Uittreksel uit arrest nr. 83/2008 van 27 mei 2008 Rolnummer 4213 In zake : het beroep tot vernietiging van de wet van 26 november 2006 houdende wijziging van artikel 51 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, ingesteld door Frank Van den Broecke en anderen.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters M. Bossuyt en M. Melchior, en de rechters P. Martens, R. Henneuse, E. De Groot, L. Lavrysen, A. Alen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, J. Spreutels en T. Merckx-Van Goey, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter M. Bossuyt, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 30 mei 2007 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 31 mei 2007, is beroep tot vernietiging ingesteld van de wet van 26 november 2006 houdende wijziging van artikel 51 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 5 december 2006, tweede editie) door Frank Van den Broecke, wonende te 9260 Wichelen, Wetterensteenweg 15, Bert Van den Hof en Hilde Dits, wonende te 2570 Duffel, Lintseheide 81, Guy de Backer en Lieve Van Holsbeeck, wonende te 9320 Aalst, Kluizerij 10, Martine Cosyn, wonende te 9000 Gent, Oudenaardsesteenweg 40, en Raoul Quinten, wonende te 9031 Drongen, Luchterenkerkweg 39. (...) II. In rechte (...) B.1.1. Het beroep tot vernietiging is gericht tegen de wet van 26 november 2006 houdende wijziging van artikel 51 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 5 december 2006, tweede editie), waarvan de bepalingen luiden : «

Artikel 1.Deze wet regelt een aangelegenheid als bedoeld in artikel 78 van de Grondwet.

Art. 2.De Koning kan, voor zover de aanpassing onmiddellijk wordt geïntegreerd in de schalen van de bedrijfsvoorheffing : - bij een besluit vastgesteld na overleg in de Ministerraad, de percentages bedoeld in artikel 51, tweede lid, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 ten hoogste met 25 pct. verhogen, of de percentages bedoeld in artikel 51, tweede lid, 1°, a, b en c, van hetzelfde Wetboek vervangen door één vast bedrag aan kosten; - bij hetzelfde besluit, het bedrag bedoeld in artikel 51, derde lid, van hetzelfde Wetboek ten hoogste met 25 pct. verhogen.

Art. 3.De Koning zal bij de Wetgevende Kamers, onmiddellijk indien ze in zitting zijn, zo niet bij de opening van de eerstvolgende zitting, een wetsontwerp indienen tot bekrachtiging van de ter uitvoering van artikel 2 genomen besluiten.

Art. 4.Deze wet is van toepassing vanaf aanslagjaar 2007 ».

B.1.2. De bestreden wet werd uitgevoerd bij de koninklijke besluiten van 29 november 2006 en 23 maart 2007 (Belgisch Staatsblad , 5 december 2006, tweede editie, en 30 maart 2007, derde editie). Bij het uitvoeringsbesluit van 29 november 2006 werd het percentage voor de berekening van de forfaitaire beroepskosten voor bezoldigingen van werknemers verhoogd van 25 pct. tot 26,1 pct. op de eerste schijf van 3 750 euro en werd het forfait voor het geheel van de inkomsten van eenzelfde categorie als vermeld in het tweede lid, 1° tot 4°, van artikel 51 van het WIB 1992 verhoogd van 2 500 euro tot 2 527,50 euro.

Bij het uitvoeringsbesluit van 23 maart 2007 werd het voormelde percentage nogmaals verhoogd tot 27,2 pct. en het voormelde bedrag tot 2 555 euro.

Wat het belang van de verzoekende partijen betreft B.2. De Ministerraad betwist de ontvankelijkheid van het beroep tot vernietiging omdat het enkele feit niet te behoren tot de objectief bepaalbare beroepscategorie die de fiscale gunstmaatregel geniet - een feit dat voortvloeit uit de vrije keuze van de betrokken belastingplichtige - aan de verzoekende partijen niet het vereiste belang verstrekt.

B.3. Wanneer wetsbepalingen een categorie van burgers bevoordelen, kunnen degenen die ten aanzien van die categorie van het voordeel van die bepalingen verstoken blijven, daarin een belang vinden dat voldoende rechtstreeks is om de bepalingen aan te vechten.

De bestreden wet biedt de mogelijkheid om voor een categorie van belastingplichtigen de fiscale druk te verminderen door het bedrag van de forfaitaire beroepskosten, uitgedrukt in een percentage per schijf van genoten inkomsten of in absolute cijfers, te verhogen. De verzoekende partijen die dat voordeel niet genieten of die van oordeel zijn dat zij die vermindering van de fiscale druk niet in dezelfde mate genieten, doen blijken van het vereiste belang om die wet aan te vechten.

De exceptie wordt verworpen.

Wat het eerste middel betreft B.4. Het eerste middel is afgeleid uit de schending van de artikelen 170, § 1, en 172, tweede lid, van de Grondwet, doordat de bestreden wet de Koning machtigt een belastingvermindering te verlenen, terwijl uit die grondwetsbepalingen voortvloeit dat een dergelijke belastingvermindering alleen door de wetgever kan worden ingevoerd en evenmin redenen voorhanden zijn om aan te nemen dat de wetgever zich in de onmogelijkheid bevond om zelf alle essentiële elementen van de belasting vast te stellen en om met de vereiste spoed te handelen tot realisatie van een doelstelling van algemeen belang.

B.5.1. Uit de artikelen 170, § 1, en 172, tweede lid, van de Grondwet kan worden afgeleid dat geen enkele belasting kan worden geheven en dat geen enkele vrijstelling van belasting kan worden verleend zonder instemming van de belastingplichtigen, uitgedrukt door hun vertegenwoordigers. Daaruit volgt dat de fiscale aangelegenheid een bevoegdheid is die door de Grondwet aan de wet wordt voorbehouden en dat elke delegatie die betrekking heeft op het bepalen van één van de essentiële elementen van de belasting in beginsel ongrondwettig is.

B.5.2. Wanneer de wetgever zich evenwel in de onmogelijkheid bevindt om zelf alle essentiële elementen van een belasting vast te stellen omdat de inachtneming van de parlementaire procedure hem niet ertoe in staat zou stellen met de vereiste spoed te handelen om een doelstelling van algemeen belang te verwezenlijken, kan worden aanvaard dat hij de Koning ertoe machtigt zulks te doen op voorwaarde dat die machtiging uitdrukkelijk en ondubbelzinnig is en dat de door de Koning genomen maatregelen door de wetgevende macht worden onderzocht binnen een relatief korte termijn, vastgesteld in de machtigingswet.

B.6. Artikel 2 van de bestreden wet machtigt de Koning om de omvang van de forfaitaire beroepskosten, uitgedrukt als percentage van de bezoldigingen van bepaalde categorieën van belastingplichtigen, en de wijze van vaststelling van de forfaitaire beroepskosten, te bepalen bij een besluit vastgesteld na overleg in de Ministerraad. Die bepaling komt erop neer dat de Koning wordt gemachtigd essentiële elementen van de belasting vast te stellen.

Daaruit volgt dat, opdat die machtiging bestaanbaar is met de in het eerste middel aangehaalde bepalingen, dient te zijn voldaan aan de in B.5.2 vermelde voorwaarden.

B.7. De verzoekende partijen betwisten het bestaan van de onmogelijkheid waarin de wetgever zich zou bevinden om zelf met de vereiste spoed de bestreden maatregel in te voeren, alsmede het feit dat een doelstelling van algemeen belang zou worden verwezenlijkt.

B.8. De maatregel is ingegeven door de zorg om de koopkracht te verhogen, wat kan gebeuren door de verhoging van de forfaitaire beroepskostenaftrek waartoe de bestreden wet machtiging aan de Koning verleent (Parl. St., Kamer, 2005-2006, DOC 51-2674/001, p. 4, en DOC 51-2674/003, p. 3). Dat de maatregel niet alle belastingplichtigen tot voordeel strekt, zoals de verzoekende partijen aanvoeren, neemt als dusdanig niet weg dat die maatregel een doelstelling van algemeen belang nastreeft, maar is een argument dat de bestaanbaarheid ervan met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet bekritiseert. Die kritiek dient te worden betrokken bij de beoordeling van het tweede middel, afgeleid uit de schending van de voormelde bepalingen.

B.9. Als antwoord op de opmerking van de afdeling wetgeving van de Raad van State dat met het voorontwerp van wet niet was bewezen dat de wetgever zich in de onmogelijkheid bevond om de maatregel, als essentieel element van een belasting, zelf vast te stellen, werd in de memorie van toelichting aangevoerd : « De Regering wijst erop dat de wijziging die zij voorstelt, niet alleen uitwerking heeft bij de uiteindelijke berekening van de belasting die verschuldigd is op de aangegeven inkomsten, doch dat de aanpassing van de forfaitaire beroepskosten reeds onmiddellijk moet kunnen worden geïntegreerd in de schalen van de bedrijfsvoorheffing van een lopend belastbaar tijdperk.

Zo zal voor de inkomsten van het jaar 2006 die tot [het] aanslagjaar 2007 behoren vanaf hetwelk de maatregel in werking treedt, een aanpassing van de schalen van de bedrijfsvoorheffing worden uitgevaardigd die geldt voor het volledige jaar 2006. Die aanpassing zal worden verrekend met de bedrijfsvoorheffing verschuldigd op de bezoldigingen van de maand december 2006.

Het spreekt vanzelf dat een onmiddellijke integratie in de schalen van de bedrijfsvoorheffing slechts mogelijk is zolang het inkomstenjaar niet is verstreken. De beslissing omtrent de mogelijke aanpassing hangt dus in hoge mate af van de budgettaire ruimte die beschikbaar is voor het lopende jaar, rekening houdend met de meest recente berekeningen. Zonder die onmiddellijke integratie in de bedrijfsvoorheffing moet worden ingestemd met de visie van de Raad van State.

De tekst van het ontwerp is derhalve in die mate aangepast dat slechts een volmacht aan de Koning wordt gegeven wanneer Hij gelijktijdig de forfaitaire beroepskosten en de schalen van de bedrijfsvoorheffing moet aanpassen. Beide besluiten moeten daarna worden bekrachtigd in uitvoering van artikel 3 van dit ontwerp en artikel 275, § 3, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 » (Parl. St., Kamer, 2005-2006, DOC 51-2674/001, pp. 5 en 6).

De uitzonderlijke omstandigheden die de machtiging verantwoorden, dienen aanwezig te zijn op het ogenblik van de machtiging. Uit de toelichting van de Regering blijkt dat op grond van de beide argumenten, namelijk de late beschikbaarheid van gegevens nopens de budgettaire ruimte om de verhoging van de forfaitaire beroepskosten mogelijk te maken en de noodzaak om die verhoging te integreren in de bedrijfsvoorheffing door aanpassing van de schalen van de bedrijfsvoorheffing die geldt voor het volledige jaar 2006, de wetgever niet kan worden geacht zelf in de mogelijkheid te zijn geweest om, met inachtneming van de parlementaire procedure, te handelen met de vereiste spoed.

B.10. Het Hof stelt bovendien vast dat de machtiging in de bestreden wet uitdrukkelijk en ondubbelzinnig is en dat de door de Koning genomen maatregelen door de wetgevende macht moeten worden onderzocht binnen een relatief korte termijn, vastgesteld in de machtigingswet.

B.11. Het eerste middel is niet gegrond.

Wat het tweede middel betreft B.12. Het tweede middel is afgeleid uit de schending van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet doordat de bestreden wet enkel een fiscale stimulans geeft aan één groep van belastingplichtigen, namelijk de genieters van bezoldigingen (arbeiders, bedienden en ambtenaren) en baten (zelfstandigen) die hun kosten niet verantwoorden alsook diegenen die het plafond van 2 555 euro (basisbedrag) niet overschrijden, zelfs zonder hun kosten te bewijzen, terwijl andere categorieën van belastingplichtigen, zoals de genieters van bezoldigingen en baten die hun werkelijke kosten bewijzen, de genieters van bezoldigingen van bedrijfsleiders en van de winsten en de overgrote meerderheid van de vrije beroepen die hun kosten verantwoorden, zijn uitgesloten van de fiscale stimulans die door de bestreden wet wordt ingevoerd, zonder dat hiervoor een objectieve en redelijke verantwoording zou bestaan.

B.13. De bestreden wet maakt deel uit van een geheel van maatregelen tot schepping van « een competitieve economie gericht op werk », waarbij « moet worden gewerkt aan de verhoging van de koopkracht die kan worden versterkt door een verhoging van de forfaitaire beroepskostenaftrek » (Parl. St., Kamer, 2005-2006, DOC 51-2674/001, p. 4, en DOC 51-2674/003, p.3). De bestreden wet machtigt daartoe de Koning zowel om de percentages te verhogen die met de forfaitaire beroepskosten overeenstemmen voor de verschillende schijven van inkomsten uit bezoldigingen of baten, als om het bedrag van de maximale forfaitaire beroepskosten te verhogen.

Anders dan wat de verzoekende partijen beweren, streeft de bestreden wet niet een algehele vermindering van de fiscale druk op inkomsten uit arbeid na, maar beoogt zij, rekening houdend met de beschikbare budgettaire ruimte (ibid. ), evenzeer de intrede op de arbeidsmarkt te bevorderen en de gevolgen van de « werkloosheidsval » te remediëren, zoals blijkt uit de parlementaire voorbereiding : « De spreker memoreert dat voor de laagste inkomenssegmenten, dus precies de inkomenssegmenten waar het vaakst de werkloosheidsval opduikt, de aftrek van de forfaitaire beroepskosten vaak voordeliger zal uitvallen dan de aftrek van de werkelijke kosten » (Parl. St., Kamer, 2005-2006, DOC 51-2674/003, p. 7).

B.14. Zowel naar budgettaire mogelijkheden als naar doelmatigheid van de maatregel is de door de wetgever verleende machtiging pertinent om de voormelde doelstelling te verwezenlijken, vermits zij toelaat te diversifiëren volgens het inkomen van de betrokken categorieën van belastingplichtigen.

B.15. De wetgever is redelijkerwijs ook ervan kunnen uitgaan dat de bedrijfsleiders, de genieters van winsten en de genieters van bezoldigingen en baten die hun beroepskosten verantwoorden en boven de forfaitaire maxima per inkomensschijf of zelfs boven het in artikel 51, derde lid, vastgestelde absolute maximum van aftrekbare forfaitaire beroepskosten uitstijgen, niet op dezelfde wijze nood hebben aan een stimulus die beantwoordt aan de in B.13 aangegeven doelstellingen.

Uit wat voorafgaat vloeit voort dat de door de bestreden wet ingevoerde maatregel niet zonder verantwoording is in het licht van de nagestreefde doelstelling.

B.16. Het tweede middel is niet gegrond.

Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep.

Aldus uitgesproken in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, op de openbare terechtzitting van 27 mei 2008.

De griffier, P.-Y. Dutilleux.

De voorzitter, M. Bossuyt.