ARBITRAGEHOF

Uittreksel uit arrest nr. 102/2005 van 1 juni 2005 Rolnummer 3081 In zake : de prejudiciële vragen betreffende de artikelen 34, § 1, 1° en 1°bis, en 39, § 1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Gent.

Het Arbitragehof, samengesteld uit voorzitter A. Arts, rechter P. Martens, waarnemend voorzitter, en de rechters R. Henneuse, M. Bossuyt, E. De Groot, L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke en J. Spreutels, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter A. Arts, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de prejudiciële vragen en rechtspleging Bij vonnis van 8 september 2004 in zake L. De Cock en H. Michiels tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Arbitragehof is ingekomen op 17 september 2004, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Gent de volgende prejudiciële vragen gesteld : 1. « Schenden de artikelen 34, § 1, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 en 34, § 1, 1°bis, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet in zoverre ze toelaten dat een vergoeding uitgekeerd door een verzekeringsmaatschappij die dekking verleent ingevolge een polis van het type ' gewaarborgd inkomen ', belastbaar is in hoofde van de genieter, daar waar laatstgenoemde geen inkomsten derft, terwijl een vergoeding uitgekeerd door een arbeidsongevallenverzekeraar of een vergoeding van het Fonds voor beroepsziekten niet belastbaar is in hoofde van de genieter die geen inkomsten derft (overeenkomstig het arrest van het Arbitragehof van 8 september 1998 [lees : het arrest nr.132/1998 van 9 december 1998] en de uitvoering dientengevolge van artikel 39 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992), alhoewel zowel voor de verzekering ' gewaarborgd inkomen ', als voor de arbeidsongevallenverzekering, als voor het Fonds voor beroepsziekten, de invaliditeit die aan de basis ligt van de uitgekeerde vergoeding, kan zijn opgelopen bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid, in beide er geen inkomstenderving is en voor de beide vormen van verzekeringen of voor de tussenkomst van het Fonds voor beroepsziekten, de premies of de bijdragen zijn afgetrokken van de belastbare inkomsten, hetzij door de genieters zelf, hetzij door zijn werkgever ? »; 2. « Schendt artikel 39, § 1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet in zoverre het een vrijstelling invoert voor vergoedingen uitgekeerd door een arbeidsongevallenverzekeraar of het Fonds voor beroepsziekten zonder dat er een inkomstenverlies is, en zelfs in zijn tweede lid een vermoeden van afwezigheid van inkomensverlies invoert, terwijl deze vrijstelling niet bestaat voor uitkeringen ingevolge een verzekering ' gewaarborgd inkomen ', alhoewel beide vormen van verzekering of sociale bescherming worden gevormd door aftrekbare premies hetzij bij de genieter, hetzij bij zijn werkgever;de oorzaken van de dekking zich in alle gevallen kunnen voordoen binnen het kader van de beroepswerkzaamheid en zowel de verzekeringen en het Fonds in wezen hetzelfde risico dekken, namelijk een economische invaliditeit ? ». (...) III. In rechte (...) Ten aanzien van de samenhang van de in het geding zijnde bepalingen B.1.1. De prejudiciële vragen, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Gent, handelen over artikel 34, § 1, 1° en 1°bis, en over artikel 39 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (W.I.B. 1992). De in het geding zijnde bepalingen maken deel uit van titel II « Personenbelasting », hoofdstuk II « Grondslag van de belasting », afdeling IV « Beroepsinkomen », waarbij artikel 34 ressorteert onder de aangelegenheid van de belastbare inkomsten (onderafdeling I, G) terwijl artikel 39 ressorteert onder die van de vrijgestelde inkomsten (onderafdeling II, B). Pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen zijn belastbaar in het kader van de personenbelasting, terwijl ten aanzien van bepaalde pensioenen en renten in een vrijstelling is voorzien met toepassing van artikel 39 van het W.I.B. 1992.

B.1.2. Artikel 34, § 1, 1° en 1°bis, van het W.I.B. 1992, zoals gewijzigd bij artikel 2 van de wet van 19 juli 2000 tot wijziging van de artikelen 34, § 1, en 39 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen, bepaalt : « Pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen omvatten, ongeacht de schuldenaar, de verkrijger of de benaming ervan en de wijze waarop ze worden vastgesteld en toegekend : 1° pensioenen en lijfrenten of tijdelijke renten, alsmede als zodanig geldende toelagen, die rechtstreeks of onrechtstreeks betrekking hebben op een beroepswerkzaamheid; 1°bis pensioenen en lijfrenten of tijdelijke renten, alsmede als zodanig geldende toelagen, die het gehele of gedeeltelijke herstel van een bestendige derving van winst, bezoldigingen of baten uitmaken; ».

B.1.3. Artikel 39, § 1, van het W.I.B. 1992, zoals ingevoegd bij artikel 3 van de wet van 19 juli 2000, bepaalt : « De in artikel 34, § 1, 1°, vermelde pensioenen, lijfrenten of tijdelijke renten en als zodanig geldende toelagen, die zijn toegekend in geval van blijvende ongeschiktheid met toepassing van de wetgeving op de arbeidsongevallen of beroepsziekten, zijn vrijgesteld in de mate waarin ze geen herstel van een bestendige derving van winst, bezoldigingen of baten uitmaken.

Worden inzonderheid geacht geen herstel uit te maken van een dergelijke derving, de pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen vermeld in het vorige lid die zijn toegekend hetzij ingevolge een arbeidsongeval of een beroepsziekte die een invaliditeitsgraad tot gevolg hebben die niet meer bedraagt dan 20 %, hetzij als aanvulling op een rust- of overlevingspensioen.

In de gevallen die niet zijn bedoeld in het tweede lid, worden de in het eerste lid vermelde pensioenen, renten en als zodanig geldende toelagen, behoudens tegenbewijs, geacht geen herstel van een bestendige derving van winst, bezoldigingen of baten uit te maken ten belope van het deel dat overeenstemt met de totale vergoeding vermenigvuldigd met een breuk met als teller 20 % en met als noemer de invaliditeitsgraad uitgedrukt in procent ».

Ten aanzien van de in het geding zijnde bepalingen wat de belastbaarheid betreft van de uitkeringen naar aanleiding van arbeidsongevallen en beroepsziekten B.2. De artikelen 34, § 1, 1° en 1°bis en 39, van het W.I.B. 1992 werden gewijzigd, respectievelijk ingevoegd, bij artikel 2, respectievelijk artikel 3, van de wet van 19 juli 2000. Uit de parlementaire voorbereiding van die wet blijkt dat de wetgever een bestaande discriminatie heeft willen wegwerken : « [...] het loutere feit dat een ongeval waarvan een persoon het slachtoffer is geworden en waardoor hij een blijvende arbeidsongeschiktheid heeft opgelopen onder de toepassingssfeer van een sociale wetgeving valt, [is] onvoldoende [...] om de belasting te rechtvaardigen van de uitkering die deze persoon geniet terwijl hij geen enkel inkomensverlies heeft geleden als gevolg van die ongeschiktheid. Een andere beslissing nemen houdt volgens ons in dat een discriminatie wordt ingevoerd ten aanzien van de personen die een rente of een uitkering naar gemeen recht genieten welke in dezelfde omstandigheden niet belastbaar zijn.

Wij zijn van mening dat het daadwerkelijk inkomensverlies als gevolg van de ongeschiktheid het hoofdcriterium moet zijn, ongeacht de omstandigheden die geleid hebben tot die ongeschiktheid. Die omstandigheden mogen niet, zoals nu het geval is, met zich [mee] brengen dat een uitkering belastbaar wordt verklaard die tot doel heeft een vermindering van de arbeidsgeschiktheid of het feit dat grotere inspanningen moeten worden gedaan, goed te maken terwijl er geen gevolgen zijn geweest voor de beroepsinkomsten van het slachtoffer » (Parl. St., Kamer, 1997-1998, DOC 49-1408/001, p. 5).

Er werd tevens verduidelijkt dat door de voorgestelde wetswijziging tegemoet zou worden gekomen aan het arrest van het Hof nr. 132/98 van 9 december 1998 (Parl. St., Kamer, 1997-1998, DOC 49-1408/003, p. 2, en DOC 49-1408/004, p. 7), omdat de pensioenen, renten of als zodanig geldende toelagen die zijn toegekend met toepassing van de wetgeving op arbeidsongevallen of beroepsziekten, zouden worden vrijgesteld van inkomstenbelastingen in de mate waarin zij geen herstel van een bestendige derving van winst, bezoldigingen of baten uitmaken (Parl.

St., Kamer, 1997-1998, DOC 49-1408/004, p. 8).

In het arrest nr. 132/98 heeft het Hof gezegd voor recht : « Doordat artikel 32bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 (thans artikel 34, § 1, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992) de vergoedingen die met toepassing van de arbeidsongevallenwetgeving worden gestort tot herstel van een blijvende ongeschiktheid, zonder dat er voor het slachtoffer een inkomstenderving is, belastbaar maakt, schendt het artikel 10 van de Grondwet ».

Ten aanzien van de in geding zijnde bepalingen wat de belastbaarheid betreft van de uitkeringen gedaan ter uitvoering van een verzekering « gewaarborgd inkomen » B.3.1. Het Hof heeft de aangelegenheid ook beoordeeld ten aanzien van de vergoeding die met toepassing van een verzekering « gewaarborgd inkomen » wordt gestort tot herstel van een blijvende ongeschiktheid, zonder dat er voor het slachtoffer een inkomstenderving is, in vergelijking met de vergoeding die met toepassing van de arbeidsongevallenwetgeving of met toepassing van het gemeen recht wordt gestort tot herstel van een blijvende ongeschiktheid, waarbij voor het slachtoffer evenmin een inkomstenderving aanwezig is.

In het arrest nr. 120/2001 van 10 oktober 2001 heeft het Hof gezegd voor recht : « Artikel 32bis van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, thans artikel 34, § 1, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, vóór de wijziging ervan bij de wet van 19 juli 2000, schendt de artikelen 10 en 11 van de Grondwet doordat het de vergoedingen uitgekeerd door een verzekeringsmaatschappij tot herstel van een fysiologische en/of economische invaliditeit belastbaar stelt, zonder dat er voor het slachtoffer een inkomstenderving is, en terwijl de premies verbonden aan het verzekeringscontract door de begunstigde van de vergoeding niet als beroepskosten werden afgetrokken ».

De voormelde ongrondwettigheid had evenwel enkel betrekking op de omstandigheid dat een vergoeding die werd uitgekeerd ter uitvoering van een individueel verzekeringscontract « gewaarborgd inkomen » tot herstel van fysiologische of economische invaliditeit en zonder inkomstenverlies, belastbaar was, wanneer de premies verbonden aan het verzekeringscontract door de begunstigde van de vergoeding niet als beroepskosten werden afgetrokken.

B.3.2. Vervolgens heeft het Hof in zijn arrest nr. 55/2003 van 30 april 2003 gezegd voor recht : « Doordat het de bedragen die ter uitvoering van een collectief verzekeringscontract, gesloten door de werkgever van het slachtoffer, gestort zijn om een fysiologische en/of economische invaliditeit veroorzaakt door een ongeval te vergoeden, belastbaar maakt zonder dat het slachtoffer inkomsten heeft gederfd, schendt artikel 34, § 1, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet ».

De in dat arrest vastgestelde ongrondwettigheid had enkel betrekking op de omstandigheid dat een vergoeding die wordt uitgekeerd ter uitvoering van een collectief verzekeringscontract « gewaarborgd inkomen » tot herstel van fysiologische of economische invaliditeit en zonder inkomstenverlies, belastbaar was. Het betrof een verzekering, aangegaan en betaald door de werkgever van de begunstigde, die dus niet over de mogelijkheid beschikte om de premies als beroepskosten af te trekken.

Ten aanzien van de prejudiciële vragen gesteld door de verwijzende rechter in het bodemgeschil B.4. De verwijzende rechter vraagt het Hof of de in het geding zijnde bepalingen de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schenden doordat ze, enerzijds, toestaan dat de vergoeding uitgekeerd door een verzekeringsmaatschappij die dekking verleent ingevolge een polis van het type « gewaarborgd inkomen », wordt belast wanneer de belastingplichtige geen inkomsten heeft gederfd, terwijl de vergoeding uitgekeerd door een arbeidsongevallenverzekeraar of een vergoeding van het Fonds voor de Beroepsziekten niet wordt belast wanneer de belastingplichtige geen inkomsten heeft gederfd (eerste prejudiciële vraag), en, anderzijds, het voormelde artikel 39 een vrijstelling invoert voor vergoedingen uitgekeerd door een arbeidsongevallenverzekering of het Fonds voor de Beroepsziekten zonder dat er een inkomstenverlies is, « en zelfs in zijn tweede lid een vermoeden van afwezigheid van inkomstenverlies invoert », terwijl die vrijstelling niet bestaat voor uitkeringen ingevolge een verzekering « gewaarborgd inkomen » (tweede prejudiciële vraag).

B.5.1. De keuze van de wetgever om enkel die renten, pensioenen, lijfrenten, tijdelijke renten en als zodanig geldende toelagen vrij te stellen van belasting voor zover zij zijn toegekend in geval van blijvende ongeschiktheid met toepassing van de wetgeving op de arbeidsongevallen of beroepsziekten en in de mate waarin ze geen herstel van een bestendige derving van winst, bezoldigingen of baten uitmaken, wordt verantwoord als volgt : « [...] de indieners van amendement nr. 3 [...] wilden [zich] beperken tot de gevallen waarop het voormelde arrest [nr. 132/98] van het Arbitragehof betrekking heeft ». [...] Ook « de minister wenst zich te beperken tot een strikte toepassing van het arrest van het Arbitragehof van 9 december 1998, dat vanaf nu de interpretatie van het bij artikel 34, § 1, 1°, WIB 1992, inzake arbeidsongevallen bepaalde gelijkstelt met die welke reeds geldt met betrekking tot de ongevallen die zich voordoen in het raam van het privé-leven, die door het gemeen recht worden geregeld » (Parl. St., Kamer, 1997-1998, DOC 49-1408/004, p. 9).

Bovendien diende volgens de wetgever rekening te worden gehouden met de budgettaire weerslag van elke mogelijke oplossing en met een principiële kwestie : « De regering heeft weliswaar geopteerd voor een ruimer toepassingsgebied dan dat voorzien in het arrest van het Arbitragehof omdat ook de toelagen uitgekeerd met toepassing van de wetgeving op de beroepsziekten zijn opgenomen daar waar het arrest alleen betrekking heeft op de toelagen uitgekeerd met toepassing van de wetgeving op de arbeidsongevallen, maar is niet zover gegaan, omwille van budgettaire overwegingen, om een volledige vrijstelling van belasting voor te stellen.

De derde overweging is van principiële aard, namelijk tot hoever de belastingvrijstelling kan gaan. Als de wet een vermoeden van volledige vrijstelling voor bepaalde toelagen instelt, dan rijst onmiddellijk de vraag waarom niet alle vervangingsinkomens vrijgesteld worden » (Parl.

St., Senaat, 1999-2000, nr. 2-286/4, pp. 7-8).

B.5.2. Het verschil in behandeling steunt op een objectief criterium, namelijk de omstandigheid dat de vergoeding al dan niet wordt uitgekeerd met toepassing van de wetgeving op de arbeidsongevallen of beroepsziekten.

B.6. Door de pensioenen, renten en toelagen die geen herstel van een bestendige derving van winst, bezoldigingen of baten uitmaken, enkel vrij te stellen van de inkomstenbelasting voor zover die zijn toegekend met toepassing van de wetgeving op de arbeidsongevallen of beroepsziekten, heeft de wetgever een maatregel genomen die pertinent is ten aanzien van de doelstelling van de wetswijziging van 19 juli 2000, te weten tegemoet komen aan het arrest nr. 132/98.

B.7. Te dezen blijkt uit de memorie van de Ministerraad en uit het antwoord van de eisende partijen voor de verwijzende rechter op de door het Hof bij beschikking van 23 maart 2005 gestelde vraag dat die partijen de premie voor de verzekering « gewaarborgd inkomen » steeds als beroepskosten hebben afgetrokken, zodat het Hof enkel die hypothese onderzoekt.

B.8.1. Uit de parlementaire voorbereiding van de wet van 5 januari 1976 die het huidige artikel 38, 8°, van het W.I.B. 1992 heeft ingevoegd, waardoor een vrijstelling werd ingevoerd voor vergoedingen verkregen ter uitvoering van een individueel verzekeringscontract tegen lichamelijke ongevallen, blijkt dat de wetgever om twee redenen ervoor heeft gekozen elke mogelijkheid tot aftrek van de premies als tegenprestatie van die vrijstelling af te schaffen : enerzijds, omdat er geen automatische en noodzakelijke binding is tussen die voordelen en de inkomsten die de verzekerden verliezen wanneer het risico waartegen zij zich verzekeren, werkelijkheid wordt, vermits de premie wordt berekend op grond van de voordelen waarop de verzekerde rekent ingeval het risico werkelijkheid wordt; anderzijds, omdat de individuele verzekering tegen lichamelijke ongevallen meer het karakter heeft van een « spaarverzekering » dan van een « verzekering tegen het verlies van inkomsten » (Parl. St., Kamer, 1975-1976, nr. 680/10, p. 25).

B.8.2. Indien de wetgever ervan uitgaat dat de vergoedingen gestort ter uitvoering van een individueel verzekeringscontract tegen lichamelijke ongevallen van belasting worden vrijgesteld wanneer de premies verbonden aan het contract niet fiscaal werden afgetrokken door de begunstigde van de vergoeding, dan verantwoordt dit dat een vergoeding toegekend ter uitvoering van een verzekeringscontract « gewaarborgd inkomen » wordt belast, wanneer de premies door de begunstigde van de uitkering werden afgetrokken.

Bovendien volgt uit de definitie van het begrip « beroepskosten » in artikel 49 van het W.I.B. 1992juncto artikel 52, 10°, van het W.I.B. 1992 dat een afgetrokken premie tot doel heeft belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden, zodat noodzakelijkerwijze de uitgekeerde vergoeding belastbaar is.

B.9. De prejudiciële vragen dienen ontkennend te worden beantwoord.

Om die redenen, het Hof zegt voor recht : De artikelen 34, § 1, 1° en 1°bis, en 39, § 1, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 schenden de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet doordat zij de vergoedingen uitgekeerd door een verzekeringsmaatschappij die dekking verleent ingevolge een polis « gewaarborgd inkomen » belastbaar stellen, zonder dat er voor de genieter van de vergoeding een inkomstenderving is, en wanneer de premies verbonden aan het verzekeringscontract door de begunstigde van de vergoeding als beroepskosten werden afgetrokken.

Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 1 juni 2005.

De griffier, P.-Y. Dutilleux.

De voorzitter, A. Arts.