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prejudiciële vraag betreffende artikel 219 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zoals van
kracht vóór de wijziging ervan bij de wet van 30 maart 1 Het
Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters P. Mart(...)"
| Uittreksel uit arrest nr. 3/2007 van 11 januari 2007 Rolnummer 3953 In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 219 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zoals van kracht vóór de wijziging ervan bij de wet van 30 maart 1 Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters P. Mart(...) | Extrait de l'arrêt n° 3/2007 du 11 janvier 2007 Numéro du rôle : 3953 En cause : la question préjudicielle relative à l'article 219 du Code des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il était en vigueur avant sa modification par la loi du 30 m La Cour d'arbitrage, composée des présidents A. Arts et M. Melchior, et des juges P. Martens, E.(...) |
|---|---|
| ARBITRAGEHOF | COUR D'ARBITRAGE |
| Uittreksel uit arrest nr. 3/2007 van 11 januari 2007 | Extrait de l'arrêt n° 3/2007 du 11 janvier 2007 |
| Rolnummer 3953 | Numéro du rôle : 3953 |
| In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 219 van het | En cause : la question préjudicielle relative à l'article 219 du Code |
| Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zoals van kracht vóór de | des impôts sur les revenus 1992, tel qu'il était en vigueur avant sa |
| wijziging ervan bij de wet van 30 maart 1994, gesteld door het Hof van | modification par la loi du 30 mars 1994, posée par la Cour d'appel |
| Beroep te Antwerpen. | d'Anvers. |
| Het Arbitragehof, | La Cour d'arbitrage, |
| samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters | composée des présidents A. Arts et M. Melchior, et des juges P. |
| P. Martens, E. De Groot, A. Alen, J.-P. Snappe en J.-P. Moerman, | Martens, E. De Groot, A. Alen, J.-P. Snappe et J.-P. Moerman, assistée |
| bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter A. Arts, | du greffier P.-Y. Dutilleux, présidée par le président A. Arts, |
| wijst na beraad het volgende arrest : | après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : |
| I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging | I. Objet de la question préjudicielle et procédure |
| Bij arrest van 21 maart 2006 in zake de bvba « Bribel » tegen de | Par arrêt du 21 mars 2006 en cause de la SPRL « Bribel » contre l'Etat |
| Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Arbitragehof | belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour d'arbitrage |
| is ingekomen op 30 maart 2006, heeft het Hof van Beroep te Antwerpen | le 30 mars 2006, la Cour d'appel d'Anvers a posé la question |
| de volgende prejudiciële vraag gesteld : | préjudicielle suivante : |
| « Schendt het artikel 219 WIB92 (in de versie geldend voor de | « L'article 219 du C.I.R. 1992 (dans la version applicable aux |
| aanslagjaren 1993 en 1994) de artikelen 10 en/of 11 van de Grondwet, | exercices d'imposition 1993 et 1994) viole-t-il les articles 10 et/ou |
| waar dit artikel de werk- of opdrachtgevers/vennootschappen die in | 11 de la Constitution, en ce qu'il prévoit que les employeurs ou |
| strijd met artikel 57 WIB92 en de ten uitvoer daarvan genomen regelen | commettants/sociétés qui, en violation de l'article 57 du C.I.R. 1992 |
| nagelaten hebben tijdig de vereiste individuele fiches en samenvattende opgaven op te stellen, sanctioneert met een bijzondere aanvullende aanslag daar waar de werk- of opdrachtgevers/natuurlijke personen diezelfde sanctie niet kunnen oplopen, in aanmerking nemende dat (i) de verplichtingen voortvloeiend uit artikel 57 WIB92 en de uitvoeringsmaatregelen in dezelfde mate betrekking hebben op werk- of opdrachtgevers/natuurlijke personen en vennootschappen en (ii) de situatie van werk- of opdrachtgevers/vennootschappen en werk- of opdrachtgevers/natuurlijke personen dezelfde is in het licht van de doelstelling die bestaat in het vermijden en compenseren van het verlies aan belastingen ingevolge de (eventuele) ontduiking - mogelijk | et des règles prises en exécution de celui-ci, ont négligé d'établir dans les délais les fiches individuelles et relevés récapitulatifs requis, seront sanctionnés d'une cotisation supplémentaire spéciale, alors que les employeurs ou commettants/personnes physiques ne peuvent subir la même sanction, et ce compte tenu du fait que (i) les obligations découlant de l'article 57 du C.I.R. 1992 et les dispositions d'exécution concernent dans la même mesure les employeurs ou commettants/personnes physiques et les employeurs ou commettants/sociétés et que (ii) la situation des employeurs ou commettants/sociétés et celle des employeurs ou commettants/personnes physiques est la même à la lumière de l'objectif consistant à éviter et à compenser la perte d'impôts consécutive à la fraude (éventuelle) |
| gemaakt doordat de werkgever heeft nagelaten de vereiste fiches op te | - rendue possible en ce que l'employeur a négligé d'établir les fiches |
| stellen - door de verkrijger van de inkomsten ? ». | requises - commise par le bénéficiaire des revenus ? ». |
| (...) | (...) |
| III. In rechte | III. En droit |
| (...) | (...) |
| B.1. Het Hof wordt ondervraagd over de bijzondere aanslag in de | B.1. La Cour est interrogée au sujet de la cotisation spéciale à |
| vennootschapsbelasting op de zogenaamde « geheime commissielonen ». De | l'impôt des sociétés frappant les « commissions secrètes ». La |
| in het geding zijnde bepaling is artikel 219 van het Wetboek van de | disposition en cause est l'article 219 du Code des impôts sur les |
| inkomstenbelastingen 1992 (WIB 1992) zoals die bepaling van toepassing | revenus 1992 (C.I.R. 1992), tel qu'il était applicable pour les |
| was voor de aanslagjaren 1993 en 1994. Die bepaling luidt : | exercices d'imposition 1993 et 1994. Cette disposition énonce : |
| « Een bijzondere afzonderlijke aanslag wordt gevestigd op kosten, | « Une cotisation distincte spéciale est établie à raison des dépenses |
| vermeld in artikel 57, die niet worden verantwoord door individuele | visées à l'article 57, qui ne sont pas justifiées par la production de |
| fiches en een samenvattende opgave. | fiches et relevés. |
| Die aanslag is gelijk aan 200 % van die kosten ». | Cette cotisation est égale à 200 p.c. de ces dépenses ». |
| De voormelde bepaling verwijst voor haar materieel toepassingsgebied | La disposition précitée renvoie, en ce qui concerne son champ |
| naar artikel 57 van het WIB 1992. Wanneer een vennootschap de sommen bedoeld in die bepaling (dat wil zeggen de commissies, makelaarslonen, erelonen en voordelen van alle aard die zijn betaald aan de verkrijgers voor wie die sommen beroepsinkomsten zijn, of nog de bezoldigingen en pensioenen betaald aan personeelsleden of gewezen personeelsleden, alsmede aan bestuurders en zaakvoerders) niet binnen de opgelegde termijn verantwoordt met de door de wet voorgeschreven individuele fiches en samenvattende opgaven, waarbij de volledige identiteit van de begunstigde wordt bekendgemaakt, is zij een bijzondere aanslag in de vennootschapsbelasting verschuldigd. B.2. Het belastingstelsel dat geldt voor geheime commissielonen, is het resultaat van meerdere opeenvolgende wetswijzigingen. De parlementaire voorbereiding van die verschillende aanpassingen toont aan dat de wetgever bepaalde vormen van misbruik heeft willen bestrijden. Hij heeft dan ook een « correlatie [gelegd] tussen, eensdeels, de aftrekbaarheid van de bedragen in hoofde van diegene die ze betaalt en, anderdeels, de belastbaarheid van die bedragen ten name | d'application matériel, à l'article 57 du C.I.R. 1992. Lorsqu'une société ne justifie pas, dans le délai fixé, les sommes visées dans cet article (c'est-à-dire les commissions, courtages, honoraires et avantages de toute nature qu'elle paie à des bénéficiaires, pour lesquels ces sommes constituent des revenus professionnels, ou encore les rémunérations et pensions versées aux membres ou anciens membres du personnel ainsi qu'aux administrateurs et gérants) par la production des fiches individuelles et des relevés récapitulatifs qui sont prescrits par la loi, mentionnant intégralement l'identité du bénéficiaire, elle est redevable d'une cotisation spéciale à l'impôt des sociétés. B.2. Le système de taxation des commissions secrètes résulte de plusieurs modifications législatives successives. Les travaux préparatoires de ces différentes adaptations montrent que le législateur entendait combattre certaines formes d'abus. Il a dès lors instauré une « corrélation entre, d'une part, la déductibilité des montants dans le chef de celui qui les paie et, d'autre part, l'' |
| van de verkrijgers ». | imposabilité ' de ces montants au nom des bénéficiaires ». |
| Daarom heeft hij, bij wet van 25 juni 1973, de bijzondere aanslag | C'est pourquoi, par une loi du 25 juin 1973, il a établi la cotisation |
| vastgesteld « ter compensatie van het verlies van de belasting die | spéciale « compensant la perte de l'impôt qui ne peut être perçu dans |
| niet van de verkrijgers kan worden gevorderd » en hij heeft het bedrag | le chef des bénéficiaires » et il a calculé le montant de la |
| van de bijzondere aanslag die door vennootschappen verschuldigd is « | cotisation spéciale due par les sociétés « selon une formule conçue de |
| berekend volgens een formule die zodanig is opgevat dat de totale | manière que l'imposition totale (impôt des sociétés plus cotisation |
| belasting (vennootschapsbelasting plus bijzondere aanslag) 65 % van de | spéciale) atteigne 65 % des paiements visés, ce qui correspond environ |
| bedoelde belastingen bedraagt, wat ongeveer met het marginale tarief | |
| van de personenbelasting overeenstemt [...] » (Parl. St., Kamer, | au taux marginal de l'impôt des personnes physiques [...] » (Doc. |
| 1972-1973, nr. 521/7, pp. 38-39). | parl., Chambre, 1972-1973, n° 521/7, pp. 38-39). |
| Bij de wet van 8 augustus 1980 betreffende de budgettaire voorstellen | Par la loi du 8 août 1980 relative aux propositions budgétaires |
| 1979-1980 heeft de wetgever de vaste termijn ingevoerd waarbinnen de | 1979-1980, le législateur a introduit le délai fixe dans lequel les |
| individuele fiches en de samenvattende opgave aan de administratie | fiches individuelles et le relevé récapitulatif doivent être transmis |
| moeten worden toegezonden. Tevens werd het tarief van de aanslag | à l'administration. Le taux de la cotisation a en même temps été porté |
| gebracht op « het verschil tussen de zevenenzestig en half honderdsten | « à la différence entre, d'une part, les soixante-sept et demi |
| van het drievoudige van die lasten of bedragen enerzijds en het | centièmes du triple de ces charges ou sommes et, d'autre part, la |
| gedeelte van de overeenkomstig de artikelen 126 tot 128 en 130 | quotité de l'impôt des sociétés, calculé conformément aux articles 126 |
| berekende vennootschapsbelasting dat verhoudingsgewijs op het | à 128 et 130, qui se rapporte proportionnellement au triple desdites |
| drievoudige van die lasten of bedragen betrekking heeft anderzijds ». | charges ou sommes ». Le législateur a déclaré que son intention était |
| De wetgever stelde dat het de bedoeling was de aanslag op een zodanig | |
| niveau te brengen dat geen enkele vennootschap belang erbij heeft | de porter la cotisation à un niveau tel qu'aucune société n'ait encore |
| dergelijke bedragen niet meer te rechtvaardigen volgens de wettelijke | intérêt à ne plus justifier de tels montants selon les formalités |
| vormvereisten (Parl. St., Kamer, 1979-1980, nr. 323/47, pp. 64-66). | légales (Doc. parl., Chambre, 1979-1980, n° 323/47, pp. 64-66). |
| Bij de wet van 7 december 1988 werd, « met het oog op een | Par la loi du 7 décembre 1988, l'ancien mode de calcul a, « dans un |
| vereenvoudigde berekening », de vroegere berekeningswijze vervangen | souci de simplification du calcul », été remplacé par une cotisation |
| door een aparte bijzondere aanslag tegen het tarief van 200 pct. | spéciale distincte au taux de 200 p.c. (Doc. parl., Sénat, S.E. 1988, |
| (Parl. St., Senaat, B.Z. 1988, nr. 440-1, p. 26), terwijl zowel de | n° 440-1, p. 26), cependant que tant les dépenses non justifiées que |
| niet-verantwoorde kosten als de afzonderlijke aanslag zelf aftrekbaar | |
| werden als beroepskosten. De verhoging van het tarief werd gemotiveerd | la cotisation spéciale elle-même ont été rendues déductibles à titre |
| als « het resultaat van de beslissing van de Regering om zich niet te | de charges professionnelles. La majoration du taux a été motivée comme |
| beperken tot de belasting alleen, doch om de patronale en persoonlijke | résultant « de la décision du Gouvernement de ne plus se limiter au |
| sociale zekerheidsbijdragen, die niet worden geheven door de | seul impôt mais d'incorporer à l'imposition les cotisations sociales, |
| toekenning van geheime commissielonen, op te nemen in de aanslag » | patronales et personnelles, que l'octroi de commissions secrètes |
| (Parl. St., Senaat, B.Z. 1988, nr. 440-2, p. 131). | permet d'éluder » (Doc. parl., Sénat, S.E. 1988, n° 440-2, p. 131). |
| Bij de wet van 30 maart 1994 werd het tarief van de afzonderlijke | Par la loi du 30 mars 1994, le taux de la cotisation distincte est |
| aanslag verhoogd van 200 pct. naar 300 pct., met als doel de fraude te | passé de 200 à 300 p.c., dans le but de combattre la fraude (Doc. |
| ontraden (Parl. St., Kamer, 1993-1994, nr. 1290/6, pp. 45-46 en p. | parl., Chambre, 1993-1994, n° 1290/6, pp. 45-46 et p. 86). La loi du 4 |
| 86). Bij de wet van 4 mei 1999 is het toepassingsgebied van de aanslag | mai 1999 a étendu le champ d'application de la cotisation sur |
| geheime commissielonen uitgebreid tot de verdoken meerwinsten. Bij de | commissions secrètes aux bénéfices dissimulés. La loi du 27 novembre |
| wet van 27 november 2002 is, met ingang van het aanslagjaar 2003, | 2002 a complété, à compter de l'exercice d'imposition 2003, l'article |
| artikel 219 aangevuld met een vierde lid dat stelt dat de aanslag op | 219 par un alinéa 4 qui dispose que la cotisation frappant les |
| de geheime commissielonen niet wordt toegepast wanneer de | commissions secrètes n'est pas appliquée si le contribuable démontre |
| belastingplichtige aantoont dat het bedrag van de in artikel 57 van | que le montant des dépenses visées à l'article 57 du C.I.R. 1992 est |
| het WIB 1992 bedoelde kosten is begrepen in een door de genieter | compris dans une déclaration introduite par le bénéficiaire |
| overeenkomstig artikel 305 ingediende aangifte. | conformément à l'article 305. |
| B.3. Uit de prejudiciële vraag kan worden afgeleid dat de verwijzende | B.3. Il peut se déduire de la question préjudicielle que le juge a quo |
| rechter van het Hof beoogt te vernemen of de in het geding zijnde | demande à la Cour si la disposition litigieuse instaure - pour les |
| bepaling - voor de aanslagjaren 1993 en 1994 - een discriminatie | exercices d'imposition 1993 et 1994 - une discrimination entre les |
| instelt tussen belastingplichtigen die aan de personenbelasting zijn | contribuables qui sont soumis à l'impôt des personnes physiques (« les |
| onderworpen (« de werk- of opdrachtgevers/natuurlijke personen ») en | employeurs ou commettants/personnes physiques ») et ceux qui sont |
| diegenen die aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen (« de | soumis à l'impôt des sociétés (« les employeurs ou |
| werk- of opdrachtgevers/vennootschappen ») aangezien enkel de | commettants/sociétés ») en ce que seuls ces derniers sont redevables |
| laatstgenoemden de in het geding zijnde aanslag verschuldigd zijn. | de la cotisation en cause. |
| B.4.1. Aan de personenbelasting en aan de vennootschapsbelasting | B.4.1. L'impôt des personnes physiques et l'impôt des sociétés |
| liggen verschillende beginselen ten grondslag. Naast de verschillen | obéissent à des principes différents. Outre les différences relatives |
| betreffende de aanslagvoet, dient te worden opgemerkt dat alle | aux taux d'imposition, il y a lieu de remarquer que tous les revenus, |
| inkomsten, winsten en baten van de vennootschappen belastbaar zijn, | bénéfices et profits des sociétés sont taxables, ce qui n'est pas le |
| wat niet het geval is voor die van de natuurlijke personen; terwijl de | cas de ceux des personnes physiques; alors que celles-ci ne peuvent |
| natuurlijke personen van hun belastbaar inkomen enkel de bij de wet | déduire de leurs revenus taxables que les dépenses prévues par la loi, |
| voorgeschreven kosten kunnen aftrekken, kan de vennootschap alle | la société peut déduire toutes dépenses sauf celles exclues par la |
| kosten aftrekken behoudens die welke bij de wet zijn uitgesloten. | loi. A la différence de leur traitement à l'impôt des personnes |
| Anders dan in de personenbelasting, worden de niet verantwoorde kosten | physiques, les dépenses et charges non justifiées - et, par |
| en lasten - en, bij wege van gelijkschakeling, de verdoken meerwinsten | assimilation, les bénéfices dissimulés - sont, lorsqu'elles sont |
| -, wanneer zij aan de in het geding zijnde aanslag onderworpen zijn, | soumises à la cotisation en cause, considérées comme frais |
| als aftrekbare beroepskosten beschouwd (WIB 1992, artikel 197) en de | professionnels déductibles (C.I.R. 1992, article 197) et la cotisation |
| afzonderlijke aanslag is op dezelfde wijze aftrekbaar van de | distincte est déductible, au même titre, de la base imposable |
| belastbare grondslag (artikelen 197, 198, eerste lid, 1°, en 463bis, § | (articles 197, 198, alinéa 1er, 1°, et 463bis, § 1er, alinéa 3, du |
| 1, derde lid, van het WIB 1992). | C.I.R. 1992). |
| B.4.2. Ook al is het juist, zoals gesteld in de prejudiciële vraag, | B.4.2. Bien qu'il soit exact, comme l'indique la question |
| dat de verplichtingen voortvloeiend uit artikel 57 van het WIB 1992 op | préjudicielle, que les obligations résultant de l'article 57 du C.I.R. |
| dezelfde wijze gelden voor diegenen die aan de personenbelasting zijn | 1992 s'appliquent de façon égale aux personnes soumises à l'impôt des |
| onderworpen en diegenen die aan de vennootschapsbelasting zijn | personnes physiques et à celles soumises à l'impôt des sociétés, il |
| onderworpen, toch dient het Hof rekening te houden, niet alleen met | n'en demeure pas moins que la Cour doit tenir compte non seulement de |
| het fundamentele onderscheid vermeld in B.4.1, maar ook met de | la distinction fondamentale exposée en B.4.1, mais également de |
| bijzondere doelstelling van de wetgever zoals die, zeker sinds de wet | l'objectif particulier du législateur qui ressort, certainement depuis |
| van 7 december 1988, uit de wetshistoriek van het belastingstelsel | la loi du 7 décembre 1988, de l'historique du régime fiscal frappant |
| inzake geheime commissielonen naar voren komt. Meer bepaald blijkt dat | les commissions secrètes. Il apparaît plus précisément que la |
| de bijzondere aanslag op de geheime commissielonen niet alleen een | cotisation spéciale frappant les commissions secrètes présente non |
| ontradend karakter heeft, maar ook het verlies voor de Schatkist | seulement un caractère dissuasif mais entend également compenser la |
| voortvloeiend uit de ontduiking van de personenbelasting en van de | perte résultant pour le Trésor de la fraude à l'impôt des personnes |
| socialezekerheidsbijdragen wil compenseren. | physiques et aux cotisations de sécurité sociale. |
| Het bekritiseerde verschil in behandeling kan bijgevolg worden | La différence de traitement critiquée peut par conséquent se justifier |
| verantwoord door het gewettigde streven van de wetgever om streng op | par le souci légitime du législateur d'agir avec vigueur dans les |
| te treden in die sectoren waar de risico's op misbruiken het grootst | secteurs où les risques d'abus sont les plus importants et où la perte |
| zijn en het verlies voor de Schatkist het zwaarst doorweegt. | pour le Trésor est la plus sérieuse. |
| B.5. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord. | B.5. La question préjudicielle appelle une réponse négative. |
| Om die redenen, | Par ces motifs, |
| het Hof | la Cour |
| zegt voor recht : | dit pour droit : |
| Artikel 219 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, zoals | L'article 219 du Code des impôts sur les revenus 1992, dans sa version |
| van toepassing voor de aanslagjaren 1993 en 1994, schendt de artikelen | applicable aux exercices d'imposition 1993 et 1994, ne viole pas les |
| 10 en 11 van de Grondwet niet. | articles 10 et 11 de la Constitution. |
| Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig | Ainsi prononcé en langue néerlandaise et en langue française, |
| artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het | conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur |
| Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 11 januari 2007. | la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 11 janvier 2007. |
| De griffier, | Le greffier, |
| P.-Y. Dutilleux. | P.-Y. Dutilleux. |
| De voorzitter, | Le président, |
| A. Arts. | A. Arts. |