ARBITRAGEHOF

Uittreksel uit arrest nr. 59/2004 van 31 maart 2004 Rolnummer 2738 In zake : het beroep tot vernietiging van artikel 7 van de wet van 24 december 2002 « tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken », ingesteld door de b.v.b.a. « Raison Pierre - S.P.R.L. Fiduciaire » en anderen.

Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters M. Melchior en A. Arts, en de rechters P. Martens, R. Henneuse, M. Bossuyt, L. Lavrysen en E. Derycke, bijgestaan door de griffier P.-Y.Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter M. Melchior, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van het beroep en rechtspleging Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 25 juni 2003 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 27 juni 2003, is beroep tot vernietiging ingesteld van artikel 7 van de wet van 24 december 2002 « tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken » (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 31 december 2002, tweede uitgave), door de b.v.b.a. « Raison Pierre - S.P.R.L. Fiduciaire », met zetel te 4101 Jemeppe-sur-Meuse, quai des Carmes 65, de c.v.o.h.a. Lasco, met zetel te 1380 Lasne, route de l'Etat 5, de b.v.b.a. Expertell, met zetel te 1435 Hévillers, rue de Bayau 4, de b.v.b.a. Fiduciaire Fisconseils, met zetel te 6280 Gerpinnes, rue de Bertransart 61, de b.v.b.a. Bureau J.H., met zetel te 1460 Itter, rue Paisible 6, de b.v.b.a.

Algrain-Lekeu Fiduciaire, met zetel te 7340 Colfontaine, rue du Pachy 52, de b.v.b.a. Fiduciaire Optimum, met zetel te 4480 Engis, rue de la Croix 7, de b.v.b.a. Fiduciaire Hugues Tenret, met zetel te 6010 Couillet, route de Philippeville 157, de b.v.b.a. Cabinet d'expertise comptable Silvio Petta & Cie, met zetel te 4650 Herve, rue des Martyrs 59, de b.v.b.a. Assistance Développement Industrie et Commerce, met zetel te 1400 Nijvel, faubourg de Bruxelles 71, de b.v.b.a. Fiduciaire Cuvelier, met zetel te 7350 Thulin, rue Jean Jaurès 10B, de b.v.b.a.

Beurlet Bois, met zetel te 6900 Roy, rue de Grusone 20, de b.v.b.a.

Williams, met zetel te 1180 Brussel, Steenweg op Drogenbos 169, en de b.v.b.a. Fiduciaire 2001, met zetel te 4950 Weismes, rue Géréon 1. (...) II. In rechte (...) Wat het onderwerp van het beroep betreft B.1.1. De verzoekende vennootschappen vorderen de vernietiging van artikel 7 van de wet van 24 december 2002 tot wijziging van de vennootschapsregeling inzake inkomstenbelastingen en tot instelling van een systeem van voorafgaande beslissingen in fiscale zaken, waarbij artikel 196 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (W.I.B. 1992) wordt aangevuld met een paragraaf 2, die luidt als volgt : « Ten name van de vennootschappen waarvoor het tarief van de belasting voor het aanslagjaar verbonden aan het belastbare tijdperk waarin het immaterieel of materieel vast actief werd aangeschaft of tot stand gebracht, niet wordt vastgesteld overeenkomstig artikel 215, tweede lid : 1° wordt de eerste afschrijvingsannuïteit ten aanzien van tijdens het boekjaar verkregen of tot stand gebrachte vaste activa slechts als beroepskosten aangemerkt in verhouding tot het gedeelte van het boekjaar waarin de vaste activa zijn verkregen of tot stand gebracht;2° wordt, in afwijking van artikel 62, het totale bedrag van de bij de aankoop komende kosten op dezelfde wijze als de hoofdsom van de aanschaffings- of beleggingswaarde van de desbetreffende vaste activa afgeschreven.» B.1.2. Die bepaling past in een algehele hervorming van de vennootschapsbelasting waarmee de wetgever « op een substantiële manier het tarief van die belasting [wil] verlagen », en dat « in een budgettair neutraal kader [,wat] betekent dat verschillende fiscale uitgaven zullen moeten worden verminderd en dat er bovendien komaf dient gemaakt met bepaalde anomalieën in het huidige fiscale stelsel » (Parl. St., Kamer, 2001-2002, DOC 50-1918/001, p. 7).

Bij die bepaling wordt het fiscale stelsel van de afschrijvingen gewijzigd, enerzijds, door voortaan alleen toe te staan dat de eerste annuïteit prorata temporis als beroepskosten wordt aangemerkt, terwijl zij tot de inwerkingtreding van de bestreden bepaling volledig kon worden afgetrokken en, anderzijds, door voor te schrijven dat de bijkomende kosten voortaan alleen op dezelfde wijze als de beleggingswaarde zelf kunnen worden afgeschreven.

B.1.3. De aangevochten bepaling is alleen van toepassing op de vennootschappen die voor het betrokken aanslagjaar niet het verlaagde tarief van de vennootschapsbelasting kunnen genieten dat is vastgesteld bij artikel 215, tweede lid, van het W.I.B. 1992. Artikel 215, tweede lid, van het W.I.B. 1992 bepaalt : « Wanneer het belastbare inkomen niet meer dan 322.500 EUR bedraagt, wordt de belasting evenwel als volgt vastgesteld : 1° op de schijf van 0 tot 25.000 EUR : 24,25 pct.; 2° op de schijf van 25.000 EUR tot 90.000 EUR : 31 pct.; 3° op de schijf van 90.000 EUR tot 322.500 EUR : 34,5 pct. » B.1.4. Uit het onderzoek van het verzoekschrift blijkt dat de grieven van de verzoekende partijen uitsluitend slaan op het criterium dat werd gekozen om de vennootschappen die aan het nieuwe stelsel zijn onderworpen, te onderscheiden van die welke het voordeel genieten van het vroegere stelsel, dat de verzoekende partijen voordeliger vinden.

Wat de ontvankelijkheid betreft B.2.1. De Ministerraad betwist de ontvankelijkheid van het beroep.

B.2.2. De verzoekende partijen beschouwen zichzelf zonder uitzondering als kleine of middelgrote onderneming (hierna : K.M.O.) en genieten, afhankelijk van het jaar, al dan niet het verlaagde tarief van de vennootschapsbelasting. Zij worden bijgevolg rechtstreeks en ongunstig geraakt door een bepaling die een fiscaal voordeel koppelt aan het genieten van het verlaagde tarief, aangezien zij niet elk jaar dat voordeel zullen genieten, terwijl dat wel het geval had kunnen zijn indien de wetgever voor een ander criterium had geopteerd.

B.2.3. Overigens, ook al zou een vernietiging van het betwiste criterium tot gevolg hebben dat voortaan alle vennootschappen, zonder onderscheid, onderworpen zouden zijn aan het nieuwe stelsel van aftrekbaarheid van de afschrijvingen, waardoor de situatie van de verzoekende partijen zou kunnen verslechteren, toch volgt daar niet uit dat zij er geen belang bij zouden hebben de vernietiging ervan te vorderen. Door die vernietiging zou voor hen immers opnieuw de kans bestaan op een gunstigere regeling van hun situatie door de wetgever.

B.2.4. Het beroep is ontvankelijk.

Ten gronde B.3.1. Naast de algemene doelstellingen van de hervorming zoals beschreven in B.1.2, was het de bekommernis van de wetgever, die tijdens de parlementaire voorbereiding van de wet herhaaldelijk werd geuit, het fiscale statuut van de K.M.O.'s « [op te waarderen] om de investeringen met eigen middelen te steunen » (Parl. St., Kamer, 2001-2002, DOC 50-1918/001, p. 6), wat verklaart dat hij « een aantal bijkomende specifieke maatregelen [heeft] genomen die in de eerste plaats een versterking van de eigen middelen van de K.M.O.'s beogen » (Parl. St., Kamer, 2001-2002, DOC 50-1918/006, p. 7).

B.3.2. De uitsluiting van de vennootschappen die het overeenkomstig artikel 215, tweede lid, van het W.I.B. 1992 verlaagde belastingtarief genieten, van het nieuwe fiscale stelsel van afschrijvingen is een maatregel die volgens de parlementaire voorbereiding ertoe moet bijdragen die specifieke doelstelling met betrekking tot de K.M.O.'s te bereiken : vanuit het uitgangspunt dat « een eenduidige toepassing van de nieuwe afschrijvingsregels ten name van alle binnenlandse vennootschappen [...] op dat vlak dus niet opportuun en redelijk [zou] zijn, rekening houdend met de globale oogmerken van de hervorming », heeft de wetgever het nodig geacht « dat een onderscheid wordt gemaakt tussen de vennootschappen die de aard van K.M.O. hebben en de andere [...] [omdat] de mogelijkheden tot autofinanciering in het algemeen veel beperkter [zijn] voor de eersten, zodanig dat, indien de nieuwe afschrijvingsregels op hen worden toegepast, zulks in tegenstrijd zou zijn met andere voorgestelde bepalingen die de versterking van de investeringsmogelijkheden van de K.M.O.'s beogen » (Parl. St., Kamer, 2001-2002, DOC 50-1918/001, p. 41).

B.4. Ook al is het gerechtvaardigd dat de wetgever voor de K.M.O.'s in een afwijkend stelsel voorziet op grond van de doelstellingen die hij nastreeft, het Hof moet niettemin onderzoeken of het criterium dat hij daarvoor gekozen heeft niet discriminerend is. Om bestaanbaar te zijn met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet moet het criterium waarop de in het geding zijnde verschillende behandeling berust, objectief en pertinent zijn ten opzichte van het onderwerp van de betrokken maatregel en het doel dat ermee wordt nagestreefd.

B.5. Zoals de afdeling wetgeving van de Raad van State heeft doen opmerken in het advies dat zij heeft gegeven over de in het geding zijnde bepaling (ibid., p. 110), is het absolute bedrag van de belastbare winst in de loop van een welbepaald boekjaar niet pertinent om na te gaan of het gaat om een vennootschap met de kenmerken van een K.M.O., omdat er belangrijke vennootschappen zijn die in de loop van een welbepaald boekjaar een belastbare winst verwezenlijken die niet meer bedraagt dan het grensbedrag dat is vastgelegd bij artikel 215 van het W.I.B. 1992. Er zijn overigens K.M.O.'s die soms een belastbare winst behalen die meer bedraagt dan dat grensbedrag zonder dat zij daarom niet meer beantwoorden aan de kenmerken van een K.M.O. Ten slotte kunnen sommige K.M.O.'s, hoewel zij een belastbare winst hebben verwezenlijkt die minder bedraagt dan dat grensbedrag, het verlaagde tarief niet genieten omdat zij niet voldoen aan de andere voorwaarden van artikel 215 van het W.I.B. 1992.

B.6. De toepassing van het criterium waarvoor geopteerd werd in de bestreden bepaling, zal dan ook tot gevolg hebben dat bepaalde K.M.O.'s niet de uitzondering van die bepaling kunnen genieten terwijl zij zich, met betrekking tot de specifieke doelstellingen die de wetgever voor hen nastreeft, in een situatie bevinden die soortgelijk is aan die van de K.M.O.'s die de uitzondering genieten.

B.7. Daaruit volgt dat het gekozen criterium niet pertinent is en dat artikel 7 van de wet van 24 december 2002 niet bestaanbaar is met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

B.8. Om echter te vermijden dat door de gehele of gedeeltelijke vernietiging van artikel 7 van de wet van 24 december 2002 een fiscale onzekerheid en rechtsonzekerheid ontstaat die nog groter is dan die welke gecreëerd wordt door die bepaling zelf, dienen de gevolgen ervan met toepassing van artikel 8, tweede lid, van de bijzondere wet van 6 januari 1989 te worden gehandhaafd voor het lopende aanslagjaar.

Om die redenen, het Hof - vernietigt in artikel 196, § 2, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, ingevoegd bij artikel 7 van de wet van 24 december 2002, de woorden « ten name van de vennootschappen waarvoor het tarief van de belasting voor het aanslagjaar verbonden aan het belastbare tijdperk waarin het immaterieel of materieel vast actief werd aangeschaft of tot stand gebracht, niet wordt vastgesteld overeenkomstig artikel 215, tweede lid »; - handhaaft de gevolgen van de vernietigde bepaling voor het aanslagjaar 2004.

Aldus uitgesproken in het Frans, het Nederlands en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 31 maart 2004.

De griffier, P.-Y. Dutileux.

De voorzitter, M. Melchior.