ARBITRAGEHOF

Uittreksel uit arrest nr. 19/2006 van 1 februari 2006 Rolnummer 3579 In zake : de prejudiciële vraag betreffende de wet van 14 december 1972 « houdende goedkeuring van de Overeenkomst tussen België en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en tot regeling van sommige andere aangelegenheden inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en van het Slotprotocol, ondertekend te Luxemburg op 17 september 1970 », en betreffende die Overeenkomst en dat Protocol, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Aarlen.

Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters M. Melchior en A. Arts, en de rechters P. Martens, R. Henneuse, M. Bossuyt, E. De Groot, L. Lavrysen, A. Alen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke en J. Spreutels, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter M. Melchior, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging Bij vonnis van 9 februari 2005 in zake H. Gasch tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Arbitragehof is ingekomen op 17 februari 2005, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Aarlen de volgende prejudiciële vraag gesteld : « Schenden de wet van 14 december 1972 houdende goedkeuring van de Overeenkomst tussen België en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en tot regeling van sommige andere aangelegenheden inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en van het Slotprotocol, ondertekend te Luxemburg op 17 september 1970 (Belgisch Staatsblad van 27 januari 1973), en dientengevolge de Overeenkomst tussen België en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en tot regeling van sommige andere aangelegenheden inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en het Slotprotocol, ondertekend te Luxemburg op 17 september 1970, de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre de beoefenaar van een vrij beroep, Belgisch inwoner, die in het Groothertogdom Luxemburg over een vaste basis beschikt, in België wordt belast op de interesten van zijn in het Groothertogdom Luxemburg geïnde professionele schuldvorderingen, terwijl een ondernemer, Belgisch inwoner, die in het Groothertogdom Luxemburg over een vaste basis beschikt, niet in België wordt belast op de interesten van zijn in het Groothertogdom Luxemburg geïnde professionele schuldvorderingen ? ». (...) III. In rechte (...) B.1.1. De prejudiciële vraag betreft de wet van 14 december 1972 houdende goedkeuring van de Overeenkomst tussen België en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en tot regeling van sommige andere aangelegenheden inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en van het Slotprotocol, ondertekend te Luxemburg op 17 september 1970.

B.1.2. Uit het verwijzingsvonnis blijkt dat het Hof wordt ondervraagd over de bestaanbaarheid, met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, van artikel 11, §§ 1, 2 en 5, van de voormelde bij wet van 14 december 1972 goedgekeurde Overeenkomst, dat bepaalt : « § 1. Interest afkomstig uit een overeenkomstsluitende Staat en toegekend aan een verblijfhouder van de andere overeenkomstsluitende Staat is in die andere Staat belastbaar. § 2. Die interest mag echter in de overeenkomstsluitende Staat waaruit hij afkomstig is, volgens de wetgeving van die Staat worden belast, maar de aldus geheven belasting mag niet hoger zijn dat 15 t.h. van het bedrag van de interest. [...] § 5. De bepalingen van §§ 1 tot 3 zijn niet van toepassing indien de genieter van de interest, verblijfhouder van een overeenkomstsluitende Staat, in de andere overeenkomstsluitende Staat waaruit de interest afkomstig is, een vaste inrichting heeft waarmede de schuldvordering die de interest oplevert wezenlijk is verbonden. In een zodanig geval zijn de bepalingen van artikel 7 van toepassing; deze vormen geen beletsel voor de heffing van de belastingen bij de bron op die interest volgens de wetgeving van die andere overeenkomstsluitende Staat. [...] ».

De uitzondering op het beginsel van de belasting van de interesten door de Staat van verblijf van de verkrijger, waarin paragraaf 5 van het voormelde artikel 11 voorziet, is alleen van toepassing op de interesten die door de ondernemingen worden geïnd en niet op die welke door de beoefenaars van vrije beroepen worden geïnd. Immers, die bepaling vereist dat de verkrijger in de bronstaat van de interesten beschikt over een « vaste inrichting ». Dat begrip wordt gedefinieerd in artikel 5, § 1, van de Overeenkomst als « een vaste bedrijfsinrichting waarin de onderneming haar werkzaamheden geheel of gedeeltelijk uitoefent ». Bovendien verwijst artikel 11, § 5, naar artikel 7 van de Overeenkomst, dat de « winsten van ondernemingen » betreft, terwijl de inkomsten uit het beoefenen van een vrij beroep het voorwerp uitmaken van artikel 14 van de Overeenkomst, waarnaar in artikel 11, § 5, niet wordt verwezen.

B.2.1. Het aan het Hof voorgelegde verschil in behandeling is het verschil dat wordt gemaakt in het voormelde artikel 11, § 5, tussen, enerzijds, de beoefenaars van een vrij beroep, die gevestigd zijn in België en hun beroep uitoefenen in Luxemburg, waar zij beschikken over een « vaste basis », en, anderzijds, de ondernemingen, die gevestigd zijn in België en hun activiteit uitoefenen in Luxemburg, waar zij beschikken over een « vaste inrichting ». Dat verschil betreft de interesten met betrekking tot een professionele schuldvordering in Luxemburg die worden geïnd door de eerstgenoemden, die belastbaar zijn in België, de Staat van verblijf, terwijl de interesten met betrekking tot een professionele schuldvordering in Luxemburg die worden geïnd door de laatstgenoemde, belastbaar zijn in Luxemburg, de bronstaat.

Daarnaast merkt de Rechtbank op dat de door de beoefenaars van een vrij beroep geïnde interesten eveneens het voorwerp kunnen uitmaken van een beperkte belasting in de bronstaat.

B.2.2. Dat verschil in behandeling berust op de hoedanigheid van de belastingplichtige, een objectief criterium : in het eerste geval gaat het om de beoefenaar van een vrij beroep en in het tweede geval om een onderneming. Het Hof moet evenwel nagaan of dat criterium relevant is ten aanzien van het onderwerp en het doel van de onderzochte bepaling.

B.3.1. In de memorie van toelichting van het wetsontwerp houdende goedkeuring van de Overeenkomst wordt gepreciseerd dat « zoals al de onlangs door België gesloten gelijkaardige overeenkomsten, [...] de nieuwe Belgisch-Luxemburgse overeenkomst in ruime mate het in 1963 door de OESO gepubliceerde modelverdrag [volgt] », waarbij wordt onderstreept dat de opstellers van de Overeenkomst « van het modelverdrag [...] evenwel zover nodig [zijn] afgeweken om rekening te houden met de bijzonderheden in de belastingwetten van de twee landen » (Parl. St., Kamer, 1970-1971, nr. 972/1, p. 1).

Daar de toetsing van het Hof het onderzoek van de inhoud van de voormelde bepalingen van de Overeenkomst omvat, moet het Hof ermee rekening houden dat het niet gaat om een eenzijdige soevereiniteitsakte, maar om een verdragsnorm waartoe België zich ten aanzien van een andere Staat volkenrechtelijk heeft verbonden.

B.3.2. Zoals de andere overeenkomsten tot het vermijden van de dubbele belasting heeft de Belgisch-Luxemburgse overeenkomst van 17 september 1970 in eerste instantie tot doel een einde te maken aan de internationale dubbele belasting of de gevolgen ervan te verzachten, wat inhoudt dat de overeenkomstsluitende Staten gedeeltelijk of geheel ervan afzien het recht uit te oefenen dat hun wetgeving aan hen toekent om bepaalde inkomsten te belasten. De Overeenkomst regelt dus de verdeling van de belastingbevoegdheid tussen de Staat van verblijf van de belastingplichtige en de bronstaat van de inkomsten, en voert geen nieuwe fiscale verplichtingen in ten opzichte van hun intern recht.

B.4. De exclusieve belasting van de interesten die een onderneming met een vaste inrichting in de bronstaat int, vormt een uitzondering op het beginsel van de belasting van alle interesten door de Staat van verblijf van de belastingplichtige.

Bij het verlenen van zijn instemming met dat verdrag vermocht de wetgever redelijkerwijs ermee rekening te houden dat de beoefenaars van vrije beroepen en de ondernemingen, zelfs die welke door een natuurlijke persoon worden uitgebaat, aan gedeeltelijk verschillende boekhoudkundige verplichtingen en fiscale regelingen zijn onderworpen, om het voordeel van de in het geding zijnde uitzondering tot uitsluitend de ondernemingen te beperken. De verplichtingen waaraan die laatstgenoemde zijn onderworpen, met name op grond van de wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de boekhouding van de ondernemingen, zijn, op het vlak van hun boekhouding, immers strenger dan die welke aan de beoefenaars van vrije beroepen worden opgelegd. Er zou dus niet kunnen worden beweerd dat het gekozen criterium niet relevant is ten aanzien van het door de verdragsluitende partijen nagestreefde fiscale doel.

B.5. De belastingregels zijn in België en in Luxemburg weliswaar verschillend, zodat de in het geding zijnde bepaling tot gevolg heeft dat een categorie van belastingplichtigen zwaarder wordt belast dan de andere categorie. Echter, aangezien het verschil in behandeling berust op een objectief en relevant criterium, vermochten de verdragsluitende partijen te voorzien in verschillende regels voor het aanwijzen van de belastingheffende Staat met betrekking tot de interesten die beide categorieën van belastingplichtigen innen. Het gelijkheidsbeginsel vereist immers niet dat, in elk van de overeenkomsten die België met de buurlanden sluit ter voorkoming van dubbele belasting, het ernaar streeft geval per geval aan de belastingplichtigen het stelsel te garanderen dat voor hen op elk ogenblik het meest gunstige zou zijn.

B.6. De maatregel brengt overigens geen onevenredige gevolgen met zich mee, omdat, zelfs wanneer de bronstaat eveneens een belasting op de interesten heft, zoals artikel 11, § 2, van de Overeenkomst hem dat toestaat, die belasting niet hoger mag zijn dan 15 pct. van het bedrag van de belaste interesten. Bovendien wordt in voorkomend geval het forfaitaire gedeelte van de buitenlandse belasting waarin door de Belgische wetgeving is voorzien, onder de voorwaarden en volgens het tarief van die wetgeving, verrekend met de personenbelasting die met de interesten verband houdt (artikel 23, § 2, 2°, van de Overeenkomst).

B.7. Ten slotte, hoewel het juist is dat het modelverdrag van de OESO sinds de ondertekening van de Belgisch-Luxemburgse Overeenkomst is gewijzigd teneinde de beoefenaars van vrije beroepen gelijk te stellen met de ondernemingen voor de toepassing van de regels inzake de belasting van de interesten met betrekking tot een schuldvordering betreffende de uitoefening van het beroep via een vaste inrichting in een andere Staat dan de Staat van verblijf, houdt dat gegeven niet in dat de vroeger geldende regel, met name in de in het geding zijnde bepaling, onbestaanbaar zou zijn of zou zijn geworden met het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie. Hetzelfde geldt voor het gegeven dat de Belgische Staat, in soortgelijke overeenkomsten die recenter met andere Staten zijn gesloten, een regeling heeft aangenomen die niet hetzelfde verschil in behandeling bevat. Aangezien de in het geding zijnde bepalingen, om de in B.4 vermelde motieven, niet in strijd zijn met het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie in zoverre zij de beoefenaars van vrije beroepen en de ondernemingen op verschillende wijze behandelen, wordt aan die conclusie geen afbreuk gedaan door het feit dat de wetgever, die gebruik maakt van zijn beoordelingsbevoegdheid, een ander standpunt inneemt bij het verlenen van zijn instemming aan overeenkomsten met andere Staten.

B.8. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord.

Om die redenen, Het Hof zegt voor recht : De wet van 14 december 1972 « houdende goedkeuring van de Overeenkomst tussen België en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting en tot regeling van sommige andere aangelegenheden inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, en van het Slotprotocol, ondertekend te Luxemburg op 17 september 1970 », schendt de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet niet.

Aldus uitgesproken in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 1 februari 2006.

De griffier, P.-Y. Dutilleux.

De voorzitter, M. Melchior.