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prejudiciële vraag over artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, zoals gewijzigd
bij artikel 11 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende d Het Grondwettelijk Hof, samengesteld
uit de voorzitters R. Henneuse en M. Bossuyt, en de rechter(...)"
| Uittreksel uit arrest nr. 60/2013 van 25 april 2013 Rolnummer : 5417 In zake : de prejudiciële vraag over artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, zoals gewijzigd bij artikel 11 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende d Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters R. Henneuse en M. Bossuyt, en de rechter(...) | Extrait de l'arrêt n° 60/2013 du 25 avril 2013 Numéro du rôle : 5417 En cause : la question préjudicielle concernant l'article 43 du Code des impôts sur les revenus 1964, tel qu'il a été modifié par l'article 11 de la loi du 8 août 1980 relat La Cour constitutionnelle, composée des présidents R. Henneuse et M. Bossuyt, et des juges A. Al(...) |
|---|---|
| GRONDWETTELIJK HOF | COUR CONSTITUTIONNELLE |
| Uittreksel uit arrest nr. 60/2013 van 25 april 2013 | Extrait de l'arrêt n° 60/2013 du 25 avril 2013 |
| Rolnummer : 5417 | Numéro du rôle : 5417 |
| In zake : de prejudiciële vraag over artikel 43 van het Wetboek van de | En cause : la question préjudicielle concernant l'article 43 du Code |
| inkomstenbelastingen 1964, zoals gewijzigd bij artikel 11 van de wet | des impôts sur les revenus 1964, tel qu'il a été modifié par l'article |
| van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen 1979-1980, | 11 de la loi du 8 août 1980 relative aux propositions budgétaires |
| gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Brussel. | 1979-1980, posée par le Tribunal de première instance de Bruxelles. |
| Het Grondwettelijk Hof, | La Cour constitutionnelle, |
| samengesteld uit de voorzitters R. Henneuse en M. Bossuyt, en de | composée des présidents R. Henneuse et M. Bossuyt, et des juges A. |
| rechters A. Alen, J.-P. Snappe, E. Derycke, J. Spreutels en P. Nihoul, | Alen, J.-P. Snappe, E. Derycke, J. Spreutels et P. Nihoul, assistée du |
| bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter R. Henneuse, | greffier F. Meersschaut, présidée par le président R. Henneuse, |
| wijst na beraad het volgende arrest : | après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : |
| I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging | I. Objet de la question préjudicielle et procédure |
| Bij vonnis van 16 maart 2012 in zake Daniel Ralet tegen de Belgische | Par jugement du 16 mars 2012 en cause de Daniel Ralet contre l'Etat |
| Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Hof is ingekomen op 7 | belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour le 7 juin |
| juni 2012, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Brussel de volgende | 2012, le Tribunal de première instance de Bruxelles a posé la question |
| prejudiciële vraag gesteld : | préjudicielle suivante : |
| « Schendt artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 | « L'article 43 du Code des impôts sur les revenus 1964 (tel que |
| (zoals gewijzigd bij de wet van 8 augustus 1980 betreffende de | modifié par la loi du 8 août 1980 relative aux propositions |
| budgettaire voorstellen [1979-1980]) de artikelen 10 en 11 van de | budgétaires [1979-1980]) viole-t-il les articles 10 et 11 de la |
| Constitution coordonnée, en tant qu'il limite à cinq périodes | |
| gecoördineerde Grondwet, in zoverre het de mogelijke aftrek, als | imposables la possibilité de déduire au titre de pertes |
| vroegere bedrijfsverliezen, van de verliezen die zijn geleden vanaf | professionnelles antérieures, les pertes éprouvées à partir de |
| het boekhoudjaar dat na 31 december 1976 ingaat, op voorwaarde dat zij | l'exercice comptable prenant cours après le 31 décembre 1976, dans la |
| de vanuit fiscaal oogpunt toegestane waardeverminderingen niet | mesure où elles n'excèdent pas les réductions de valeur admises au |
| overstijgen of op voorwaarde dat zij binnen de voormelde termijn | point de vue fiscal ou dans la mesure où elles auraient pu être |
| hadden kunnen worden afgetrokken indien geen waardeverminderingen | déduites dans le délai précité si des réductions de valeurs n'avaient |
| werden toegestaan, beperkt tot vijf belastbare tijdperken, terwijl die | pas été admises, alors que cette disposition exclut de cette |
| bepaling de bedrijfsverliezen die zijn geleden vanaf het boekhoudjaar | limitation à cinq périodes imposables les pertes professionnelles |
| dat na 31 december 1976 ingaat, ofwel op voorwaarde dat zij de vanuit | éprouvées à partir de l'exercice comptable prenant cours après le 31 |
| fiscaal oogpunt toegestane afschrijvingen niet overstijgen, ofwel op | décembre 1976, soit dans la mesure où elles n'excèdent pas les |
| voorwaarde dat zij binnen de voormelde termijn hadden kunnen worden | amortissements admis au point de vue fiscal, soit dans la mesure où |
| afgetrokken indien geen afschrijvingen werden toegestaan, uitsluit van | elles auraient pu être déduites dans le délai précité si des |
| die beperking tot vijf belastbare tijdperken ? ». | amortissements n'avaient pas été admis ? ». |
| (...) | (...) |
| III. In rechte | III. En droit |
| (...) | (...) |
| B.1. Artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 | B.1. L'article 43 du Code des impôts sur les revenus 1964 (ci-après : |
| (hierna : WIB 1964), zoals gewijzigd bij de wet van 8 augustus 1980 | CIR 1964), tel que modifié par la loi du 8 août 1980 relative aux |
| betreffende de budgettaire voorstellen 1979-1980 en zoals het van | propositions budgétaires 1979-1980 et tel qu'il était applicable « au |
| toepassing was « op het ogenblik van de feiten », bepaalde : | moment des faits », disposait : |
| « Het nettobedrag van de bedrijfsinkomsten wordt als volgt vastgesteld | « Le montant net des revenus professionnels est déterminé comme suit : |
| : 1° het brutobedrag van de inkomsten van iedere beroepswerkzaamheid wordt verminderd met de bedrijfsuitgaven of -lasten die op deze inkomsten drukken; 2° de bedrijfsverliezen die tijdens het belastbaar tijdperk zijn geleden uit hoofde van enige beroepswerkzaamheid worden aangerekend op de inkomsten van de andere werkzaamheden; 3° van de beroepsinkomsten, bepaald overeenkomstig 1° en 2°, worden de tijdens de vijf vorige belastbare tijdperken geleden bedrijfsverliezen afgetrokken; deze aftrek wordt achtereenvolgens verricht op de beroepsinkomsten van elk volgend belastbaar tijdperk; | 1° le montant brut des revenus de chacune des activités professionnelles est diminué des dépenses ou charges professionnelles qui grèvent ces revenus; 2° les pertes professionnelles éprouvées pendant la période imposable, en raison d'une activité professionnelle quelconque, sont imputées sur les revenus des autres activités; 3° des revenus professionnels déterminés conformément aux 1° et 2° sont déduites les pertes professionnelles éprouvées au cours des cinq périodes imposables antérieures; cette déduction s'opère successivement sur les revenus professionnels de chacune des périodes imposables suivantes; |
| 4° het totaal van de overeenkomstig 1° tot 3° bepaalde | 4° du total des revenus professionnels, déterminé conformément aux 1° |
| bedrijfsinkomsten wordt verminderd met de uitgaven of aftrekkingen | à 3° du présent article, sont déduits les dépenses ou abattements |
| bedoeld in de artikelen 54 tot 66. | visés aux articles 54 à 66. |
| Mogen worden afgetrokken buiten de termijn gesteld in het 3° van het | Peuvent être déduites en dehors du délai prévu au 3° de l'alinéa qui |
| voorgaande lid : | précède : |
| 1° de bedrijfsverliezen die na 1 januari 1960 zijn veroorzaakt door | 1° les pertes professionnelles résultant d'événements de force majeure |
| overmacht of toeval; | ou de cas fortuits survenus à partir du 1er janvier 1960; |
| 2° de bedrijfsverliezen die werden geleden vanaf het boekjaar dat | 2° les pertes professionnelles éprouvées à partir de l'exercice |
| ingaat na 31 december 1976, ofwel in zover zij niet meer bedragen dan | comptable prenant cours après le 31 décembre 1976, soit dans la mesure |
| de fiscaal aangenomen afschrijvingen, ofwel in zover zij binnen | où elles n'excèdent pas les amortissements admis au point de vue |
| voornoemde termijn zouden kunnen zijn afgetrokken indien geen | fiscal, soit dans la mesure où elles auraient pu être déduites dans le |
| afschrijvingen waren aangenomen; | délai précité si des amortissements n'avaient pas été admis; |
| 3° de bedrijfsverliezen betreffende een boekjaar dat voorafgaat aan | 3° les pertes professionnelles relatives à un exercice comptable |
| het boekjaar dat ingaat na 31 december 1976, in zover zij binnen | précédant celui qui prend cours après le 31 décembre 1976, dans la |
| mesure où elles auraient pu l'être dans le délai précité si des | |
| voornoemde termijn zouden kunnen zijn afgetrokken indien er vanaf het | amortissements n'avaient pas été admis au point de vue fiscal à partir |
| boekjaar dat ingaat na 31 december 1976 fiscaal geen afschrijvingen | de l'exercice comptable prenant cours après le 31 décembre 1976. |
| waren aangenomen. | |
| De Koning bepaalt de wijze waarop de in dit artikel gestelde aftrekken | Le Roi détermine les modalités suivant lesquelles s'opèrent les |
| worden verricht ». | déductions prévues par le présent article ». |
| B.2. Het Hof wordt ondervraagd over de bestaanbaarheid met de | B.2. La Cour est interrogée sur la compatibilité de la disposition |
| artikelen 10 en 11 van de Grondwet van de voormelde bepaling, in | précitée avec les articles 10 et 11 de la Constitution, en ce qu'elle |
| zoverre zij het niet mogelijk maakt om van de belastbare inkomsten | ne permet pas de déduire des revenus imposables des pertes antérieures |
| vroegere verliezen af te trekken die eerder zijn geleden dan tijdens | subies au-delà des cinq années précédant la période imposable alors |
| de vijf jaren die het belastbare tijdperk voorafgaan, terwijl zij een | qu'elle autorise pareille déduction, sans limite dans le temps, pour |
| dergelijke aftrek zonder beperking in de tijd toestaat voor de | les amortissements prenant cours pendant cette même période. |
| afschrijvingen die gedurende datzelfde tijdperk ingaan. | |
| B.3.1. De wijziging van het in het geding zijnde artikel 43 van het | B.3.1. La modification de l'article 43 du CIR 1964 en cause par la loi |
| WIB 1964 bij de voormelde wet van 8 augustus 1980 vindt haar oorsprong | du 8 août 1980 précitée trouve son origine dans la volonté exprimée |
| in de wil van de Regering om « te vermijden dat het boeken van | par le Gouvernement d'« éviter que l'obligation d'acter les |
| afschrijvingen, minderwaarden, voorzieningen voor risico's, ongeacht | amortissements et moins-values et de constituer les provisions pour |
| het resultaat, in feite voor gevolg zou hebben de recuperatieperiode | risques, indépendamment du résultat, ait pour effet de réduire, en |
| van de fiscale verliezen in te korten » (verslag aan de Koning | fait, la durée de récupération des pertes fiscales » (rapport au Roi |
| voorafgaand aan het koninklijk besluit van 8 oktober 1976 met | précédant l'arrêté royal du 8 octobre 1976 relatif aux comptes annuels |
| betrekking tot de jaarrekening van de ondernemingen, Belgisch Staatsblad, 19 oktober 1976, p. 13463). | des entreprises, Moniteur belge, 19 octobre 1976, p. 13463). |
| In het verlengde van de geuite wil om de fiscaal nadelige gevolgen van | Dans la prolongation de la volonté exprimée d'une neutralisation de |
| het nieuwe boekhoudrecht te neutraliseren, heeft artikel 43, tweede | l'incidence fiscalement défavorable du nouveau droit comptable, |
| lid, van het WIB 1964 de aftrekbaarheid zonder beperking in de tijd | l'article 43, alinéa 2, du CIR 1964 a autorisé la déductibilité sans |
| van de afschrijvingen in de loop van dat boekjaar toegestaan. | limite dans le temps des amortissements pratiqués au cours de cet |
| B.3.2. Het criterium op grond waarvan het verschil in behandeling | exercice. B.3.2. Le critère sur la base duquel est opérée la différence de |
| betreffende de aftrekbaarheid van de bedrijfsverliezen wordt gemaakt, | traitement relative à la déductibilité des pertes professionnelles se |
| verwijst alleen naar de verliezen die de vanuit fiscaal oogpunt | réfère aux seules pertes qui n'excèdent pas les amortissements admis |
| toegestane afschrijvingen niet overstijgen, met uitsluiting van de | au point de vue fiscal, à l'exclusion des pertes résultant de |
| verliezen die voortvloeien uit waardeverminderingen. | réductions de valeur. |
| B.3.3. Luidens artikel 12 van het voormelde koninklijk besluit van 8 | B.3.3. Selon l'article 12 de l'arrêté royal précité du 8 octobre 1976 |
| oktober 1976 (huidig artikel 45, eerste lid, van het koninklijk | |
| besluit van 30 januari 2001 « tot uitvoering van het wetboek van | (actuel article 45, alinéa 1er, de l'arrêté royal du 30 janvier 2001 |
| vennootschappen ») zijn de afschrijvingen « de bedragen ten laste van | portant exécution du code des sociétés), les amortissements sont « les |
| de resultatenrekening genomen, met betrekking tot oprichtingskosten en | montants pris en charge par le compte de résultats, relatifs aux frais |
| tot immateriële en materiële vaste activa waarvan de gebruiksduur | d'établissement et aux immobilisations incorporelles et corporelles |
| beperkt is, ten einde hetzij het bedrag van deze oprichtingskosten en | dont l'utilisation est limitée dans le temps, en vue soit de répartir |
| van de eventuele geherwaardeerde aanschaffingskosten van deze vaste | le montant de ces frais d'établissement et le coût d'acquisition, |
| activa te spreiden over een waarschijnlijke nuttigheids- of | éventuellement réévalué, de ces immobilisations sur leur durée |
| gebruiksduur, hetzij deze kosten ten laste te nemen op het ogenblik | d'utilité ou d'utilisation probable, soit de prendre en charge ces |
| waarop zij worden aangegaan ». Op fiscaal vlak worden die | frais et ces coûts au moment où ils sont exposés ». Sur le plan |
| afschrijvingen « als beroepskosten aangemerkt naar de mate dat ze | fiscal, ces amortissements « sont considérés comme des frais |
| gegrond zijn op de aanschaffings- of beleggingswaarde en voor zover ze | professionnels dans la mesure où ils sont basés sur la valeur |
| noodzakelijk zijn en samengaan met een waardevermindering die zich in | d'investissement ou de revient, où ils sont nécessaires et où ils |
| het belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan » (artikel 45, 4°, | correspondent à une dépréciation réellement survenue pendant la |
| van het WIB 1964, huidig artikel 61 van het WIB 1992). | période imposable » (article 45, 4°, du CIR 1964, actuel article 61 du CIR 1992). |
| Luidens artikel 12 van hetzelfde koninklijk besluit wordt onder | Selon l'article 12 du même arrêté royal, on entend par réductions de |
| waardeverminderingen verstaan « correcties op de aanschaffingswaarde | valeur « les abattements apportés au prix d'acquisition des éléments |
| van de actiefbestanddelen, andere dan die vermeld in het vorige lid, | de l'actif autres que ceux visés à l'alinéa précédent, et destinés à |
| om rekening te houden met al dan niet als definitief aan te merken | tenir compte de la dépréciation, définitive ou non, de ces derniers à |
| ontwaardingen bij het afsluiten van het boekjaar » (huidig artikel 45, | la date de clôture de l'exercice » (actuel article 45, alinéa 2, de |
| tweede lid, van het voormelde koninklijk besluit van 30 januari 2001). | l'arrêté royal du 30 janvier 2001 précité). Sont donc susceptibles |
| Aan waardeverminderingen kunnen dus worden onderworpen : de terreinen | d'être soumis à des réductions de valeur : les terrains et les autres |
| en andere materiële vaste activa waarvan het gebruik niet is beperkt | immobilisations corporelles dont l'utilisation n'est pas limitée dans |
| in de tijd, de financiële vaste activa, de voorraden, de goederen in | le temps, les immobilisations financières, les stocks, les encours, |
| bewerking, de schuldvorderingen, de geldbeleggingen en de beschikbare waarden. Aldus zijn zowel de afschrijvingen als de waardeverminderingen waardeaanpassingen van een bestanddeel dat vooraf is opgenomen in de balans. Het gaat om vermogenswijzigingen die kunnen worden toegepast op de oorspronkelijk in de balans opgenomen waarderingen. Ongeacht of het gaat om afschrijvingen dan wel om waardeverminderingen, impliceren die balanswijzigingen geen enkele uitbetaling. Op fiscaal vlak houden zowel de afschrijvingen als de waardeverminderingen dus een ontwaarding in van de aanschaffingswaarde van een bestanddeel van het actief. | les créances, les placements de trésorerie et les valeurs disponibles. Ainsi, tant les amortissements que les réductions de valeur sont des ajustements de valeur d'un élément préalablement entré dans le bilan. Il s'agit de modifications patrimoniales susceptibles d'être appliquées aux évaluations initialement portées au bilan. Qu'il s'agisse des amortissements ou des réductions de valeur, ces modifications bilantaires n'impliquent aucun décaissement. Sur le plan fiscal, tant les amortissements que les réductions de valeur impliquent donc une dépréciation de la valeur d'acquisition d'un |
| B.3.4. In de parlementaire voorbereiding van de wet van 8 augustus | élément de l'actif. |
| 1980 wordt geen uitleg gegeven over de oorsprong van de | B.3.4. Les travaux préparatoires de la loi du 8 août 1980 ne |
| gedifferentieerde behandeling van de verliezen die voortvloeien uit | s'expliquent pas sur l'origine du traitement différencié des pertes |
| afschrijvingen en van de verliezen die voortvloeien uit | résultant d'amortissements et des pertes résultant de réductions de |
| waardeverminderingen. In de memorie van toelichting wordt vermeld dat | valeur. Dans l'exposé des motifs, il est mentionné que l'adoption de |
| de aanneming van de bijzondere regel voor de verliezen die | la règle particulière pour les pertes résultant d'amortissements a |
| voortvloeien uit afschrijvingen ertoe strekt te voldoen « aan de | pour but de réaliser « l'engagement que le Gouvernement précédent a |
| verbintenis die de vorige Regering aanging ervoor te zorgen dat de | pris de veiller à ce que les dispositions réglementaires prises en |
| bepalingen genomen in uitvoering van de wet van 17 juli 1975 met | exécution de la loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité et |
| betrekking tot de boekhouding en de jaarrekening van de ondernemingen, | |
| geen onrechtstreekse fiscale gevolgen zouden hebben » (Parl. St., | aux comptes annuels des entreprises n'aient pas d'effets fiscaux |
| Kamer, 1979-1980, nr. 323/1, p. 6). In het verslag namens de Commissie | indirects » (Doc. parl., Chambre, 1979-1980, n° 323/1, p. 6). Dans le |
| voor de financiën becommentarieert de minister van Financiën de | rapport fait au nom de la Commission des Finances, le ministre des |
| wijziging als volgt : | Finances commente la modification comme suit : |
| « De wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de boekhouding en de | « La loi du 17 juillet 1975 relative à la comptabilité et aux comptes |
| jaarrekeningen van de ondernemingen verplicht de ondernemingen hun | annuels des entreprises oblige ces dernières à comptabiliser leurs |
| afschrijvingen te boeken, ook indien de bedrijfsresultaten daartoe | amortissements, même si les résultats d'exploitation sont insuffisants |
| niet volstaan. | pour les absorber. |
| Er moest worden voorkomen dat die verplichting een ongunstige fiscale | Il convenait d'éviter que cette obligation ait une incidence fiscale |
| terugslag heeft voor de ondernemingen. Daarom laat dit artikel de | défavorable pour les entreprises. C'est pourquoi le présent article |
| aftrek van de bedrijfsverliezen als gevolg van de aflossingen toe na | autorise la déduction des pertes professionnelles dues aux |
| de termijn van vijf jaar » (Parl. St., Senaat, 1979-1980, nr. 483-9, | amortissements, au-delà du terme de cinq ans » (Doc. parl., Sénat, |
| p. 24, zie ook p. 8). | 1979-1980, n° 483-9, p. 24, voy. aussi p. 8). |
| In zijn memorie stelt de Ministerraad vast « dat hij geen enkel | Dans son mémoire, le Conseil des ministres constate « qu'il n'aperçoit |
| element ziet dat die gedifferentieerde behandeling van de overdracht | aucun élément quelconque qui soit de nature à justifier ce traitement |
| van de verliezen in de tijd kan verantwoorden naargelang zij | différencié du report des pertes dans le temps suivant qu'elles |
| voortvloeien uit de inaanmerkingneming van afschrijvingen dan wel uit | proviennent de la prise en compte d'amortissements ou de la prise en |
| de inaanmerkingneming van waardeverminderingen ». | compte de réductions de valeur ». |
| Het Hof merkt ten slotte op dat aan die gedifferentieerde behandeling | La Cour observe enfin qu'un terme a été mis à ce traitement |
| een einde is gemaakt door de artikelen 263 en 309, 8°, van de wet van | différencié par les articles 263 et 309, 8°, de la loi du 22 décembre |
| 22 december 1989 houdende fiscale bepalingen, die alle beperkingen in | 1989 portant des dispositions fiscales, qui suppriment toutes les |
| de tijd van de bedrijfsverliezen vanaf het aanslagjaar 1991 opheffen. | limites dans le temps des pertes professionnelles à partir de l'exercice d'imposition 1991. |
| B.4. De prejudiciële vraag dient bevestigend te worden beantwoord. | B.4. La question préjudicielle appelle une réponse affirmative. |
| Om die redenen, | Par ces motifs, |
| het Hof | la Cour |
| zegt voor recht : | dit pour droit : |
| Artikel 43 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, zoals | L'article 43 du Code des impôts sur les revenus 1964, tel qu'il a été |
| gewijzigd bij artikel 11 van de wet van 8 augustus 1980 betreffende de | modifié par l'article 11 de la loi du 8 août 1980 relative aux |
| budgettaire voorstellen 1979-1980 en zoals van toepassing op het in | propositions budgétaires 1979-1980 et tel qu'il est applicable au |
| het geding zijnde geschil, schendt de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. | litige en cause, viole les articles 10 et 11 de la Constitution. |
| Aldus uitgesproken in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig | Ainsi prononcé en langue française et en langue néerlandaise, |
| artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het | conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur |
| Grondwettelijk Hof, op de openbare terechtzitting van 25 april 2013. | la Cour constitutionnelle, à l'audience publique du 25 avril 2013. |
| De griffier, | Le greffier, |
| F. Meersschaut | F. Meersschaut |
| De voorzitter, | Le président, |
| R. Henneuse | R. Henneuse |