ARBITRAGEHOF

Uittreksel uit arrest nr. 58/2006 van 26 april 2006 Rolnummer 3684 In zake : het beroep tot vernietiging van artikel 4, 3°, van het Wetboek der successierechten, zoals toegevoegd bij het Vlaamse decreet van 24 december 2004 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2005, ingesteld door J. Ambaum en anderen.

Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters P. Martens, R. Henneuse, M. Bossuyt, E. De Groot en L. Lavrysen, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter A. Arts, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 7 april 2005 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 8 april 2005, is beroep tot vernietiging ingesteld van artikel 4, 3°, van het Wetboek der successierechten, zoals toegevoegd bij het Vlaamse decreet van 24 december 2004 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2005 (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 31 december 2004, derde editie), door J. Ambaum en C. Janssen, wonende te 3650 Dilsen, Dr. Lenstralaan 25, en W. Ambaum, die keuze van woonplaats heeft gedaan te 1150 Brussel, Sint-Michielslaan 2. (...) II. In rechte (...) De bestreden bepaling B.1.1. Het beroep strekt tot de vernietiging van artikel 4, 3°, van het Wetboek der successierechten, ingevoegd bij artikel 13 van het decreet van het Vlaams Parlement van 24 december 2004 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2005 (Belgisch Staatsblad , 31 december 2004).

B.1.2. Artikel 4 van het Wetboek der successierechten bepaalt, wat het Vlaams Gewest betreft : « Worden met het oog op de heffing van het successierecht als legaten beschouwd : 1° alle schulden alleenlijk bij uiterste wil erkend;2° alle schuldbekentenissen van sommen die een bevoordeling vermommen onder het voorkomen van een contract ten bezwarende titel en niet aan het voor de schenkingen gevestigd registratierecht werden onderworpen;3° alle schenkingen onder de levenden van roerende goederen die de overledene heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker ». B.1.3. Overeenkomstig artikel 95 van het decreet van 24 december 2004 treedt de bestreden bepaling in werking op 1 januari 2005.

Over de ontvankelijkheid van het beroep tot vernietiging B.2.1. De Vlaamse Regering betwist de ontvankelijkheid van het beroep tot vernietiging omdat de verzoekers niet zouden doen blijken van het rechtens vereiste belang.

B.2.2. De eerste en de tweede verzoeker, met woonplaats in België, deden op 11 juni 2003 ten voordele van de derde verzoeker een schenking onder de opschortende voorwaarde van overleven van de begiftigde. De schenkingsakte werd verleden voor een notaris in Nederland. Volgens de akte is op de schenkingsovereenkomst naar de inhoud het Belgische recht van toepassing en naar de vorm het Nederlandse recht, terwijl eventuele geschillen die voortvloeien uit de overeenkomst behoren tot de uitsluitende bevoegdheid van de Belgische rechtbanken.

Doordat de schenkingsakte werd verleden voor een notaris in Nederland, is zij niet onderworpen aan de registratieverplichting voor notariële akten neergelegd in artikel 19, 1°, van het Wetboek der registratierechten, die enkel geldt ten aanzien van in België verleden akten, en is de schenking in België niet onderworpen aan registratierechten.

B.2.3. Volgens de bestreden bepaling worden de schenkingen onder de levenden van roerende goederen, die de overledene heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde die wordt vervuld ten gevolge van het overlijden van de schenker, onderworpen aan successierechten. Voordien waren op dergelijke schenkingen, op grond van artikel 7 van het Wetboek der successierechten, enkel successierechten verschuldigd in geval van overlijden van de schenker binnen drie jaar na de schenking.

B.2.4. De bestreden bepaling treedt in werking op 1 januari 2005 en is van toepassing op nalatenschappen die vanaf die datum openvallen.

B.2.5. De verzoekers, die thans inwoners zijn van het Vlaamse Gewest, kunnen rechtstreeks en ongunstig worden geraakt door de bestreden bepaling en doen blijken van het rechtens vereiste belang.

B.3. De exceptie dient te worden verworpen.

Over het eerste middel B.4.1. Overeenkomstig artikel 3, eerste lid, 4°, van de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten is het successierecht van rijksinwoners een gewestelijke belasting. Artikel 4, § 1, van dezelfde wet, zoals gewijzigd bij de bijzondere wet van 13 juli 2001 tot herfinanciering van de gemeenschappen en uitbreiding van de fiscale bevoegdheden van de gewesten, kent de gewesten de bevoegdheid toe om « de aanslagvoet, de heffingsgrondslag en de vrijstellingen » van het successierecht te wijzigen.

B.4.2. Volgens de verzoekers schendt de bestreden bepaling artikel 4, § 1, van de bijzondere financieringswet, doordat ze inzake successierechten de belastbare materie wijzigt, wat een federale bevoegdheid is gebleven.

B.4.3. Het begrip « belastbare materie » verwijst naar het feit of de situatie waarover de belasting wordt geheven. Inzake het successierecht is de belastbare materie de overdracht van goederen ten gevolge van overlijden. De « heffingsgrondslag » is het bedrag waarop de belasting wordt berekend. Inzake successierechten is de heffingsgrondslag de waarde van alle goederen verkregen naar aanleiding van een overlijden, dat wil zeggen de waarde, na aftrek van de schulden, van de vererfde massa (Parl. St., Kamer, 2000-2001, DOC 50-1183/007, pp. 157 en 158).

B.4.4. De bestreden bepaling wijzigt de burgerrechtelijke kenmerken van de schenking onder opschortende voorwaarde van overleven van de begiftigde niet. Het is een bepaling die een juridische fictie invoert die een dergelijke schenking fiscaalrechtelijk gelijkstelt met een legaat, met het oog op de heffing van successierechten, en die daartoe het bedrag van de schenking toevoegt aan de vererfde massa. Aldus houdt ze een wijziging in van de heffingsgrondslag van het successierecht en behoort ze tot de bevoegdheid van de gewesten op grond van artikel 4, § 1, van de bijzondere financieringswet.

B.5. Het eerste middel kan niet worden aangenomen.

Over het tweede middel B.6.1. Het tweede middel is afgeleid uit een schending van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel.

De verzoekers verwijten de bestreden bepaling dat ze van toepassing is op alle nalatenschappen die openvallen vanaf 1 januari 2005 en dat ze niet in een overgangsbepaling voorziet voor de schenkingen die waren verricht vóór die datum.

B.6.2. De Vlaamse Regering voert aan dat het middel niet ontvankelijk zou zijn doordat de ontstentenis van overgangsrecht niet volgt uit de bestreden bepaling, maar uit het niet-bestreden artikel 95 van het decreet van 24 december 2004, dat de inwerkingtreding van de bestreden bepaling regelt.

B.6.3. Uit de uiteenzetting van het middel blijkt dat de bezwaren van de verzoekers zowel zijn gericht tegen artikel 13 van het bestreden decreet als tegen het daarmee onlosmakelijk verbonden artikel 95, dat de inwerkingtreding ervan regelt. De exceptie van de Vlaamse Regering kan niet worden aangenomen.

B.7.1. Artikel 131 van het Wetboek der registratierechten, zoals van toepassing in het Vlaamse Gewest, voorziet in een verlaagd tarief voor het registratierecht op schenkingen onder de levenden van roerende goederen. Dat tarief bedraagt 3 pct. voor schenkingen in de rechte lijn en tussen echtgenoten en 7 pct. voor schenkingen aan andere personen.

De bedoeling van die maatregel, ingevoerd bij artikel 43 van het decreet van het Vlaams Parlement van 19 december 2003, bestond erin een fiscale hinderpaal, die het doorgeven van roerende vermogens tussen generaties tijdens het leven van de overdrager bemoeilijkt, weg te nemen (Parl. St., Vlaams Parlement, 2004-2005, nr. 124/1, pp. 11 en 12).

B.7.2. Artikel 13 van het decreet van het Vlaams Parlement van 24 december 2004 onderwerpt de schenkingen onder de levenden van roerende goederen die de overledene heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde die wordt vervuld ten gevolge van het overlijden van de schenker, voortaan aan successierechten. Tegelijk onttrekt artikel 14 van hetzelfde decreet dergelijke schenkingen aan de toepassing van artikel 131 van het Wetboek der registratierechten.

B.7.3. Ter motivering van de bestreden bepaling stelt de decreetgever : « Er blijkt echter een gemakkelijke manier te bestaan om enerzijds het voordeel van het verlaagde Vlaamse tarief voor de schenkingen te genieten, maar toch de overdracht van de goederen uit te stellen tot op het ogenblik van het overlijden. [...] En dat was eigenlijk niet de bedoeling die de decreetgever zich met de invoering van de bijzonder verlaagde tarieven had vooropgesteld.

Een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden, heeft burgerrechtelijk quasi dezelfde gevolgen als een legaat. Fiscaalrechtelijk worden ze echter sedert 1 januari 2004 aan een sterk verschillend tarief onderworpen.

De Vlaamse Regering vindt het dan ook volkomen logisch dat een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker, fiscaalrechtelijk gelijk wordt gesteld met een legaat. Zo voorkomt men een ongelijke behandeling ten opzichte van de erflater die een legaat van roerende goederen vermaakt, dat, per definitie, slechts uitwerking krijgt op het ogenblik van zijn overlijden » (Parl. St., Vlaams Parlement, 2004-2005, nr. 124/1, pp. 11 en 12).

B.8.1. Doordat de bestreden bepaling in werking treedt op 1 januari 2005, is zij van toepassing op de nalatenschappen die openvallen met ingang van die datum en treft ze ook schenkingen die werden verricht vóór 31 december 2004, zijnde de datum van bekendmaking van het decreet van 24 december 2004.

B.8.2. Een fiscaalrechtelijke regel kan slechts als retroactief worden gekwalificeerd wanneer hij van toepassing is op feiten, handelingen en toestanden die definitief waren voltrokken op het ogenblik dat hij in werking is getreden.

B.8.3. Overeenkomstig artikel 894 van het Burgerlijk Wetboek is een schenking in beginsel onherroepelijk. De schenkingsovereenkomst bestaat ab initio en bindt de contractpartijen, ook indien de overeenkomst een voorwaarde bevat.

Een schenking onder opschortende voorwaarde heeft evenwel geen volledige uitwerking zolang de opschortende voorwaarde niet is voltrokken.

B.8.4. Inzake successierechten ontstaat de belastingschuld definitief op de datum van het overlijden.

Wanneer een schenking onder de opschortende voorwaarde die wordt vervuld ten gevolge van het overlijden van de schenker, met het oog op de heffing van het successierecht als legaat wordt beschouwd, ontstaat de belastingschuld derhalve bij het voltrekken van de opschortende voorwaarde. Vóór de vervulling van de voorwaarde is er geen aanknopingspunt voor de belastingheffing.

Een wet die vóór dat tijdstip de heffingsgrondslag van het successierecht wijzigt, heeft geen terugwerkende kracht.

B.9.1. Ongeacht of een wet terugwerkende kracht heeft, voert zij door het bepalen van het tijdstip waarop zij uitwerking heeft een onderscheid in tussen personen die betrokken zijn bij rechtstoestanden die onder het toepassingsgebied van de vroegere regeling vielen en personen die betrokken zijn bij rechtstoestanden die onder het toepassingsgebied van de nieuwe regeling vallen. Een dergelijk onderscheid maakt geen schending uit van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. Elke wetswijziging zou onmogelijk worden indien zou worden aangenomen dat een nieuwe bepaling die grondwetsartikelen zou schenden om de enkele reden dat zij de toepassingsvoorwaarden van de vroegere wetgeving wijzigt, om de enkele reden dat zij de berekeningen in de war zou sturen van diegenen die op de vroegere situatie zijn voortgegaan of om de enkele reden dat zij de verwachtingen van een partij in een rechtsgeding zou dwarsbomen.

B.9.2. Het komt de wetgever toe de inwerkingtreding van een nieuwe wet te regelen en uit te maken of hij al dan niet in overgangsmaatregelen dient te voorzien. De artikelen 10 en 11 van de Grondwet zijn slechts geschonden indien het tijdstip van inwerkingtreding tot een verschil in behandeling leidt waarvoor geen redelijke verantwoording bestaat.

B.9.3. Door de schenking onder de opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker met het oog op de heffing van het successierecht als een legaat te beschouwen, heeft de decreetgever niets anders gedaan, zoals blijkt uit B.7.3, dan de bepalingen inzake registratie- en successierechten beter afstemmen op de oorspronkelijke doelstelling ervan.

De decreetgever vermag maatregelen te nemen om de handelwijze te verijdelen waarmee belastingplichtigen een belastingstelsel beogen te genieten voor gevallen die de decreetgever niet heeft bedoeld.

B.9.4. Weliswaar werden die verzoekers die hadden gehoopt op het in stand houden van de vroegere regeling, door de nieuwe regeling teleurgesteld in hun verwachtingen, maar bij het verrichten van een schenking onder opschortende voorwaarde, was de mogelijkheid niet uit te sluiten dat de fiscale wetgeving kon worden gewijzigd, vóór de voorwaarde zich realiseert.

Nu de bedoelde schenkingen voortaan, enerzijds, worden onttrokken aan registratierechten, en, anderzijds, gelijk worden behandeld met een legaat van roerende goederen, leggen de bestreden bepalingen geen onevenredige verplichtingen op aan degenen die, vóór de inwerkingtreding ervan, een schenking hebben verricht onder opschortende voorwaarde die wordt vervuld ten gevolge van het overlijden van de schenker.

B.10. Het tweede middel kan niet worden aangenomen.

Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep.

Aldus uitgesproken in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 26 april 2006.

De griffier, P.-Y. Dutilleux.

De voorzitter, A. Arts.