GRONDWETTELIJK HOF

Uittreksel uit arrest nr. 175/2008 van 3 december 2008 Rolnummer 4427 In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 40, § 1, 2°, b), van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, gesteld door het Hof van Beroep te Gent.

Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters M. Bossuyt en M. Melchior, en de rechters R. Henneuse, E. De Groot, A. Alen, J.-P. Snappe en J. Spreutels, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter M. Bossuyt, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging Bij arrest van 29 januari 2008 in zake de Belgische Staat tegen Guido Delanghe en Laurette Denecker, waarvan de expeditie ter griffie van het Hof is ingekomen op 6 februari 2008, heeft het Hof van Beroep te Gent de volgende prejudiciële vraag gesteld : « Schendt artikel 40, § 1, 2°, b), van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in de interpretatie dat de gerealiseerde stopzettingsmeerwaarde overeenkomstig artikel 40, § 1, 2°, a), van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 bij inbreng van één of meer takken van werkzaamheid in een bestaande of op te richten vennootschap waarvan de maatschappelijke zetel in België is gevestigd zonder meer wordt vrijgesteld, daar waar de stopzettingsmeerwaarde bij de inbreng van de algemeenheid van goederen in een vennootschap waarvan de maatschappelijke zetel in België is gevestigd enkel wordt vrijgesteld mits die verrichting door de Minister van Financiën, op eensluidend advies van de Minister van Economische Zaken of van de Minister van Middenstand is erkend als te zijn gedaan om de productiviteit te verbeteren, de werkloosheid te verbeteren of de economie te rationaliseren ? Is de verschillende behandeling voldoende pertinent in functie van de ratio legis om deze twee categorieën te onderscheiden, wetende dat de erkenningsprocedure nooit werd nageleefd ? ». (...) III. In rechte (...) B.1. De prejudiciële vraag betreft artikel 40, § 1, 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 (hierna : WIB 1964), zoals vervangen bij artikel 5 van de wet van 3 november 1976 « tot wijziging van het Wetboek van de inkomstenbelastingen », dat bepaalt : « Winsten en baten als omschreven in artikel 31, 1°, worden volledig maar tijdelijk vrijgesteld : [...] 2° wanneer zij zijn verkregen of vastgesteld ter gelegenheid van : a) de inbreng, onder de voorwaarden die de Koning bepaalt, van één of meer takken van werkzaamheid in een bestaande of op te richten vennootschap, waarvan de maatschappelijke zetel of de voornaamste inrichting in België is gevestigd;b) de inbreng van de algemeenheid van de goederen in de in artikel 94 bedoelde vennootschappen, mits die verrichting door de Minister van Financiën, op eensluidend advies van de Minister van Economische Zaken of van de Minister van Middenstand is erkend als te zijn gedaan om de produktiviteit te verbeteren, de werkloosheid te bestrijden of de economie te rationaliseren ». B.2. De verwijzende rechter vraagt of littera b) van artikel 40, § 1, 2°, van het WIB 1964 bestaanbaar is met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, doordat een stopzettingsmeerwaarde die is verkregen of vastgesteld ter gelegenheid van een inbreng van de algemeenheid van de goederen in een vennootschap, enkel van belastingheffing wordt vrijgesteld wanneer die inbreng door de minister van Financiën, op eensluidend advies van de minister van Economische Zaken of van de minister van Middenstand, is erkend als te zijn gedaan om de productiviteit te verbeteren, de werkloosheid te bestrijden of de economie te rationaliseren, terwijl ze bij een inbreng van een of meer takken van werkzaamheid in een vennootschap, volgens littera a), wordt vrijgesteld zonder dat een dergelijke erkenning nodig is, daarbij rekening houdend met het feit dat de in littera b) bedoelde erkenningsprocedure nooit werd nageleefd.

B.3.1. Littera a) van artikel 40, § 1, 2°, van het WIB 1964 gaat terug op artikel 8 van de wet van 20 november 1962 « houdende hervorming van de inkomstenbelastingen », dat, blijkens de parlementaire voorbereiding ervan (Parl. St., Kamer, 1961-1962, nr. 264/1, p. 65), op zijn beurt was geïnspireerd op artikel 2 van de tijdelijke wet van 15 juli 1959 « tot bevordering van de opslorping of de fusie van vennootschappen en de inbreng van bedrijfstakken ».

B.3.2. De memorie van toelichting bij het ontwerp dat heeft geleid tot de voormelde wet van 15 juli 1959 vermeldt : « De concentratie van de ondernemingen draagt onbetwistbaar bij tot de verbetering van de productiviteit, de ontwikkeling van het economisch leven en de volledige tewerkstelling. Maar deze concentratie kan fiscaal gehinderd worden [...].

Het is dan ook niet te verwonderen dat sedert 1927 verschillende wetten zijn ontstaan om deze hinderpaal, althans tijdelijk, weg te nemen.

Sedert de wet van 24 november 1953 haar uitwerking heeft verloren, zegge van 1 januari 1958 af, werd geen enkele nieuwe maatregel op dat gebied genomen [...].

En nochtans zijn de redenen, die de vroegere fiscale maatregelen tot bevordering van de vorenbedoelde verrichtingen gerechtvaardigd hebben, meer dan ooit geldig. De voortdurende economische evolutie en de gebiedende eisen van de Gemeenschappelijke Markt stellen nieuwe problemen van hergroepering der ondernemingen, die aanmoediging verdienen » (Parl. St., Kamer, 1958-1959, nr. 216/1, pp. 1-2).

Artikel 2 van de voormelde wet van 15 juli 1959 werd toegelicht als volgt : « Zo de opslorping of de fusie van vennootschappen een middel is tot rationalisatie der ondernemingen, kan ook de overname van een bedrijfstak medewerken tot de uitbreiding van de nationale economie.

Bij analogie met de gunstige maatregelen voorzien in geval van opslorping of van fusie van vennootschappen, beschikt artikel 2 dat de bedrijfsbelasting niet toepasselijk zal zijn op de meerwaarden verwezenlijkt door een vennootschap welke vanaf 1 maart 1959 tot 31 december 1961 één of meer takken van haar bedrijvigheid inbrengt in een andere, bestaande of op te richten vennootschap, op voorwaarde : 1° dat de zetel of de voornaamste bestuursinrichting van de vennootschap die de inbreng geniet in België gelegen is;2° dat de inbreng alleenlijk wordt vergoed in aandelen of deelbewijzen in de rechten van de vennootschap; 3° dat de inbreng aan een werkelijk economisch belang beantwoordt » (ibid., pp. 3-4).

B.3.3. Daaruit blijkt dat de wetgever, met de belastingvrijstelling voor meerwaarden gerealiseerd bij de inbreng van een of meer takken van werkzaamheid in een vennootschap, de economische expansie heeft willen bevorderen. Uit het aangehaalde uittreksel uit de parlementaire voorbereiding blijkt echter ook dat de wetgever van oordeel is geweest dat de bedoelde vrijstelling enkel kan gelden wanneer de inbreng « aan een werkelijk economisch belang beantwoordt ».

B.4.1. Littera b) van artikel 40, § 1, 2°, van het WIB 1964 werd in dat Wetboek ingevoegd bij artikel 11 van de wet van 25 juni 1973 « tot wijziging van het Wetboek van de inkomstenbelastingen met betrekking tot, inzonderheid de belastingheffing over meerwaarden, de grondslag en de berekening van de vennootschapsbelasting en de belasting der niet-verblijfhouders, zomede tot de beteugeling van sommige vormen van belastingontduiking en -ontwijking ».

B.4.2. Tijdens de parlementaire voorbereiding werd die invoeging toegelicht als volgt : « In de huidige stand van zaken zijn de operaties met het oog op de hergroepering of de herstructurering van ondernemingen, door middel van de inbreng van de algemeenheid der goederen van een vennootschap in een of meer andere vennootschappen, zonder dat die inbreng de ontbinding of vereffening van de inbrengende maatschappij teweegbrengt, niet neutraal uit het oogpunt van de inkomstenbelastingen : artikel 40, § 1, 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen beoogt niet de inbreng van alle bedrijfstakken.

De Regering had door de Commissie van de Kamer een amendement doen goedkeuren waarbij die leemte werd aangevuld, doch uitsluitend ingeval de bedoelde operaties verricht worden met vrijstelling van het inbrengrecht bij toepassing van artikel 302bis van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten.

Door naar artikel 302bis van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten te verwijzen wou de Regering vermijden dat herstructureringsverrichtingen van ondernemingen, die louter financiële doeleinden zouden nastreven eerder dan doeleinden van algemeen economisch nut, zouden worden begunstigd.

In feite werd de neutraliteit van de verrichtingen van inbreng in vennootschap van de algemeenheid van goederen door die tekst slechts verzekerd in de mate dat die verrichtingen gepaard gaan met investeringen gedaan in de ontwikkelingszones en rechtstreeks bijdragen tot het oprichten van nieuwe betrekkingen en activiteiten in deze zones.

Tijdens de publieke debatten in de Kamer werd door sommige Kamerleden voorgesteld deze tekst te amenderen.

De auteurs van het amendement waren van oordeel dat de verwijzing naar artikel 302bis van het Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten de economische draagwijdte van het beoogde regime te aanzienlijk beperkte.

Zij stelden voor die verwijzing te vervangen door een tekst waarbij verwezen wordt naar de voorwaarden opgelegd bij het vroeger artikel 302ter van hetzelfde Wetboek met betrekking tot de inbreng van bedrijfstakken, te weten : de verrichting moet door de Minister van Economische Zaken of door de Minister van Middenstand erkend worden als te zijn gedaan om de productiviteit te verbeteren, de werkloosheid te bestrijden of de economie te rationaliseren.

De Regering heeft dit amendement aanvaard en het werd door de Kamer goedgekeurd » (Parl. St., Senaat, 1972-1973, nr. 278, pp. 8-9).

Later werd de tekst van het bedoelde amendement opnieuw geamendeerd in die zin dat de erkenningsbevoegdheid toekomt aan de minister van Financiën, op eensluidend advies van de minister van Economische Zaken of de minister van Middenstand (ibid., p. 28).

B.4.3. Daaruit blijkt dat de wetgever van oordeel was dat het ontbreken van een belastingvrijstelling voor meerwaarden gerealiseerd bij de inbreng van een algemeenheid van goederen in een vennootschap, diende te worden beschouwd als een leemte, die hij wou verhelpen met artikel 11 van de voormelde wet van 25 juni 1973.

Uit het aangehaalde uittreksel uit de parlementaire voorbereiding blijkt eveneens dat de in littera b) van artikel 40, § 1, 2°, van het WIB 1964 vervatte maatregel, net zoals de in littera a) vervatte maatregel, was ingegeven door de bedoeling de economische expansie te bevorderen. Om te voorkomen dat de meerwaarden zouden worden vrijgesteld in geval van een inbreng in een vennootschap die louter is ingegeven door financiële doeleinden, en die dus geen algemeen economisch nut vertoont, achtte de wetgever het echter aangewezen om de vrijstelling afhankelijk te maken van een voorafgaande erkenning door de minister van Financiën, op eensluidend advies van de minister van Economische Zaken of de minister van Middenstand.

B.5. Uit het voorgaande volgt dat de wetgever dezelfde doelstellingen heeft nagestreefd met de beide in artikel 40, § 1, 2°, van het WIB 1964 vervatte maatregelen, meer bepaald het bevorderen van de economische expansie door het wegwerken van fiscale hinderpalen bij een inbreng in een vennootschap, in zoverre de inbreng een algemeen economisch nut vertoont.

In het licht daarvan is het niet redelijk verantwoord dat bij de inbreng van de algemeenheid van de goederen in een vennootschap, de toestemming van de minister van Financiën, op eensluidend advies van de minister van Economische Zaken of de minister van Middenstand, is vereist vooraleer de gerealiseerde meerwaarde in aanmerking komt voor de bedoelde belastingvrijstelling, terwijl die toestemming niet is vereist voor de belastingvrijstelling bij een inbreng van een of meer bedrijfstakken. Ofschoon de wetgever vermag te oordelen dat de stopzettingsmeerwaarde gerealiseerd bij dergelijke inbrengen enkel van belasting kon worden vrijgesteld wanneer de inbreng een algemeen economisch nut vertoont, vermag hij daarbij geen verschil in behandeling te creëren dat niet redelijk kan worden verantwoord.

B.6. De prejudiciële vraag dient bevestigend te worden beantwoord.

Om die redenen, het Hof zegt voor recht : Artikel 40, § 1, 2°, b), van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, zoals vervangen bij artikel 5 van de wet van 3 november 1976 tot wijziging van het Wetboek van de inkomstenbelastingen, schendt de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, op de openbare terechtzitting van 3 december 2008.

De griffier, P.-Y. Dutilleux.

De voorzitter, M. Bossuyt.