28 MAI 2019. - Arrêté royal n° 59 relatif au prélèvement de cadeaux commerciaux de faible valeur et de biens alimentaires à des fins caritatives en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée

RAPPORT AU ROI Sire, Le présent projet d'arrêté royal n° 59, nouveau, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, a trait au prélèvement de cadeaux commerciaux de faible valeur et de biens alimentaires à des fins caritatives.

L'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : "le Code") prévoit que, par exception à la règle de base, n'est pas assimilé à une livraison effectuée à titre onéreux, le prélèvement par un assujetti de biens de son entreprise en vue de la remise à titre gratuit : - en tant qu'échantillons commerciaux ; - en tant que cadeaux commerciaux de faible valeur ; - à des fins caritatives, lorsqu'il s'agit d'aliments destinés à la consommation humaine, à l'exclusion des boissons spiritueuses, qui ne peuvent plus être vendus dans les conditions initiales de leur commercialisation.

L'article 12, § 1er, alinéa 3, du Code, charge le Roi de déterminer les conditions d'application auxquelles doivent satisfaire les prélèvements visés en ce qui concerne la valeur des échantillons commerciaux et des cadeaux commerciaux de faible valeur, la nature et les caractéristiques des biens alimentaires, les fins caritatives concernées, les circonstances dans lesquelles les biens invendables visés peuvent être remis à ces fins, le montant qui peut être porté en compte au titre de frais et les formalités à observer.

En ce qui concerne les échantillons commerciaux, l'article 12, § 1er, 2°, du Code ne prévoit aucune définition particulière de cette notion ni les caractéristiques intrinsèques que ces échantillons commerciaux doivent revêtir. Plutôt que de fixer ces caractéristiques dans le présent arrêté royal, au risque de ne pas entièrement respecter la portée du libellé actuel de la loi, l'article 12, § 1er, alinéa 2, du Code sera modifié sur ce point. Parallèlement à cette modification, la délégation prévue à l'article 12, § 1er, alinéa 3, du Code sera également modifiée afin de ne plus prévoir pareille délégation en ce qui concerne les conditions d'application de ce régime concernant les échantillons commerciaux. Cette approche répond aux remarques formulées par le Conseil d'Etat au point 4.2.1. de son avis n° 65.794/3 du 13 mai 2019. CHAPITRE 1er. - Les prélèvements de biens en vue de la remise de cadeaux commerciaux de faible valeur L'article 1er de ce projet concerne les conditions d'application de la règle de non-assimilation à une livraison à titre onéreux, d'un prélèvement de cadeaux commerciaux de faible valeur, prévue à l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, a), du Code. Ces cadeaux se distinguent des échantillons commerciaux en ce sens qu'ils ne sont pas de même nature que les produits habituellement vendus par l'entreprise et qu'ils ne sont pas distribués dans un cadre publicitaire. L'article 1er, alinéa 1er, du projet fixe ces conditions au nombre de trois.

La première condition, outre celle qui a trait au caractère gratuit de la distribution des cadeaux, précise que le bien doit être distribué dans le cadre des relations commerciales de l'assujetti. Il s'agit principalement des cadeaux distribués à des clients ou fournisseurs réguliers en vue d'entretenir de bonnes relations commerciales.

La deuxième condition stipule que le cadeau distribué ne peut être revendu par la personne qui le reçoit dans le cadre d'une activité économique. Cette mesure constitue une application particulière de la règle anti-abus prévue à l'article 1er, § 10, du Code. Elle vise à éviter un détournement de l'objectif poursuivi par ce régime et qu'au travers de la distribution de cadeaux commerciaux, un droit à déduction ne soit exercé par un assujetti (le distributeur de "cadeaux commerciaux") au profit d'un autre assujetti (le bénéficiaire de ces "cadeaux commerciaux") avec lequel, par exemple, il serait étroitement lié sur le plan économique ou juridique mais qui ne bénéficierait quant à lui pas d'un droit à déduction intégral. Cette mesure garantit le respect de l'essence même de la notion de cadeau commercial qui implique que le bénéficiaire du cadeau se trouve au stade final de consommation de ce bien. Elle constitue en outre une réponse adéquate à la remarque formulée par le Conseil d'Etat au point 4.2.2.2., alinéa 4, de son avis n° 65.794/3 précité.

La troisième et dernière condition concerne la valeur maximale, hors T.V.A., du cadeau distribué. L'article 1er, 3°, du projet stipule que le prix d'achat ou, à défaut de prix d'achat, la valeur normale du bien est inférieur à un montant de 50 euros, hors T.V.A. Enfin, il convient de rappeler que sont exclus de ce régime les tabacs manufacturés et les boissons spiritueuses même lorsqu'un droit à déduction serait exercé lors de leur achat ou de leur fabrication par un assujetti (par exemple lorsque les boissons spiritueuses étaient initialement destinées à la revente ou à la réalisation de prestations de services). En effet, l'article 45, § 3, 1° et 2°, du Code ne prévoit pas d'exception à l'exclusion du droit à déduction pour de tels biens, en cas de distribution gratuite au titre de cadeaux commerciaux (voir par opposition, la distribution gratuite de boissons spiritueuses au titre d'échantillons commerciaux ou dans le cadre d'une dégustation, visée à l'article 45, § 3, 2°, du Code).

Lorsque, initialement, aucun droit de déduction ne pouvait être exercé, le prélèvement ne peut bien sûr jamais donner lieu à une opération assimilée à une livraison de biens à titre onéreux, dès lors qu'une des conditions fondamentales pour l'application de l'article 12, § 1er, du Code n'est pas remplie.

La présente exclusion trouve dès lors sa justification non pas dans l'article 12, § 1er, alinéa 1er, du Code mais dans l'article 45, § 3, 1° et 2°, du Code.Reprendre cette exclusion expressément dans le présent arrêté royal n'est donc pas nécessaire (voir la remarque formulée par le Conseil d'Etat au point 4.2.2.2., alinéa 2, de son avis n° 65.794/3 précité) dès lors qu'elle trouve son fondement juridique sur une autre disposition que celle qui fait l'objet de la présente mesure d'exécution.

Lorsque les conditions précitées ne sont pas toutes remplies, la déduction de la taxe ayant grevé l'achat ou la fabrication du cadeau commercial doit en tout état de cause être écartée. Lorsque la déduction a déjà été opérée, le prélèvement en vue de la remise du cadeau commercial constitue une opération assimilée à une livraison à titre onéreux conformément à l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code. CHAPITRE 2. - Les prélèvements de biens alimentaires en vue de leur remise à des fins caritatives Les articles 2 à 5 du projet concernent les conditions et modalités d'application de la règle de non-assimilation à une livraison de biens à titre onéreux, de dons alimentaires à des fins caritatives, prévue à l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, b), du Code.

L'article 2 du projet pose le principe même de la non-assimilation à des livraisons de biens à titre onéreux des prélèvements de biens alimentaires à des fins caritatives, découlant de l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, b), du Code.

L'article 3, alinéa 1er, 1°, du projet précise les caractéristiques que doivent remplir les biens alimentaires pour pouvoir bénéficier de ce régime.

Il doit tout d'abord s'agir de produits alimentaires sous forme solide (nourriture) ou liquide (boissons) destinés à la consommation humaine, qu'il s'agisse de produits frais (beurre, lait, fruits, légumes, etc.) conditionnés ou non, secs (pâtes, riz, biscuits, etc.), surgelés ou sous quelque forme que ce soit. Tous les aliments comestibles pour l'homme sont visés par cette mesure, quel que soit le taux de T.V.A. applicable à la livraison de ces biens. Sont dès lors également visés le caviar, les langoustes, les huîtres et produits similaires, dont la livraison est soumise au taux normal de 21 p.c. Enfin, sont cependant expressément exclues du bénéfice de ce régime les boissons spiritueuses telles que les eaux-de-vie ou les liqueurs.

La deuxième condition relative aux biens concerne le fait qu'ils ne peuvent plus être vendus dans des conditions normales de commercialisation, conformément aux normes en vigueur dans le chef de l'assujetti concerné.

Plusieurs raisons objectives peuvent justifier que ces produits ne puissent plus être commercialisés dans des conditions normales.

L'article 3, alinéa 1er, 2°, du projet fixe ces circonstances au nombre de quatre.

La première de ces circonstances a trait au caractère périssable du produit alimentaire. En effet, il est de coutume que les commerçants offrent de fortes ristournes sur les produits alimentaires dont la date de péremption est imminente. Compte tenu généralement de l'offre étendue de produits dans les rayons, ces produits arrivés au terme de leur délai de consommation ne peuvent être attrayants pour les consommateurs que moyennant une diminution importante de leur prix.

L'article 3, alinéa 1er, 2°, a), du projet fixe cette échéance de péremption à cinq jours après la date du prélèvement du bien, afin d'accorder au commerçant un délai suffisant entre le prélèvement du bien et sa consommation par la personne nécessiteuse à la fin de la chaîne de distribution à des fins caritatives.

La deuxième circonstance possible concerne l'emballage (quelle qu'en soit la forme) du produit alimentaire lorsque celui-ci est détérioré d'une manière telle que ce produit ne puisse plus être vendu dans les conditions de vente initiales. La même règle vaut lorsque dès la commercialisation du produit, cet emballage peut être considéré comme non conforme. Cette condition doit être appréciée au regard des standards d'exigence habituellement appliqués par le vendeur ou par le producteur, que ces standards soient de nature règlementaire ou liés à des considérations de marketing.

La troisième circonstance vise l'hypothèse du produit alimentaire qui ne répond pas ou plus aux standards de production fixés par le producteur, qu'il s'agisse d'une modification de format, de goût, de texture ou de couleur, étant entendu qu'en aucun cas, les produits en question ne peuvent être impropres à la consommation.

Enfin, la dernière circonstance concerne les produits alimentaires qui ne sont généralement commercialisés que durant des périodes relativement courtes. Sont visés par exemple les aliments vendus à l'occasion des fêtes traditionnelles telles que Pâques, Noël ou Saint-Nicolas et qui sont directement et exclusivement liés à cette fête (p.ex. des figures de Saint-Nicolas en chocolat ou spéculoos).

Lorsque ces périodes sont passées, ces biens sont alors plus difficilement vendables, sauf ristourne importante.

L'article 3, alinéa 2, du projet prévoit que les produits alimentaires donnés par les producteurs, les sociétés de distribution et les commerçants peuvent être distribués aux personnes nécessiteuses soit sous leur forme de commercialisation initiale, soit après avoir été transformés ou préparés sous forme de repas ou de colis alimentaires.

En effet, il est apparu que les règles relatives à la sécurité alimentaire imposent dans certaines hypothèses la transformation immédiate des surplus alimentaires (ex. : légumes frais, viandes ou poissons), étant donné que ceux-ci ne peuvent être (à nouveau) congelés ou surgelés. Par ailleurs, ces produits alimentaires peuvent également être utilisés pour la préparation de repas chauds destinés à certaines catégories de personnes nécessiteuses. Toutes ces hypothèses sont dorénavant couvertes par l'article 3, alinéa 2, du projet.

L'article 4 du projet énumère de façon limitative les différentes catégories de bénéficiaires des dons alimentaires visées pour l'application du présent régime.

Sont tout d'abord et avant tout visées les remises à titre gratuit en faveur des banques alimentaires (l'article 4, 1°, du projet). Les banques alimentaires sont au service d'associations caritatives qui luttent contre la faim et l'exclusion sociale. Ces associations sont associés aux banques alimentaires et doivent répondre à des critères précis. L'aide alimentaire est accordée aux personnes se trouvant dans une situation de détresse aiguë ou chronique et cette aide doit être complétée par un encadrement social visant à lutter contre l'exclusion. L'objectif des banques alimentaires est d'apporter une aide alimentaire aux démunis en luttant contre la faim et le gaspillage de vivres.

Pour l'application de cette disposition, il est requis que les banques alimentaires concernées soient membres de la Fédération Belge des Banques Alimentaires, ou d'un organisme lui-même membre de la Fédération Européenne des Banques Alimentaires et que leur objet consiste à distribuer une aide alimentaire aux personnes nécessiteuses par le biais d'associations caritatives agréées par les banques alimentaires. Ces deux conditions sont intimement liées dans la mesure où, au niveau belge, la reconnaissance par la Fédération Belge des Banques Alimentaires implique que les associations caritatives poursuivent un tel objet de nature sociale.

Sont en outre visées comme bénéficiaires potentiels de tels dons, les administrations ou autorités locales, communales, intercommunales, provinciales, communautaires, régionales ou fédérales dans le cadre de leurs missions de distribution d'une aide alimentaire aux personnes nécessiteuses. Sont par exemple visés les CPAS, les SAMU sociaux, les plateformes régionales ou communales de distribution (l'article 4, 2°, du projet).

En vertu de l'article 4, 3°, du projet, sont enfin visées les remises à titre gratuit en faveur de tout organisme caritatif (associations, groupement sans personnalité juridique, forums, projets) reconnu par une autorité visée au 2° de cette disposition. Cette dernière catégorie, particulièrement large, concerne l'ensemble des acteurs du secteur caritatif pour autant qu'ils soient reconnus par une autorité publique.

Sont visés, par exemple : - les organisations non gouvernementales (ex : la Croix Rouge de Belgique, het Rode Kruis Vlaanderen, Médecins Sans Frontières, etc.) ; - les plateformes locales, régionales ou nationales de distribution (ex : Foodsavers, Resto du Coeur, Société de Saint-Vincent-de-Paul, etc.) ; - les associations caritatives ou groupement d'associations reconnus qui ne seraient pas visés ci-dessus.

Afin de prouver que l'assujetti a fait don gratuitement des produits alimentaires concernés à un des bénéficiaires visés à l'article 4 du projet, un document doit en principe, en vertu de l'article 5, § 1er, du projet, être rédigé pour chaque don. Conformément au paragraphe 2 de cette disposition, ce document doit être établi au plus tard le quinzième jour du mois suivant celui au cours duquel la livraison de biens a été effectuée.

Conformément à l'article 5, § 1er, alinéa 1er, du projet ce document doit pouvoir permettre d'identifier, pour chaque don, le moment où le don est effectué, le donateur, l'organisme bénéficiaire du don, la nature et la quantité des produits alimentaires offerts et le caractère gratuit de ce don. S'agissant plus précisément de la description de la nature et de la quantité des biens livrés, l'article 5, § 1er, alinéa 2, du projet précise que cette mention peut être remplacée par le ticket de caisse ou la liste scannée des biens qui sera annexé(e) au document.

L'article 5, § 3, alinéa 1er, du projet instaure néanmoins une tolérance au principe de l'établissement systématique de ce document à l'occasion de chaque don, en permettant à l'assujetti de n'établir qu'un seul document récapitulatif par mois, reprenant exclusivement les livraisons de biens effectuées au cours du mois en question.

Ce document récapitulatif porte en principe, pour chaque don, les mêmes mentions que le document établi à l'occasion d'un don individuel. Si une date doit effectivement bien être indiquée sur ledit document, une référence à la date effective des dons individuels en cause n'est toutefois pas exigée. Il suffit que ce document fasse référence à la période à laquelle se rapportent les dons visés. En effet, en vertu de leurs obligations T.V.A. en matière de comptabilité, les donateurs assujettis sont tenus de conserver les données détaillées des dons concernés sur la base desquelles le document récapitulatif a été établi. Ce document récapitulatif doit également être établi au plus tard le quinzième jour du mois suivant celui au cours duquel les livraisons de biens ont été effectuées.

Il conviendra en outre que l'assujetti qui effectue le don dispose d'une attestation de la part de l'organisme bénéficiaire certifiant que celui-ci s'engage à ne pas utiliser à des fins commerciales les biens reçus mais bien dans le cadre d'une action sociale en faveur de personnes nécessiteuses.

Dans ce document contresigné par l'organisme bénéficiaire du don, ce dernier devra indiquer qu'il s'engage à ne réclamer aucune contrepartie lorsqu'il cèdera à son tour ces biens soit directement aux personnes nécessiteuses soit à des associations caritatives en charge de la redistribution. Par l'exception, elle peut, le cas échéant, réclamer une contribution financière minime dans le cadre de la distribution de ces biens alimentaires qui ne peut excéder le montant des dépenses engagées qui sont directement liées à la distribution de ces biens, dans leur état d'origine ou après transformation ou préparation.

En effet, les dons de produits alimentaires peuvent être effectués de la même manière que leur commercialisation habituelle (c'est-à-dire dans le même conditionnement et sous la même forme) mais ils peuvent également prendre la forme de colis alimentaires reconditionnés. Il est également possible (pour des raisons logistiques ou liées à la nécessité d'utiliser rapidement ces produits) que ces produits alimentaires soient transformés en plats préparés en vue de leur remise à des fins caritatives. Lorsque de telles transformations ou préparations des produits alimentaires sont nécessaires, les organismes visés sont autorisés à réclamer au maillon suivant de la chaîne, une contribution financière qui ne peut excéder les dépenses engagées pour cette transformation ou préparation. Cette approche s'applique tant aux frais propres à l'organisme qu'aux dépenses qu'il aurait encourues auprès de tiers dans le cadre de cette transformation ou préparation de ces produits alimentaires.

L'indemnité peut également concerner des frais additionnels que les organismes doivent exposer dans la chaîne de distribution pour assurer que les produits alimentaires puissent parvenir de manière adéquate aux personnes nécessiteuses, tels les frais liés à l'entreposage, au transport et au refroidissement des produits alimentaires.

J'ai l'honneur d'être, Sire, de Votre Majesté le très respectueux et très fidèle serviteur, Le Vice-Premier Ministre et Ministre des Finances, A. DE CROO AVIS 65.794/3/3 DU 13 MAI 2019 SUR UN PROJET D'ARRETE ROYAL "N° 59 RELATIF AU PRELEVEMENT D'ECHANTILLONS COMMERCIAUX, DE CADEAUX COMMERCIAUX DE FAIBLE VALEUR ET DE BIENS ALIMENTAIRES A DES FINS CARITATIVES EN CE QUI CONCERNE LA TAXE SUR LA VALEUR AJOUTEE" Le 28 mars 2019, le Conseil d'Etat, section de législation, a été invité par le Ministre des Finances à communiquer un avis, dans un délai de trente jours, prorogé jusqu'au 13 mai 2019, sur un projet d'arrêté royal `n° 59 relatif au prélèvement d'échantillons commerciaux, de cadeaux commerciaux de faible valeur et de biens alimentaires à des fins caritatives en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée'.

Le projet a été examiné par la troisième chambre le 7 mai 2019. La chambre était composée de Jo Baert, président de chambre, Jeroen Van Nieuwenhove et Koen Muylle, conseillers d'Etat, Jan Velaers et Bruno Peeters, assesseurs, et Annemie Goossens, greffier.

Le rapport a été présenté par Dries Van Eeckhoutte, premier auditeur.

La concordance entre la version française et la version néerlandaise de l'avis a été vérifiée sous le contrôle de Jo BAERT, président de chambre.

L'avis, dont le texte suit, a été donné le 13 mai 2019. 1. En application de l'article 84, § 3, alinéa 1er, des lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées le 12 janvier 1973, la section de législation a fait porter son examen essentiellement sur la compétence de l'auteur de l'acte, le fondement juridique, et l'accomplissement des formalités prescrites. Observation préliminaire 2. Compte tenu du moment où le présent avis est donné, le Conseil d'Etat attire l'attention sur le fait qu'en raison de la démission du Gouvernement, la compétence de celui-ci se trouve limitée à l'expédition des affaires courantes.Le présent avis est toutefois donné sans qu'il soit examiné si le projet relève bien de la compétence ainsi limitée, la section de législation n'ayant pas connaissance de l'ensemble des éléments de fait que le Gouvernement peut prendre en considération lorsqu'il doit apprécier la nécessité d'arrêter ou de modifier des dispositions réglementaires.

Portée du projet 3. En vertu de l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après : Code T.V.A.), les prélèvements par un assujetti de biens de son entreprise pour les transmettre à titre gratuit ne sont pas soumis à la T.V.A.. Il s'agit de prélèvements qui sont effectués en vue de : " a) la remise des échantillons commerciaux ou des cadeaux commerciaux de faible valeur ; b) la remise à des fins caritatives d'aliments destinés à la consommation humaine, à l'exclusion des boissons spiritueuses, dont les caractéristiques intrinsèques ne permettent plus, à quelque stade du circuit économique que ce soit, qu'ils soient vendus dans les conditions initiales de commercialisation ;c) la remise à des fins caritatives de biens non alimentaires de première nécessité, autres que les biens pouvant être utilisés de manière durable dont les caractéristiques intrinsèques ne permettent plus, à quelque stade du circuit économique que ce soit, qu'ils soient vendus dans les conditions initiales de commercialisation " (1). Le troisième alinéa du même article 12, § 1er, comporte la délégation au Roi suivante : " Le Roi détermine les conditions d'application auxquelles doivent satisfaire les prélèvements visés à l'alinéa 1er, 2°, b), et à l'alinéa 1er, 2°, c), en ce qui concerne la valeur des échantillons commerciaux et des cadeaux commerciaux, la nature et les caractéristiques des biens visés à l'alinéa 1er, 2°, b), les fins caritatives concernées, les circonstances dans lesquelles les biens invendables visés peuvent être remis à ces fins, le montant qui peut être porté en compte au titre de frais et les formalités à observer ".

Le projet d'arrêté royal soumis pour avis a pour objet de donner partiellement exécution à cette délégation. Le projet vise en effet à déterminer : - à quels échantillons commerciaux l'exemption s'applique (article 1er du projet) ; - à quels cadeaux commerciaux l'exemption s'applique, notamment en fixant leur valeur maximale (article 2) ; - à quels produits alimentaires l'exemption s'applique (article 3), quelles conditions sont applicables à cet égard (articles 4 en 5) et quelles modalités doivent être respectées en l'espèce (article 6).

Dans cette perspective, le ministre qui a les Finances dans ses attributions est habilité à fixer les " modalités d'application " en la matière ou à en laisser le soin à un délégué (article 7).

Fondement juridique 4.1. Il ressort du premier alinéa du préambule de l'arrêté en projet que son fondement juridique est recherché dans l'article 12, § 1er, alinéa 3, du Code T.V.A.. Ainsi qu'il apparaîtra ci-après, cette disposition législative ne peut pas être invoquée pour toutes les dispositions du projet. 4.2.1. Chapitre 1er : échantillons commerciaux 4.2.1.1. En ce qui concerne les échantillons (commerciaux) (2), l'article 12, § 1er, alinéa 3, habilite le Roi à fixer les " conditions d'application ", plus particulièrement " en ce qui concerne l[eur] valeur " (3). L'article 1er du projet se borne cependant à prévoir qu'il doit s'agir d' échantillons commerciaux qui sont de la même nature que les biens qu'il fabrique ou vend ".

Invité à fournir des précisions à ce sujet, le délégué a répondu ce qui suit : " De manier waarop wetgeving in de praktijk momenteel tot stand komt (zeker als het een wet diverse bepalingen betreft zoals in onderhavig geval) maakt het bijzonder moeilijk zo niet onmogelijk om tegelijk met de uitwerking van de wetteksten ook al de uitvoeringsbesluiten op te stellen.

In dergelijke omstandigheden moet bij de uitwerking van de wettelijke bepalingen naar best vermogen worden ingeschat welke aspecten nog verdere uitvoering behoeven middels koninklijk besluit, rekening houdend met het strikt toezicht van de Raad van State op de omschrijving van de delegatie. Om die reden wordt niet langer de formulering van de `Koning kan' gehanteerd terwijl tegelijk wordt getracht om een zo gedetailleerd mogelijke lijst te maken van aspecten die door de Koning zouden moeten (kunnen) worden geregeld om te voorkomen dat bij de uitwerking van de uitvoeringsbesluiten zou moeten worden vastgesteld dat er voor bepaalde aspecten geen of onvoldoende rechtsgrondslag bestaat.

Tegen die achtergrond kan worden verklaard dat bij de uitwerking van het uitvoeringsbesluit is komen vast te staan dat het niet nodig, niet opportuun en zelfs praktisch nagenoeg niet mogelijk is om een kwantitatieve grens op te leggen ten aanzien van het concept handelsmonster voor btw-doeleinden (in tegenstelling tot `geschenken van geringe waarde' dat uiteraard inherent een kwantificering vereist). Indien de huidige formulering van de machtiging op onontkoombare wijze zou vereisen dat ter zake uitvoeringsmaatregelen worden genomen en een verwijzing in het Verslag aan de Koning dat dergelijke maatregelen op dit punt bewust achterwege werden gelaten niet volstaat, wordt voorgesteld om de delegatie op dit punt te schrappen in de eerstvolgende wet diverse bepalingen ". 4.2.1.2. Eu égard au principe de légalité en matière fiscale, consacré par les articles 170, § 1er, et 172, alinéa 2, de la Constitution, le législateur doit fixer lui-même tous les éléments essentiels permettant de déterminer la dette d'impôt des contribuables. Il s'ensuit que toute délégation relative à la détermination d'un des éléments essentiels de l'impôt est en principe inconstitutionnelle.

Toutefois, les dispositions constitutionnelles précitées ne vont pas jusqu'à obliger le législateur à régler lui-même chacun des aspects d'un impôt ou d'une exemption. L'attribution d'une compétence à une autre autorité n'est pas contraire au principe de légalité pour autant que la délégation soit définie de manière suffisamment précise et qu'elle porte sur l'exécution de mesures dont les éléments essentiels ont été fixés préalablement par le législateur. Font partie des éléments essentiels de l'impôt, la désignation des contribuables, la matière imposable, la base d'imposition, le taux d'imposition et les éventuelles exonérations d'impôt . (4) En l'occurrence, il s'agit de déterminer la portée de l'exemption fiscale. Le législateur a prévu qu'il doit s'agir de la remise d'échantillons commerciaux de faible valeur, et a laissé au Roi le soin de définir plus concrètement cette notion. Eu égard à la formulation de l'article 12, § 1er, alinéa 3, du Code T.V.A. (qui indique " Le Roi détermine ... "), le Roi doit se limiter à déterminer les conditions d'application relatives à la (faible) valeur des échantillons. Par ailleurs, il est également nécessaire de pourvoir à l'exécution des autres éléments de la délégation, notamment ceux relatifs au nouveau point c), de l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 1°, du Code T.V.A. Ces considérations conduisent à deux conclusions. Premièrement, le Roi doit déterminer plus concrètement comment il convient d'apprécier si un échantillon commercial est de faible valeur. A cet effet, il se doit de fixer un plafond. Deuxièmement, le législateur n'a pas délégué davantage de pouvoir au Roi. Tout au plus lui est-il permis, sur le fondement de son pouvoir général d'exécution (article 108 de la Constitution), de déterminer plus précisément la portée de la norme légale (voir ci-après). (5) Si l'on estime effectivement qu'il n'est pas possible en pratique d'imposer à des fins de T.V.A. une limite quantitative pour définir la notion d'" échantillon commercial ", il faudra prendre une initiative visant à adapter la loi sur ce point.

A la question de savoir comment doit s'entendre la condition selon laquelle les échantillons commerciaux " [doivent être] de la même nature que les biens qu[e l'assujetti] fabrique ou vend ", le délégué a répondu ce qui suit : " De formulering werd ongewijzigd overgenomen uit de bestaande administratieve doctrine (Circulaire 2017/C/32 van 29 mei 2017, zie met name punt 2, tweede alinea) en moet in die zin worden begrepen dat het goed van eenzelfde productcategorie moet zijn als de producten die de betrokken belastingplichtige commercialiseert. Een licht gewijzigde samenstelling zoals in uw vraag staat dus er niet aan in de weg dat dergelijk product toch als handelsmonster wordt beschouwd. Dit kan in die zin in het Verslag aan de Koning worden verduidelijkt ".

La remise d'échantillons à des fins commerciales - une petite quantité d'une marchandise que l'on montre ou que l'on donne, afin qu'un acheteur potentiel soit en mesure d'en apprécier la qualité - n'a de sens que s'il s'agit de biens que l'assujetti-commerçant met en vente.

Si l'on juge qu'il est nécessaire de l'exprimer également de manière explicite dans l'arrêté d'exécution, le pouvoir général d'exécution du Roi, combiné avec la disposition concernée du Code T.V.A., peut être invoqué à cet effet.

Par contre, prévoir, comme c'est le cas dans le projet, qu'il peut s'agir d'échantillons commerciaux " qui sont de la même nature [lire : d'une même catégorie de produits] que les biens qu'il fabrique ou vend " paraît toutefois aller plus loin, dès lors qu'il pourrait éventuellement s'agir aussi de biens que le commerçant-assujetti ne met pas lui-même en vente. Dans la mesure où l'on autoriserait plus que ce qui découle de la loi, il n'est pas possible d'invoquer le pouvoir général d'exécution. La formulation devra dès lors être précisée sur ce point. 4.2.1.3. L'article 1er du projet doit dès lors être fondamentalement revu. 4.2.2. Chapitre 2: cadeaux commerciaux 4.2.2.1. Egalement en ce qui concerne les cadeaux commerciaux, l'article 12, § 1er, alinéa 3, du Code T.V.A. permet uniquement au Roi de déterminer les conditions d'application relatives à leurs (faible) valeur. 4.2.2.2. La condition, prévue à l'article 2, alinéa 1er, 1°, du projet, selon laquelle le bien doit être remis dans le cadre de relations professionnelles, ne paraît pas parfaitement conforme à la loi. Mieux vaudrait prévoir qu'il doit s'agir d'un bien remis dans le cadre de relations commerciales.

La condition selon laquelle il ne peut pas s'agir de tabacs manufacturés ou de boissons spiritueuses, qui ressort de la référence inscrite à l'article 2, alinéa 1er, 2°, du projet, ne trouve pas non plus de fondement juridique dans la délégation prévue à l'article 12, § 1er, alinéa 3, du Code T.V.A..

En revanche, la disposition selon laquelle le prix d'achat ou la valeur nominale du bien doit être inférieure à 50 euros pourvoit correctement à l'exécution de la délégation précitée.

La condition selon laquelle l'avantage fiscal est limité à la remise d'un seul bien par personne au cours d'une même année civile ne peut pas non plus s'appuyer sur une disposition du Code T.V.A.. Il faut dès lors renoncer à cette limitation. 4.2.2.3. Dès lors, l'article 2 du projet devra, lui aussi, être fondamentalement revu. 4.2.3. Chapitre 3: biens alimentaires remis à des fins caritatives Les dispositions du chapitre 3 de l'arrêté en projet s'appuient sur un fondement juridique adéquat.

Examen du texte Article 7 5. L'article 7 du projet s'énonce comme suit : " Le ministre des Finances ou son délégué règle les modalités d'application du présent chapitre, notamment en ce qui concerne l'établissement des documents visés à l'article 6 ". 5.1. Tel que l'article 7 du projet est rédigé, cette disposition ne peut pas procurer de fondement juridique pour déroger aux formalités prévues dans l'arrêté envisagé. C'est pourtant le contraire qui est suggéré dans le rapport au Roi.

Invité à fournir des précisions à ce sujet, le délégué a déclaré que le rapport au Roi sera aligné sur le texte du projet. 5.2. Concernant la délégation au ministre qui a les Finances dans ses attributions, il y a lieu de rappeler qu'une délégation à un ministre peut uniquement porter sur des questions d'ordre accessoire ou de détail, ce qui implique également que ces questions soient mentionnées de manière exhaustive. La formulation utilisée (dans le texte français : " notamment " ; dans le texte néerlandais : " in het bijzonder ") indique que le cas cité est un exemple donné à titre explicatif, sans exclure d'autres cas. On remplacera dès lors l'énumération indicative par une énumération limitative.

Les mots " ou son délégué " indiquent que le ministre peut à son tour déléguer cette compétence à un fonctionnaire qu'il désigne.

L'attribution d'un pouvoir réglementaire à un fonctionnaire qui n'est pas politiquement responsable devant une assemblée démocratiquement élue n'est en principe pas admissible dès lors qu'elle porte atteinte au principe de l'unité du pouvoir réglementaire et à celui de la responsabilité politique des ministres. Une telle délégation ne pourrait être acceptée que s'il s'agissait de mesures ayant une portée limitée et technique.

Le greffier, Le président, A. Goossens J. Baert _______ Notes (1) Le c) a été ajouté par l'article 2 de la loi du 7 avril 2019Documents pertinents retrouvés type loi prom. 07/04/2019 pub. 06/05/2019 numac 2019012122 source service public federal finances Loi modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée en vue d'exempter de la T.V.A. les dons de biens non alimentaires aux plus démunis type loi prom. 07/04/2019 pub. 13/10/2020 numac 2020043235 source service public federal interieur Loi modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée en vue d'exempter de la T.V.A. les dons de biens non alimentaires aux plus démunis. - Traduction allemande fermer "modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée en vue d'exempter de la T.V.A. les dons de biens non alimentaires aux plus démunis", avec effet le 16 mai 2019. (2) Selon le Grand Robert, le terme "échantillon " est, dans cette acceptation, " une petite quantité d'une marchandise qu'on montre pour donner une idée de l'ensemble ".Une petite quantité ne signifie toutefois pas nécessairement qu'il s'agit d'une marchandise de " faible valeur ". L'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, a), du Code T.V.A. associe cependant cette condition à la notion. (3) Cette délégation indique également que - contrairement à ce que l'intitulé du projet donne à penser - les mots "de faible valeur" figurant à l'article 12, § 1er, alinéa 1er, 2°, a), du Code T.V.A. ne se rapportent pas seulement aux mots "cadeaux commerciaux", mais également aux mots "échantillons commerciaux". Il ressort de l'article 16 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 "relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée" (ci-après : directive T.V.A.) que, selon le droit de l'Union européenne, l'élément "faible valeur" ne doit porter que sur les cadeaux commerciaux, et pas les échantillons commerciaux. Le Code T.V.A. est par conséquent plus strict que la directive T.V.A.. (4) C.C., 10 juillet 2014, n° 104/2014, B.6 ; C.C., 23 février 2017, n° 30/2017, B.11. (5) L'article 108 de la Constitution charge le Roi de faire les règlements et arrêtés nécessaires pour l'exécution des lois, sans pouvoir jamais ni suspendre les lois elles-mêmes, ni dispenser de leur exécution.Si cette disposition ne permet pas au Roi d'étendre ou de restreindre la portée de la loi, elle l'autorise néanmoins à dégager du principe de celle-ci et de son économie générale, les conséquences qui en dérivent naturellement d'après l'esprit qui a présidé à sa conception et les fins qu'elle poursuit. Voir notamment : Cass., 18 novembre 1924, Pas., 1925, I, 25 ; Cass., 27 février 1990, Pas.,1990, I, p 757. 28 MAI 2019. - Arrêté royal n° 59 relatif au prélèvement de cadeaux commerciaux de faible valeur et de biens alimentaires à des fins caritatives en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée (1) PHILIPPE, Roi des Belges, A tous, présents et à venir, Salut.

Vu le Code de la taxe sur la valeur ajoutée, l'article 12, § 1er, alinéa 3, inséré par la loi du 30 juillet 2018Documents pertinents retrouvés type loi prom. 30/07/2018 pub. 10/08/2018 numac 2018040549 source service public federal finances Loi portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée fermer ;

Vu l'avis de l'Inspecteur des Finances, donné le 31 janvier 2019 ;

Vu l'accord du Ministre du Budget, donné le 12 mars 2019 ;

Vu l'avis n° 65.794/3 du Conseil d'Etat, donné le 13 mai 2019, en application de l'article 84, § 1er, alinéa 1er, 2°, des lois sur le Conseil d'Etat, coordonnées le 12 janvier 1973 ;

Sur la proposition du Vice-Premier Ministre et Ministre des Finances, Nous avons arrêté et arrêtons : CHAPITRE 1er. - Les prélèvements de biens en vue de la remise de cadeaux commerciaux de faible valeur

Article 1er.Ne sont pas assimilés à des livraisons de biens effectuées à titre onéreux au sens de l'article 12, § 1er, du Code, les prélèvements de biens effectués par un assujetti en vue de la remise à titre gratuit de cadeaux commerciaux de faible valeur qui satisfont aux conditions suivantes : 1° le bien est remis dans le cadre de relations commerciales ;2° le bien ne peut être revendu par le bénéficiaire dans le cadre d'une activité économique ;3° le prix d'achat, ou, à défaut de prix d'achat, la valeur normale du bien, est inférieur à 50 euros, hors taxe. CHAPITRE 2. - Les prélèvements de biens alimentaires en vue de leur remise à des fins caritatives

Art. 2.Ne sont pas assimilés à des livraisons de biens effectuées à titre onéreux au sens de l'article 12, § 1er, du Code, les prélèvements de biens alimentaires, effectués par un assujetti, qui répondent aux conditions prescrites aux articles 3 et 4 et qui sont effectués selon les modalités prescrites à l'article 5.

Art. 3.Sont visés à l'article 2, les biens qui : 1° consistent en des produits alimentaires, en ce comprises les boissons autres que des boissons spiritueuses qui : a) sont destinés à la consommation humaine ;b) sont encore aptes à la consommation humaine ;2° ne peuvent plus être vendus dans des conditions de commercialisation normale pour une ou plusieurs des raisons qui suivent : a) la date de péremption du bien est fixée au plus tard cinq jours après la date du prélèvement du bien ;b) l'emballage du bien est détérioré ou n'est pas conforme au standard de commercialisation du producteur ou du commerçant ;c) le produit alimentaire ne répond pas au standard de production fixé par le producteur ;d) la période de commercialisation habituelle du bien est dépassée. Les biens visés à l'alinéa 1er peuvent être livrés, dans les conditions fixées à l'article 4, dans leur état de commercialisation initial ou après transformation ou préparation, sous forme de repas ou de colis alimentaires.

Art. 4.Sont visés à l'article 2, les prélèvements de biens visés à l'article 3 effectués en vue de réaliser une livraison à titre gratuit en faveur : 1° d'une banque alimentaire : a) membre de la Fédération Belge des Banques Alimentaires, ou d'un organisme lui-même membre de la Fédération Européenne des Banques Alimentaires ;b) dont l'objet consiste à distribuer une aide alimentaire aux personnes nécessiteuses par le biais d'associations caritatives agréées par les banques alimentaires ;2° d'une administration ou autorité locale, communale, intercommunale, provinciale, communautaire, régionale ou fédérale dans le cadre de leurs missions de distribution d'une aide alimentaire aux personnes nécessiteuses ;3° de tout organisme caritatif reconnu par une autorité visée au 2°.

Art. 5.§ 1er. En cas de livraison de biens visés à l'article 3, l'assujetti établit en double exemplaire un document qui porte les mentions suivantes : 1° la date à laquelle le bénéficiaire a pris possession des biens ; 2° le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'identification à la T.V.A. de l'assujetti ; 3° le nom ou la dénomination sociale, l'adresse et le numéro d'entreprise de l'organisme bénéficiaire ;4° la nature et la quantité des biens livrés ;5° le caractère gratuit de cette livraison ;6° une déclaration de l'organisme, administration ou autorité visé à l'article 4, en vertu de laquelle il s'engage : a) à ne pas utiliser les biens reçus à des fins commerciales ;b) à destiner les biens reçus à une action sociale en faveur de personnes nécessiteuses ;c) à ne réclamer aucune contrepartie lors de la distribution de ces biens à l'exception d'une contribution financière éventuelle qui ne peut excéder les dépenses directement liées à cette distribution. La mention visée à l'alinéa 1er, 4°, peut être remplacée par le ticket de caisse ou la liste scannée relatifs aux biens livrés, joints en annexe du document visé à l'alinéa 1er.

Le document visé à l'alinéa 1er est contresigné par l'organisme bénéficiaire de la livraison de biens. § 2. Le document visé au paragraphe 1er est établi au plus tard le quinzième jour du mois suivant celui au cours duquel la livraison de biens a été effectuée. § 3. Par dérogation au paragraphe 1er, un document récapitulatif dans lequel sont reprises les livraisons effectuées au cours du mois peut être établi.

Le document récapitulatif porte, par livraison de biens, les mentions visées au paragraphe 1er, à l'exception des dates auxquelles les bénéficiaires ont pris possession des biens, qui peuvent être remplacées par une référence globale au mois auquel le document se rapporte.

Le document récapitulatif est établi au plus tard le quinzième jour du mois suivant celui au cours duquel les livraisons de biens ont été effectuées. CHAPITRE 3. - Disposition finale

Art. 6.Le ministre qui a les Finances dans ses attributions est chargé de l'exécution du présent arrêté.

Donné à Bruxelles, 28 mai 2019.

PHILIPPE Par le Roi : Le Vice-Premier Ministre et Ministre des Finances, A. DE CROO _______ Note (1) Références au Moniteur belge : Loi du 3 juillet 1969Documents pertinents retrouvés type loi prom. 03/07/1969 pub. 02/05/2013 numac 2013000278 source service public federal interieur Code de la taxe sur la valeur ajoutée type loi prom. 03/07/1969 pub. 11/04/2016 numac 2016000216 source service public federal interieur Code de la taxe sur la valeur ajoutée Traduction allemande de dispositions modificatives fermer, Moniteur belge du 17 juillet 1969. Loi du 30 juillet 2018Documents pertinents retrouvés type loi prom. 30/07/2018 pub. 10/08/2018 numac 2018040549 source service public federal finances Loi portant des dispositions diverses en matière de taxe sur la valeur ajoutée fermer, Moniteur belge du 10 août 2018.

Lois coordonnées sur le Conseil d'Etat, arrêté royal du 12 janvier 1973, Moniteur belge du 21 mars 1973.