geschonden indien de overgangsregeling of de ontstentenis daarvan tot een verschil in behandeling leidt waarvoor geen redelijke verantwoording bestaat of indien aan het vertrouwensbeginsel op buitensporige wijze afbreuk wordt gedaan. Dat laatste is het geval wanneer de rechtmatige verwachtingen van een bepaalde categorie van rechtsonderhorigen worden miskend zonder dat een dwingende reden van algemeen belang voorhanden is die het ontbreken van een te hunnen voordele ingestelde overgangsregeling kan verantwoorden.

B.4.2. Dat geldt des te meer in fiscale aangelegenheden, waar de wetgever over een ruime beoordelingsmarge beschikt, inclusief wanneer hij beslist een einde te maken aan een fiscaal voordeel en beoordeelt of die afschaffing het instellen van een overgangsregeling vereist.

Wanneer de wetgever een overgangsbepaling invoert, zelfs in fiscale aangelegenheden, ten voordele van een categorie van personen, vermag hij evenwel geen onverantwoord verschil in behandeling in te stellen ten aanzien van een categorie van personen die zich in een soortgelijke situatie zouden bevinden.

B.5. De verzoekende partijen bekritiseren het verschil in behandeling onder de belastingplichtigen die, vóór de bekendmaking van de bestreden wet, zich ertoe hebben verbonden een woning te verwerven of de bouw- of renovatiewerkzaamheden zoals bedoeld in artikel 145/24, § 2, van het WIB 1992 te laten uitvoeren, naargelang zij het conformiteitscertificaat al dan niet vóór 1 januari of, in voorkomend geval, vóór 1 maart 2012 hebben verkregen. Alleen de eersten van hen blijven de belastingvermindering genieten zoals daarin was voorzien vóór de opheffing ervan bij de bestreden wet. Omgekeerd wordt aan de belastingplichtige die vóór de bekendmaking van de wet een verkoop- of aannemingsovereenkomst heeft gesloten, maar die vóór 1 januari of vóór 1 maart 2012 geen conformiteitscertificaat kan voorleggen, de belastingvermindering die van kracht was op het ogenblik van het afsluiten van zijn contract, geweigerd.

B.6. Door die overgangsmaatregel aan te nemen, heeft de wetgever gepoogd de rechtszekerheid te bewaren, waarbij hij ervoor zorgde te voldoen aan de rechtmatige verwachtingen van sommige belastingplichtigen, rekening houdend met de noodzaak een einde te maken aan de betrokken regeling van belastingvermindering, gelet op de economische en budgettaire situatie.

Het redelijk verantwoord karakter van het bestreden verschil in behandeling dient te worden beoordeeld ten aanzien van die doelstelling.

B.7. Het is het ogenblik van het sluiten van het contract dat in aanmerking dient te worden genomen om te bepalen of de belastingplichtige een rechtmatige verwachting heeft kunnen stellen in het verkrijgen van een belastingvermindering voor de krachtens dat contract uitgevoerde werkzaamheden of voor de verwerving van de woning die het voorwerp uitmaakt van dat contract.

Door als criterium van onderscheid de datum in aanmerking te nemen waarop het certificaat wordt verkregen, maakt de wetgever het mogelijk dat categorieën van belastingplichtigen die op alle vlakken vergelijkbaar zijn, verschillend worden behandeld wegens, in voorkomend geval, gebeurtenissen die buiten hen liggen, zoals vertragingen op de bouwplaats die te wijten zijn aan de aannemer of aan een geval van overmacht, of wegens omstandigheden die zonder weerslag waren op de opening van het recht op een belastingvermindering krachtens artikel 145/24, § 2, van het WIB 1992, zoals de omvang van de uit te voeren werkzaamheden.

B.8.1. Dat verschil in behandeling doet een overdreven last wegen op de belastingplichtigen die van de overgangsregeling zijn uitgesloten hoewel zij hun aannemingsovereenkomst vóór de bekendmaking van de bestreden wet hebben gesloten. Terwijl het volledige voordeel van de belastingvermindering wordt behouden ten voordele van de personen die de overgangsmaatregel genieten, moeten die belastingplichtigen immers volledig afzien van de belastingvermindering waarop zij aanspraak konden maken en waarop zij zich rechtmatig hebben kunnen baseren bij de berekening van de financiering van de aankoop die zij hebben verricht of van de werkzaamheden die zij hebben besteld en die slechts kunnen worden gewijzigd met aanzienlijke meerkosten.

Daaruit vloeit voort dat de gevolgen van artikel 51 van de bestreden wet onevenredig zijn, doordat de afschaffing van het fiscaal voordeel niet voorzienbaar was voor diegenen op wie zij van toepassing is, zodat zij hun handelen daar niet op konden afstemmen, terwijl dat element een bepalende rol heeft kunnen spelen in het sluiten van de verkoop- of aannemingsovereenkomst die hen voortaan bindt.

B.8.2. Bovendien, hoewel het rechtmatig is dat teneinde, zij het tijdelijk, hem het voordeel van de belastingvermindering toe te kennen, de wetgever van de belastingplichtige heeft vereist dat hij het bewijs levert dat de door hem gedane uitgaven daadwerkelijk tot een vermindering van zijn energieverbruik hebben geleid, is het daarentegen klaarblijkelijk onredelijk te vereisen dat dat bewijs in beginsel wordt geleverd vóór het einde van het belastingjaar in de loop waarvan de werkzaamheden zijn gestart en uiterlijk vóór 1 maart van het volgende jaar.

Niets wijst immers erop dat het onmogelijk of overdreven moeilijk zou zijn geweest erin te voorzien dat de belastingplichtige die de in artikel 145/24, § 2, van het WIB 1992 bedoelde uitgaven heeft gedaan krachtens een contract dat vóór de bekendmaking van de bestreden wet is ondertekend, de belastingvermindering kan genieten zodra hij het bewijs levert dat hij het certificaat heeft verkregen.

B.9. Het bestreden artikel 51 doet aldus op buitensporige wijze afbreuk aan de rechtmatige verwachtingen van sommige belastingplichtigen, zonder dat een dwingende reden van algemeen belang de ontstentenis van een te hunnen voordele ingestelde overgangsregeling kan verantwoorden, en schendt bijgevolg de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet.

Het eerste middel in de zaken nrs. 5437 en 5442 en het tweede onderdeel van het enige middel in de zaak nr. 5444 zijn gegrond.

Doordat de wetgever heeft verzuimd, toen hij in een overgangsregeling voorzag voor de woningen waarvoor het conformiteitscertificaat op een bepaalde datum was uitgereikt, om die overgangsregeling tevens toe te staan voor de woningen waarvoor vóór de bekendmaking van de bestreden wet een verkoop- of aannemingsovereenkomst is gesloten, heeft hij een onverantwoord verschil in behandeling laten bestaan. Bijgevolg dienen die laatstgenoemde woningen in aanmerking te worden genomen voor de toekenning van de vanaf het aanslagjaar 2013 opgeheven belastingvermindering.

B.10. Aangezien de andere door de verzoekende partijen opgeworpen grieven niet kunnen leiden tot een meer uitgebreide vernietiging, dienen zij niet te worden onderzocht.

Om die redenen, het Hof - vernietigt artikel 51 van de wet van 28 december 2011Relevante gevonden documenten type wet prom. 28/12/2011 pub. 30/12/2011 numac 2011021115 bron federale overheidsdienst kanselarij van de eerste minister Wet houdende diverse bepalingen sluiten houdende diverse bepalingen in zoverre het de belastingplichtigen die zich vóór de bekendmaking van de bestreden wet contractueel hebben verbonden tot het verwerven van een woning of tot het uitvoeren van de in artikel 145/24, § 2, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 bedoelde werkzaamheden, volledig uitsluit van het voordeel van de overgangsmaatregel die het instelt; - verwerpt de beroepen voor het overige.

Aldus uitgesproken in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op de openbare terechtzitting van 8 mei 2013.

De griffier, P.-Y. Dutilleux De voorzitter, M. Bossuyt