GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 178/2019 van 14 november 2019 Rolnummer 6944 In zake : het beroep tot gedeeltelijke vernietiging van artikel 12 van de ordonnantie van het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest van 23 november 2017 « houdende wetgevende aanpassingen met het oog op de overname van de dienst onroerende voorheffing door het Brussels Hoofdstedelijk Gewest », ingesteld door de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah de Forest » en anderen.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters F. Daoût en A. Alen, en de rechters T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, T. Giet, J. Moerman en M. Pâques, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter F. Daoût, wijst na beraad het volgende arrest : I. - Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 6 juni 2018 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 8 juni 2018, is beroep tot gedeeltelijke vernietiging ingesteld van artikel 12 van de ordonnantie van het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest van 23 november 2017 « houdende wetgevende aanpassingen met het oog op de overname van de dienst onroerende voorheffing door het Brussels Hoofdstedelijk Gewest » (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 8 december 2017) door de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah de Forest », de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah d'Anderlecht », de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah d'Uccle », de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah d'Ixelles », de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah de Molenbeek Ouest », de vzw « Les Témoins de Jéhovah de la Congrégation de Koekelberg », de vzw « Congrégation Chrétienne des Témoins de Jéhovah de Saint Josse », de vzw « Congrégation chrétienne des Témoins de Jéhovah d'Auderghem » en de vzw « Les Témoins de Jéhovah de la Congrégation de Woluwe-Saint-Pierre-Tomberg », bijgestaan en vertegenwoordigd door Mr. B. Pierard, advocaat bij de balie te Brussel, en Mr. P. Muzny, advocaat bij de balies te Bern en te Parijs. (...) II. - In rechte (...) Ten aanzien van de bestreden bepaling en de context ervan B.1.1. De verzoekende partijen vorderen de vernietiging van artikel 12, § 2, a) en d), van de ordonnantie van het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest van 23 november 2017 « houdende wetgevende aanpassingen met het oog op de overname van de dienst onroerende voorheffing door het Brussels Hoofdstedelijk Gewest » (hierna : de ordonnantie van 23 november 2017).

B.1.2. Artikel 12 van de ordonnantie van 23 november 2017 bepaalt : « In het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, wordt artikel 253 vervangen door : ' [...] § 2. Op verzoek van de belastingplichtige, wordt vrijgesteld van de onroerende voorheffing, het kadastraal inkomen van onroerende goederen of delen van onroerende goederen die aan volgende cumulatieve voorwaarden voldoen : a) uitsluitend worden gebruikt als plaats voor het openbaar uitoefenen van een eredienst van een erkende godsdienst of van de morele dienstverlening op basis van een niet-confessionele levensbeschouwing;b) toegankelijk voor het publiek zijn;c) regelmatig worden gebruikt voor evenementen van eredienst of van morele dienstverlening op basis van een niet-confessionele levensbeschouwing;d) worden beheerd door een plaatselijke instelling, erkend door de bevoegde overheid, belast met het beheer van de temporaliën van de eredienst, of door een instelling voor morele dienstverlening van de Centrale Vrijzinnige Raad. Worden niet beoogd door de vrijstelling vermeld in het vorige lid : a) de onroerende goederen of delen van onroerende goederen gebruikt als woning of uitgerust voor zulk gebruik; b) de feestzalen of vergaderzalen, tenzij het bewijs wordt aangebracht dat het gaat over de hoofdplaats van de openbare uitoefening van de eredienst of de morele dienstverlening en dat evenementen van de eredienst of de morele dienstverlening er gemiddeld minstens drie keer per week worden gehouden [...] ' ».

B.1.3. Uit het verzoekschrift blijkt dat de verzoekende partijen in werkelijkheid de vernietiging vorderen van artikel 253, § 2, eerste lid, a) en d), van het Wetboek van de inkomstenbelastingen (hierna : WIB 1992), zoals vervangen bij artikel 12 van de ordonnantie van 23 november 2017.

Het Hof beperkt zijn onderzoek tot die bepaling.

B.2.1. Artikel 253, § 2, van het WIB 1992, zoals vervangen bij artikel 12 van de ordonnantie van 23 november 2017, voorziet in de vrijstelling, van de onroerende voorheffing, van het kadastraal inkomen van onroerende goederen gelegen in het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest die worden gebruikt als plaats voor het openbaar uitoefenen van een eredienst, mits aan sommige voorwaarden is voldaan.

De verzoekende partijen bekritiseren de voorwaarden volgens welke het onroerend goed in kwestie, enerzijds, uitsluitend moet worden gebruikt als plaats voor het openbaar uitoefenen van een eredienst van een erkende godsdienst en, anderzijds, moet worden beheerd door een erkende plaatselijke instelling die belast is met het beheer van de temporaliën van de eredienst.

B.2.2. De bestreden bepaling past in de context van de overname van de dienst onroerende voorheffing door het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest, met toepassing van artikel 5, § 3, van de bijzondere wet van 16 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 16/01/1989 pub. 06/11/2008 numac 2008000907 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten. - Officieuze coördinatie in het Duits sluiten betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten. De ordonnantie van 23 november 2017 is immers genomen om de materiële regels vast te stellen die van toepassing zijn op de onroerende voorheffing in het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest, met het oog op de overdracht van de betrokken belastingdienst.

De bestreden bepaling is in werking getreden vanaf het aanslagjaar 2018 (artikel 18 van de ordonnantie van 23 november 2017), dat samenvalt met de daadwerkelijke overname van de dienst onroerende voorheffing door het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest.

B.2.3. Vóór de vervanging ervan bij de bestreden bepaling, bepaalde artikel 253 van het WIB 1992 : "Van de onroerende voorheffing wordt het kadastraal inkomen vrijgesteld : 1° van de in artikel 12, § 1 vermelde onroerende goederen of delen van onroerende goederen; [...] ».

Artikel 12, § 1, van het WIB 1992 bepaalt : « Vrijgesteld zijn de inkomsten van onroerende goederen of delen van onroerende goederen gelegen in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte die een belastingplichtige of een bewoner zonder winstoogmerk heeft bestemd voor het openbaar uitoefenen van een eredienst of van de vrijzinnige morele dienstverlening, voor onderwijs, voor het vestigen van hospitalen, klinieken, dispensaria, rusthuizen, vakantiehuizen voor kinderen of gepensioneerden, of van andere soortgelijke weldadigheidsinstellingen ».

Hieruit vloeit voort dat, vóór de bestreden bepaling, het kadastraal inkomen van de in het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest gelegen onroerende goederen zonder winstoogmerk en bestemd voor de openbare uitoefening van een eredienst was vrijgesteld van de onroerende voorheffing, ongeacht of die eredienst al dan niet erkend was.

B.3. De parlementaire voorbereiding van de bestreden bepaling vermeldt : « § 2 : Vrijstelling gelinkt aan de plaats van de eredienst Deze nieuwe paragraaf 2 heeft betrekking op de vrijstelling van de onroerende voorheffing voor de erkende erediensten en de morele dienstverlening op basis van een niet confessionele levensbeschouwing.

In de praktijk werden misbruiken van deze vrijstelling vastgesteld door eigenaars van gebouwen die deze voor fictieve erediensten bestemden. Deze vrijstelling was echter enkel bedoeld voor ' authentieke ' erediensten en morele dienstverlening.

Een controle op de authenticiteit van de eredienst die wordt uitgeoefend in een bepaald gebouw om potentiële misbruiken op te sporen ligt echter moeilijk gelet op de grondwettelijke vrijheid van eredienst en het daaruit voortvloeiende verbod van inmenging (artikelen 19 tot 21 van de Grondwet).

Als oplossing wenst de Brusselse Hoofdstedelijke Regering de vrijstelling voor gebouwen of delen van gebouwen te beperken tot plaatsen waar enkel erediensten van een erkende godsdienst en van de morele dienstverlening worden uitgeoefend en beheerd worden door een erkende instelling.

Het is in dit geval niet aan de overheid om toe te zien op de authenticiteit van de in een gebouw uitgeoefende eredienst of morele dienstverlening, maar aan de erkende instelling van de betrokken godsdienst en morele dienstverlening. Deze begrippen zijn reeds vervat in artikelen 24, § 1, en 181, § 1, van de Grondwet en worden eveneens toegepast bij andere wetgeving, bijvoorbeeld de wetgeving op het godsdienstonderwijs.

De grondwettigheid van een onderscheid tussen erkende en niet-erkende godsdiensten werd reeds bevestigd door het Grondwettelijk Hof. In zijn arrest van 4 maart 1993 bevestigt het Hof dat een dergelijk voordeel ' gekoppeld mag worden aan het optreden van een van de overheid onafhankelijke instantie die de authenticiteit ervan waarborgt ' (GwH, 4 maart 1993, nr. 18/1993).

Om te vermijden dat men minieme inrichtingen uitvoert van bepaalde delen om de vrijstelling trachten te bekomen, preciseert deze paragraaf eveneens dat het onroerend goed (of deel ervan) exclusief en regelmatig voor evenementen van eredienst of van morele dienstverlening mogen worden gebruikt » (Parl. St., Parlement van het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest, 2016-2017, nr. A-554/1, pp. 9-10).

Ten aanzien van het enige middel B.4. De verzoekende partijen leiden een enig middel af uit de schending van de artikelen 10, 11, 19 en 172 van de Grondwet, in samenhang gelezen met de artikelen 9, 11 en 14 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens en met artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de rechten van de mens.

Zij voeren aan dat het door de bestreden bepaling tot stand gebrachte verschil in behandeling tussen, enerzijds, de erkende erediensten, die de vrijstelling van de onroerende voorheffing genieten voor de onroerende goederen die zij uitsluitend bestemmen voor de openbare uitoefening van hun eredienst, en de niet-erkende erediensten, welke die vrijstelling niet of niet langer genieten, niet objectief en redelijk verantwoord is en dat zij een schending van de vrijheid van godsdienst tot gevolg heeft.

B.5. Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit dat een verschil in behandeling tussen categorieën van personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief criterium berust en het redelijk verantwoord is.

Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat er geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

B.6.1. Artikel 19 van de Grondwet bepaalt : « De vrijheid van eredienst, de vrije openbare uitoefening ervan, alsmede de vrijheid om op elk gebied zijn mening te uiten, zijn gewaarborgd, behoudens bestraffing van de misdrijven die ter gelegenheid van het gebruikmaken van die vrijheden worden gepleegd ».

Artikel 9 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens bepaalt : « 1. Eenieder heeft recht op vrijheid van gedachte, geweten en godsdienst; dit recht omvat tevens de vrijheid om van godsdienst of overtuiging te veranderen, alsmede de vrijheid, hetzij alleen, hetzij met anderen, zowel in het openbaar als in zijn particuliere leven zijn godsdienst of overtuiging te belijden door de eredienst, door het onderwijzen ervan, door de practische toepassing ervan en het onderhouden van de geboden en voorschriften. 2. De vrijheid van godsdienst of overtuiging te belijden kan aan geen andere beperkingen zijn onderworpen dan die welke bij de wet zijn voorzien, en die in een democratische samenleving nodig zijn voor de openbare orde, gezondheid of zedelijkheid of de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen ». In zoverre het voormelde artikel 9 het recht erkent om hetzij alleen, hetzij met anderen, zijn godsdienst tot uiting te brengen, heeft het een draagwijdte die analoog is aan die van artikel 19 van de Grondwet, dat onder meer de vrijheid van godsdienst erkent. De bij die bepalingen geboden waarborgen vormen dan ook, in die mate, een onlosmakelijk geheel.

B.6.2. Het recht op de vrijheid van godsdienst geldt alleen voor de overtuigingen die voldoende valide, ernstig, coherent en relevant zijn. Wanneer aan die voorwaarde is voldaan, is de Staat echter gebonden door een neutraliteits- en onpartijdigheidsplicht die onverenigbaar is met enige beoordelingsbevoegdheid van zijn kant ten aanzien van de legitimiteit van de religieuze overtuigingen of de manier waarop zij tot uiting worden gebracht (EHRM, grote kamer, 26 april 2016, Izzettin Dogan et anderen t. Turkije, §§ 68 en 107).

B.7. Uit de in B.3 aangehaalde parlementaire voorbereiding blijkt dat de ordonnantiegever, door de vrijstelling van de onroerende voorheffing voor te behouden aan de kadastrale inkomens van de onroerende goederen die uitsluitend worden bestemd voor de openbare uitoefening van erkende erediensten en die worden beheerd door erkende plaatselijke instellingen, de praktijk heeft willen bestrijden waarbij de vrijstelling van de onroerende voorheffing werd gevorderd voor onroerende goederen die voor fictieve erediensten werden bestemd.

De strijd tegen fiscale fraude is een legitiem doel.

B.8. Het criterium van de erkenning van de eredienst en van de instelling die belast is met het beheer van de temporaliën van de erediensten is bovendien objectief.

B.9. Dat criterium is overigens relevant in het licht van het nagestreefde doel bestaande in de bestrijding van fiscale fraude.

De erediensten moeten immers, om te worden erkend, beantwoorden aan criteria inzake organisatie en werking en zij kunnen bijgevolg niet worden beschouwd als fictieve erediensten, die dus niet langer de vrijstelling van de onroerende voorheffing kunnen genieten.

B.10. Het Hof moet voorts nagaan of de ordonnantiegever, door te kiezen voor het criterium van de erkenning van de eredienst en van de plaatselijke instelling die de temporaliën van de eredienst beheert, geen onevenredige gevolgen heeft gecreëerd voor de niet-erkende erediensten, zoals de verzoekende partijen, en afbreuk heeft gedaan aan hun vrijheid van godsdienst.

B.11.1. De vrijheid van godsdienst houdt niet in dat de Kerken of hun gelovigen een ander fiscaal statuut moeten krijgen dan dat van de andere belastingplichtigen (EHRM, beslissing, 14 juni 2001, Alujer Fernandez en Caballero Garcia t. Spanje, p. 8). Artikel 9 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens impliceert evenmin het recht voor een religieuze vereniging om van elke belasting te worden vrijgesteld (ECRM, 16 april 1998, nr. 30260/96, Association Sivananda de Yoga Vedanta).

Een maatregel inzake de belasting van een religieuze vereniging vormt evenwel een inmenging in de uitoefening van de rechten die zijn gewaarborgd bij het voormelde artikel 9 wanneer hij tot gevolg heeft de vereniging haar vitale middelen te ontnemen, zodat die laatste niet langer in staat is voor haar aanhangers de vrije uitoefening van hun eredienst concreet te verzekeren, en wanneer hij hun voortbestaan bedreigt of de interne organisatie, de werking van de vereniging en haar religieuze activiteiten belemmert (EHRM, 30 juni 2011, Association les Témoins de Jéhovah t. Frankrijk, § 53).

B.11.2. Overeenkomstig artikel 255 van het WIB 1992, zoals van toepassing in het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest, bedraagt de onroerende voorheffing 1,25 % van het kadastraal inkomen zoals vastgesteld op 1 januari van het aanslagjaar.

De verzoekende partijen tonen niet aan dat een op dergelijke basis berekende onroerende voorheffing, zelfs wanneer zij wordt vermeerderd met de gemeentelijke opcentiemen en met de opcentiemen ten behoeve van de Brusselse agglomeratie, onevenredig is ten opzichte van de middelen van de niet-erkende erediensten en hun voortbestaan zou bedreigen of hun interne organisatie, hun werking en hun religieuze activiteiten ernstig zou belemmeren.

B.12.1. Wanneer de ordonnantiegever zijn fiscaal beleid vaststelt, beschikt hij over een ruime beoordelingsbevoegdheid. Dat is met name het geval wanneer hij het belastbare feit en de belastingschuldigen vaststelt van de belasting waarin hij voorziet. Het Hof vermag de beleidskeuzen van de ordonnantiegever, alsook de motieven die daaraan ten grondslag liggen, slechts af te keuren indien zij op een manifeste vergissing zouden berusten of niet redelijk verantwoord zouden zijn.

De ordonnantiegever beschikt aldus over een ruime beoordelingsbevoegdheid om de gevallen te bepalen waarin een belastingplichtige een belastingvrijstelling kan genieten.

Echter, wanneer de belastingvrijstelling verband houdt met het recht om zijn godsdienst tot uiting te brengen, ofwel alleen, ofwel samen met anderen, is de ordonnantiegever gebonden aan de neutraliteits- en onpartijdigheidsplicht die hem krachtens de artikelen 19 en 21, eerste lid, van de Grondwet is opgelegd.

B.12.2. Om het legitieme doel te bereiken dat erin bestaat te voorkomen dat fictieve erediensten de vrijstelling van de onroerende voorheffing genieten, vermocht de ordonnantiewetgever op legitieme wijze gebruik te maken van het criterium van de erkenning van de eredienst en van de plaatselijke instelling die de temporaliën van de eredienst beheert. Dat criterium maakt het de ordonnantiegever immers mogelijk om zowel het doel inzake de bestrijding van fiscale fraude te bereiken als tegemoet te komen aan zijn neutraliteits- en onpartijdigheidsplicht die voortvloeit uit de artikelen 19 en 21, eerste lid, van de Grondwet. De ordonnantiegever vermocht overigens redelijkerwijs ervan uit te gaan dat de controle vanwege de belastingadministratie en die vanwege de justitiële rechter niet volstaan om een einde te maken aan de vastgestelde situaties van fraude.

B.12.3. Het gegeven dat het voordeel van de vrijstelling van de onroerende voorheffing waarin de bestreden bepaling voorziet, is verbonden met de erkenning van de eredienst en van de plaatselijke instelling die belast is met het beheer van de temporaliën van de eredienst, heeft geen onevenredige gevolgen voor de niet-erkende erediensten, daar zij de erkenning van hun eredienst kunnen aanvragen.

Voor het overige wordt de procedure inzake de erkenning van de erediensten, die wordt bekritiseerd door de verzoekende partijen, niet geregeld bij de bestreden bepaling, zodat zij niet het voorwerp uitmaakt van het onderhavige beroep.

B.13. Het enige middel is niet gegrond.

Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep.

Aldus gewezen in het Frans, het Nederlands en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989Relevante gevonden documenten type wet prom. 06/01/1989 pub. 18/02/2008 numac 2008000108 bron federale overheidsdienst binnenlandse zaken Bijzondere wet op het Arbitragehof sluiten op het Grondwettelijk Hof, op 14 november 2019.

De griffier, P.-Y. Dutilleux De voorzitter, F. Daoût