COUR CONSTITUTIONNELLE

Extrait de l'arrêt n° 43/2019 du 14 mars 2019 Numéro du rôle : 6803 En cause : les questions préjudicielles relatives à l'article 53quinquies du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, posées par le Tribunal de première instance néerlandophone de Bruxelles.

La Cour constitutionnelle, composée des présidents A. Alen et F. Daoût, et des juges L. Lavrysen, J.-P. Snappe, E. Derycke, T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, T. Giet, J. Moerman et M. Pâques, assistée du greffier P.-Y. Dutilleux, présidée par le président A. Alen, après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : I. Objet des questions préjudicielles et procédure Par jugement du 16 octobre 2017 en cause de l'« Orde van Vlaamse balies » et autres contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour le 27 décembre 2017, le Tribunal de première instance néerlandophone de Bruxelles a posé les questions préjudicielles suivantes : « 1. L'article 53quinquies du Code de la TVA viole-t-il l'article 22 de la Constitution coordonnée, pris isolément ou combiné avec les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce que les avocats doivent, dans le cadre de l'introduction d'un listing TVA, communiquer des données qui relèvent du secret professionnel ? 2. L'article 53quinquies du Code de la TVA viole-t-il les articles 10 et 11 de la Constitution coordonnée, pris isolément ou combinés avec les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce que les avocats sont traités de la même manière que les redevables de la TVA qui ne sont pas des avocats, alors que les avocats sont liés par le secret professionnel protégé par les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme ? ». (...) III. En droit (...) Quant à la disposition en cause et à son contexte B.1.1. Les questions préjudicielles portent sur l'article 53quinquies du Code de la TVA, qui dispose : « Les assujettis identifiés à la T.V.A. conformément à l'article 50, § 1er, alinéa 1er, 1°, à l'exclusion des unités T.V.A. au sens de l'article 4, § 2, à l'article 50, § 1er, alinéa 1er, 3°, les membres d'une unité T.V.A. visés à l'article 50, § 1er, alinéa 1er, 6°, les assujettis qui, n'étant pas établis en Belgique, sont représentés pour les opérations qu'ils effectuent dans le pays par une personne préalablement agréée conformément à l'article 55, § 3, alinéa 2, et les autres assujettis non établis en Belgique que vise l'article 50, § 3, sont tenus de faire connaître chaque année, à l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, pour chaque membre d'une unité T.V.A. et pour chaque assujetti, autre que celui qui effectue exclusivement des opérations exemptées de la taxe en vertu de l'article 44, qui doit être identifié à la T.V.A. et auquel ils ont livré des biens ou fourni des services au cours de l'année précédente, le montant total de ces opérations ainsi que le montant total des taxes portées en compte.

Les membres d'une unité T.V.A., au sens de l'article 4, § 2, qui est identifiée à la T.V.A. conformément à l'article 50, § 1er, alinéa 1er, 1°, sont, en outre, tenus de faire connaître chaque année à l'administration en charge de la taxe sur la valeur ajoutée, le montant total des opérations qu'ils ont réalisées au cours de l'année précédente pour chacun des autres membres de cette unité T.V.A. L'assujetti qui bénéficie du régime visé à l'article 56bis et qui n'effectue aucune des opérations visées à l'alinéa 1er, n'est pas tenu d'en informer l'administration précitée ».

B.1.2. L'article 60 de la loi du 30 juillet 2013Documents pertinents retrouvés type loi prom. 30/07/2013 pub. 01/08/2013 numac 2013204390 source service public federal chancellerie du premier ministre, service public federal interieur, service public federal securite sociale, service public federal economie, p.m.e., classes moyennes et energie, service public federal justice, service public federal emploi, travail et concertation sociale et service public federal finances Loi portant des dispositions diverses fermer portant des dispositions diverses a abrogé le 1° dans l'article 44, § 1er, du Code de la TVA, à partir du 1er janvier 2014, de sorte que les prestations de services exécutées, dans l'exercice de leur activité habituelle, par les avocats, ne sont plus exemptées de la TVA. Le régime tendant à assurer le paiement de la TVA est depuis lors applicable aux avocats. En vertu de la disposition en cause, les avocats sont tenus de transmettre chaque année à l'administration fiscale une liste contenant diverses informations sur les clients assujettis à la TVA auxquels ils ont fourni des services.

B.1.3. Conformément à l'article 53quinquies du Code de la TVA, les assujettis sont tenus de faire connaître chaque année à l'Administration de la TVA, pour chaque membre d'une unité TVA et pour chaque assujetti qui doit être identifié à la TVA, et auquel ils ont livré des biens ou fourni des services au cours de l'année précédente, le montant total de ces opérations ainsi que le montant total des taxes portées en compte.

Tous les assujettis et les membres d'une unité TVA sont tenus d'établir la liste annuelle de leurs clients assujettis, à l'exclusion des assujettis qui effectuent exclusivement des opérations exonérées de la taxe en vertu de l'article 44 du Code de la TVA n'ouvrant aucun droit à déduction.

La liste annuelle doit reprendre tous les clients identifiés à la TVA en Belgique en vertu de l'article 50 du Code de la TVA, autres que ceux qui effectuent exclusivement des opérations exonérées de la taxe en vertu de l'article 44 du Code de la TVA. La liste des clients assujettis reprend, en principe, toutes les livraisons de biens et prestations de services fournies au cours de l'année écoulée à des assujettis ou à des membres d'une unité TVA pour un montant supérieur à 250 euros (hors TVA), et pour lesquelles le déclarant a dû émettre à son client une facture ou le document visé à l'article 53, § 3, du Code de la TVA. La liste annuelle doit reprendre le numéro d'identification à la TVA ou, pour les membres d'une unité TVA, le sous-numéro d'identification à la TVA qui leur a été attribué. Il y a également lieu d'indiquer le montant total, TVA non comprise, des biens livrés et des services fournis à ce client, ainsi que le montant total de la taxe portée en compte à ce client.

B.2. Le juge a quo demande à la Cour si l'article 53quinquies du Code de la TVA est compatible avec l'article 22 de la Constitution, lu ou non en combinaison avec les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce qu'il oblige les avocats à transmettre à l'administration fiscale certaines données qui seraient protégées par le secret professionnel (première question préjudicielle).

Le juge a quo demande en outre à la Cour si l'article 53quinquies du Code de la TVA est compatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, lus ou non en combinaison avec les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme, en ce qu'il traite de la même manière les avocats qui sont liés par le secret professionnel et les redevables de la TVA qui ne sont pas des avocats (seconde question préjudicielle).

Quant à la protection du secret professionnel B.3.1. L'article 22 de la Constitution dispose : « Chacun a droit au respect de sa vie privée et familiale, sauf dans les cas et conditions fixés par la loi.

La loi, le décret ou la règle visée à l'article 134 garantissent la protection de ce droit ».

B.3.2. L'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme dispose : « 1. Toute personne a droit au respect de sa vie privée et familiale, de son domicile et de sa correspondance. 2. Il ne peut y avoir ingérence d'une autorité publique dans l'exercice de ce droit que pour autant que cette ingérence est prévue par la loi et qu'elle constitue une mesure qui, dans une société démocratique, est nécessaire à la sécurité nationale, à la sûreté publique, au bien-être économique du pays, à la défense de l'ordre et à la prévention des infractions pénales, à la protection de la santé ou de la morale, ou à la protection des droits et libertés d'autrui ». Le Constituant a recherché la plus grande concordance possible entre l'article 22 de la Constitution et l'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme (Doc. parl., Chambre, 1992-1993, n° 997/5, p. 2).

La portée de cet article 8 est analogue à celle de la disposition constitutionnelle précitée, de sorte que les garanties que fournissent ces deux dispositions forment un tout indissociable.

B.3.3. L'article 6, paragraphe 1, de la Convention européenne des droits de l'homme dispose : « Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera, soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle. Le jugement doit être rendu publiquement, mais l'accès de la salle d'audience peut être interdit à la presse et au public pendant la totalité ou une partie du procès dans l'intérêt de la moralité, de l'ordre public ou de la sécurité nationale dans une société démocratique, lorsque les intérêts des mineurs ou la protection de la vie privée des parties au procès l'exigent, ou dans la mesure jugée strictement nécessaire par le tribunal, lorsque dans des circonstances spéciales la publicité serait de nature à porter atteinte aux intérêts de la justice ».

L'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme protège le droit à un procès équitable et offre également le fondement légal pour le secret professionnel des avocats en particulier.

B.4.1. Le droit au respect de la vie privée, tel qu'il est garanti par les dispositions constitutionnelles et conventionnelles précitées, a pour but essentiel de protéger les personnes contre les ingérences dans leur vie privée. Ce droit a une large portée et comprend, entre autres, la protection des données à caractère personnel et des informations personnelles. La jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme fait apparaître que relèvent, entre autres, de la protection de ce droit les données et informations personnelles suivantes : les nom, adresse, activités professionnelles, relations personnelles, empreintes digitales, images filmées, photographies, communications, données ADN, données judiciaires (condamnations ou inculpations), données financières et informations concernant des biens (voy. notamment CEDH, 26 mars 1987, Leander c. Suède, § § 47-48; grande chambre, 4 décembre 2008, S. et Marper c. Royaume-Uni, § § 66-68; 17 décembre 2009, B.B. c. France, § 57; 10 février 2011, Dimitrov-Kazakov c. Bulgarie, § § 29-31; 18 octobre 2011, Khelili c.

Suisse, § § 55-57; 18 avril 2013, M.K. c. France, § 26; 18 septembre 2014, Brunet c. France, § 31).

B.4.2. L'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme protège en outre le secret professionnel des avocats. La Cour européenne des droits de l'homme a ainsi jugé : « 35. En consacrant le droit de ' toute personne ' au respect de sa ' correspondance ', l'article 8 de la Convention protège la confidentialité des communications, quel que soit le contenu de la correspondance dont il est question et quelle que soit la forme qu'elle emprunte (Michaud c. France, précité, § 90, Frérot, précité, § 53). C'est donc la confidentialité de tous les échanges auxquels les individus peuvent se livrer à des fins de communication qui se trouve garantie par l'article 8, y compris lorsque l'envoyeur ou le destinataire est un détenu (Silver et autres c. Royaume-Uni, 25 mars 1983, § 84, série A, n° 61, Mehmet Nuri Özen et autres c. Turquie, n° 15672/08 et 10 autres, § 41; 11 janvier 2011, et Yefimenko c. Russie, n° 152/04, § 144, 12 février 2013). [...] 44. [...] Pour autant, les échanges entre un avocat et son client détenu jouissent d'un statut privilégié en vertu de l'article 8. [...] 45. La notion de nécessité, au sens de l'article 8 de la Convention, implique l'existence d'un besoin social impérieux et, en particulier, la proportionnalité de l'ingérence du but légitime poursuivi (voir parmi d'autres, Campbell, précité, § 44) » (CEDH, 24 mai 2018, Laurent c.France).

B.5. Les droits que garantissent l'article 22 de la Constitution et l'article 8 de la Convention européenne des droits de l'homme ne sont toutefois pas absolus. Ils n'excluent pas une ingérence d'une autorité publique dans l'exercice du droit au respect de la vie privée mais exigent que cette ingérence soit prévue par une disposition législative suffisamment précise, qu'elle réponde à un besoin social impérieux dans une société démocratique et qu'elle soit proportionnée à l'objectif légitime qu'elle poursuit. Ces dispositions engendrent de surcroît l'obligation positive, pour l'autorité publique, de prendre des mesures qui assurent le respect effectif de la vie privée, même dans la sphère des relations entre les individus (CEDH, 27 octobre 1994, Kroon et autres c. Pays-Bas, § 31; grande chambre, 12 novembre 2013, Söderman c. Suède, § 78).

B.6. Comme le soutient le juge a quo, les informations que les avocats doivent communiquer à l'administration fiscale à propos de leurs clients assujettis à la TVA sont protégées par le secret professionnel. Le simple fait de recourir à un avocat est en effet soumis au secret professionnel. Il en va a fortiori de même pour l'identité des clients d'un avocat.

B.7.1. L'effectivité des droits de la défense de tout justiciable suppose nécessairement qu'une relation de confiance puisse être établie entre lui et l'avocat qui le conseille et le défend. Cette nécessaire relation de confiance ne peut être établie et maintenue que si le justiciable a la garantie que ce qu'il confiera à son avocat ne sera pas divulgué par celui-ci.

B.7.2. Il est vrai que la règle du secret professionnel doit céder lorsqu'une nécessité l'impose ou lorsqu'une valeur jugée supérieure entre en conflit avec elle. La levée du secret professionnel de l'avocat doit toutefois, pour être compatible avec les principes fondamentaux de l'ordre juridique belge, être justifiée par un motif impérieux et être strictement proportionnée.

B.7.3. La constitutionnalité de la disposition en cause doit dès lors s'apprécier en tenant compte de ce que le secret professionnel de l'avocat est un principe général qui participe du respect des droits fondamentaux. Ainsi, les règles qui dérogent à ce secret ne peuvent être que de stricte interprétation, compte tenu de la manière dont est organisée la profession d'avocat dans l'ordre juridique interne. La règle du secret professionnel ne doit céder que si cela peut se justifier par un motif impérieux d'intérêt général et si la levée du secret est strictement proportionnée, eu égard à cet objectif.

De surcroît, l'obligation de secret, mise à charge du dépositaire du secret professionnel par le législateur, vise principalement à protéger le droit fondamental au respect de la vie privée de la personne qui se confie.

B.8. Conformément aux travaux préparatoires de la loi du 3 juillet 1969Documents pertinents retrouvés type loi prom. 03/07/1969 pub. 02/05/2013 numac 2013000278 source service public federal interieur Code de la taxe sur la valeur ajoutée type loi prom. 03/07/1969 pub. 11/04/2016 numac 2016000216 source service public federal interieur Code de la taxe sur la valeur ajoutée Traduction allemande de dispositions modificatives fermer créant le Code de la TVA, l'obligation de déposer un listing TVA a été dictée par l'objectif « d'assurer le paiement de la taxe » (Doc. parl., Chambre, S.E. 1968, n° 88/1, p. 47).

Elle « constitue un moyen indispensable de lutte contre la fraude » (Doc. parl., Sénat, 1968-1969, n° 455, p. 170), ce qui représente un objectif légitime d'intérêt général.

B.9.1. L'avocat est uniquement tenu de reprendre sur le listing TVA ses clients qui possèdent ou doivent posséder un numéro d'identification à la TVA belge, et avec lesquels il a effectué des opérations pour un montant total (hors TVA) de plus de 250 euros, à l'exception des clients assujettis qui effectuent exclusivement des opérations exemptées en vertu de l'article 44 du Code de la TVA mais qui disposent néanmoins d'un numéro BE. Lorsque l'avocat omet de reprendre certains clients, cela ne les prive pas pour autant de leur droit à déduction de la TVA. En effet, l'existence d'un droit à déduction dépend uniquement de la qualité en laquelle la personne concernée agit à ce moment. Dans la mesure où l'assujetti utilise les biens ou services pour les besoins de ses opérations taxées, il est autorisé à déduire la TVA due ou acquittée pour lesdits biens ou services.

B.9.2. En outre, l'article 93bis du Code de la TVA prévoit que le fonctionnaire de la TVA est tenu « de garder [...] le secret le plus absolu au sujet de tout ce dont il a eu connaissance par suite de l'exécution de sa mission ». La mesure précitée relative au secret professionnel est une mesure de protection de la vie privée de l'assujetti, et implique que des données relatives à la situation fiscale d'un assujetti ne peuvent être révélées à des tiers.

B.9.3. Il ressort de ce qui précède que les données qui figurent dans le listing TVA que l'avocat doit transmettre à l'Administration de la TVA sont intrinsèquement liées au constat de sa qualité d'assujetti à la TVA depuis le 1er janvier 2014. Le listing TVA a pour but d'assurer le recouvrement de la TVA et d'éviter la fraude fiscale.

Il n'est pas dénué de justification raisonnable d'obliger un avocat à communiquer à l'Administration de la TVA les données limitées qui figurent dans le listing TVA compte tenu de l'objectif du législateur mentionné en B.8.

Enfin, l'obligation de secret imposée à l'Administration de la TVA (article 93bis du Code de la TVA) empêche que l'administration transmette ces informations à des tiers, ce qui est une garantie supplémentaire de protection de la vie privée des clients assujettis à la TVA. B.9.4. La disposition en cause n'est pas incompatible avec le principe du secret professionnel de l'avocat.

La circonstance que la TVA est aussi régie par le droit de l'Union européenne ne conduit pas à une autre conclusion, dès lors que les articles 7 et 47, deuxième alinéa, en ce qui concerne les garanties contenues dans cette dernière disposition, de la Charte des droits fondamentaux de l'Union européenne, doivent, conformément à l'article 52, paragraphe 3, de cette Charte, être interprétés au sens de la Convention européenne des droits de l'homme.

B.10. La première question préjudicielle appelle une réponse négative.

Quant au principe d'égalité et de non-discrimination B.11. Le principe d'égalité et de non-discrimination n'exclut pas qu'une différence de traitement soit établie entre des catégories de personnes, pour autant qu'elle repose sur un critère objectif et qu'elle soit raisonnablement justifiée. Ce principe s'oppose, par ailleurs, à ce que soient traitées de manière identique, sans qu'apparaisse une justification raisonnable, des catégories de personnes se trouvant dans des situations qui, au regard de la mesure critiquée, sont essentiellement différentes.

L'existence d'une telle justification doit s'apprécier en tenant compte du but et des effets de la mesure critiquée ainsi que de la nature des principes en cause; le principe d'égalité et de non-discrimination est violé lorsqu'il est établi qu'il n'existe pas de rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but visé.

B.12. Comme en attestent les travaux préparatoires de la disposition en cause mentionnés en B.8, le législateur avait pour objectif d'assurer le recouvrement de la TVA et d'éviter la fraude fiscale.

L'obligation de déposer un listing TVA s'applique à tous les assujettis, indépendamment de l'application ou non d'un secret professionnel à une catégorie donnée d'assujettis.

B.13. Le constat effectué en B.9.4 que la communication annuelle d'un listing TVA n'est pas incompatible avec le secret professionnel de l'avocat et qu'en soi, les données qui figurent dans le listing TVA ne touchent pas à des activités qui se situent au coeur de la mission de l'avocat, étant donné qu'elles ne portent pas sur des informations confidentielles communiquées à l'avocat par son client et qui sont éventuellement susceptibles de l'incriminer, a pour conséquence que la disposition en cause n'est pas incompatible avec les articles 10 et 11 de la Constitution, lus ou non en combinaison avec les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme.

B.14. La seconde question préjudicielle appelle une réponse négative.

Par ces motifs, la Cour dit pour droit : L'article 53quinquies du Code de la taxe sur la valeur ajoutée ne viole pas les articles 10, 11 et 22 de la Constitution, lus ou non en combinaison avec les articles 6 et 8 de la Convention européenne des droits de l'homme.

Ainsi rendu en langue néerlandaise et en langue française, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour constitutionnelle, le 14 mars 2019.

Le greffier, P.-Y. Dutilleux Le président, A. Alen