ARBITRAGEHOF

Uittreksel uit arrest nr. 99/99 van 15 september 1999 Rolnummer 1371 In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 71, § 1, 3, en § 2, tweede lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964, gesteld door het Hof van Beroep te Gent.

Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters L. De Grève en M. Melchior, en de rechters H. Boel, L. François, J. Delruelle, R. Henneuse en M. Bossuyt, bijgestaan door de griffier L. Potoms, onder voorzitterschap van voorzitter L. De Grève, wijst na beraad het volgende arrest : I. Onderwerp van de prejudiciële vraag Bij arrest van 24 juni 1998 in zake T. Hyde tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Arbitragehof is ingekomen op 2 juli 1998, heeft het Hof van Beroep te Gent de volgende prejudiciële vraag gesteld : « Schendt artikel 71, § 1, 3, juncto 71, § 2, alinea 2, W.I.B./oud, in zover deze wetsbepalingen inhouden dat onderhoudsbijdragen, die een belastingplichtige betaald heeft in een later belastbaar tijdperk dan dat waarop deze onderhoudsbijdragen betrekking hebben ingevolge een gerechtelijke beslissing met terugwerkende kracht, niet mogen afgetrokken worden van diens netto-inkomsten, indien deze betaling(en) gebeurde(n) vóór het aanslagjaar 1992 m.a.w. voor 1 januari 1991, de artikelen 10 en 11 van de grondwet ? » IV. In rechte B.1.1. De in het geding zijnde bepalingen hebben betrekking op de fiscale regeling inzake onderhoudsbijdragen in het kader van de inkomstenbelastingen.

Artikel 71, § 2, tweede lid, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 (artikel 104, 2°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992) werd ingevoerd bij artikel 6 van de wet van 28 december 1990 betreffende verscheidene fiscale en niet-fiscale bepalingen en luidt : « In afwijking van § 1, 3°, zijn aftrekbaar, de tachtig honderdsten van de renten die de belastingplichtige volgens de voorwaarden aldaar bepaald verschuldigd is, doch die betaald worden in een later belastbaar tijdperk dan dat waarin zij verschuldigd zijn en dit in uitvoering van een gerechtelijke beslissing waarbij het bedrag ervan met terugwerkende kracht wordt vastgesteld of verhoogd. » Artikel 71, § 1, 3°, luidde : « Van de gezamenlijke netto-inkomsten van de verschillende in artikel 6 bedoelde categorieën worden afgetrokken, voor zover zij niet konden worden afgetrokken voor de vaststelling van die netto-inkomsten : 3° de tachtig honderdsten van de renten of de kapitalen die de belastingplichtige regelmatig heeft betaald of toegekend aan personen die geen deel uitmaken van zijn gezin, wanneer die renten of die kapitalen hen werden betaald of toegekend ter uitvoering van een verplichting op grond van de artikelen 203, 203bis, 205, 205bis, 206, 207, 213, 221, 223, 301, 303, 306, 307, 307bis, 308, 311bis, 334, 336, 339bis, 364, 370, 475bis of 475quinquies van het Burgerlijk Wetboek en van de artikelen 1258, 1271, 1280, 1288 en 1306 van het Gerechtelijk Wetboek;».

Door artikel 5 van de voormelde wet van 28 december 1990 werd tevens een artikel 67, 3°, b (artikel 90, 4°, van het W.I.B. 1992), ingevoegd in het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1964 (W.I.B. 1964), waarbij werd bepaald dat de in artikel 71, § 2, tweede lid, bedoelde onderhoudsbijdragen worden belast voor de uitkeringsgerechtigde volgens de in die bepalingen nader gespecificeerde regels.

B.1.2. Artikel 32 van de wet van 28 december 1990 bepaalt dat de voormelde artikelen 5 en 6 van toepassing zijn met ingang van het aanslagjaar 1992.

B.1.3. De invoering van de voormelde maatregelen werd in de parlementaire voorbereiding als volgt verantwoord : « Volgens de huidige administratieve richtlijnen die gesteund zijn op een arrest van het Hof van Beroep van Antwerpen van 31 maart 1980 inzake Francken Anna [ . ], kunnen uitkeringen tot onderhoud die in één keer worden betaald ter uitvoering post factum van maandelijkse verplichtingen van verschillende jaren niet aangezien worden als periodiek of regelmatig in de zin van artikel 67, 3°, WIB, zodat zij derhalve niet belastbaar zijn ten name van de genieter (en niet aftrekbaar voor de uitkeringsplichtige).

Die richtlijnen worden als onrechtvaardig ervaren in de gevallen waarin uitkeringen of aanvullende uitkeringen tot onderhoud, in uitvoering van een uitvoerbaar arrest of vonnis waarbij het bedrag ervan met terugwerkende kracht wordt vastgesteld of verhoogd, in een later belastbaar tijdperk worden betaald dan dit waarop ze betrekking hebben.

Daarom wordt voorgesteld om voortaan onderhoudsgelden, die worden betaald in een later belastbaar tijdperk dan dit waarvoor ze verschuldigd zijn, doch waarvan de niet-regelmatige betaling het gevolg is van een gerechtelijke beslissing waarbij de rente wordt vastgesteld of verhoogd, eensdeels aftrekbaar te maken voor de uitkeringsplichtige en, correlatief daarmede, ze anderdeels ook te belasten ten name van de genieter. » (Parl. St., Kamer, 1990-1991, nr. 1366/3, pp. 6 en 7, en nr. 1366/6, p. 25) B.2.1. Uit het bovenstaande blijkt dat de wetgever een einde heeft willen maken aan een administratieve interpretatie van de belastingwetgeving die als « onrechtvaardig » wordt ervaren.

Terwijl regelmatig betaalde onderhoudsgelden steeds fiscaal aftrekbaar waren, was de aftrekbaarheid van onderhoudsgelden die betaald werden in een later belastbaar tijdperk dan dat waarin ze verschuldigd waren ter uitvoering van een rechterlijke beslissing waarbij het bedrag met terugwerkende kracht werd vastgesteld of verhoogd, niet mogelijk in de door de belastingadministratie en door sommige rechtscolleges gevolgde interpretatie, omdat ze niet het door de wet vereiste karakter van regelmatigheid vertoonden.

Daardoor bestond niet enkel een onderscheid in behandeling tussen diegenen die onderhoudsgeld regelmatig en periodiek betalen en diegenen die een totaal bedrag in één keer betalen ingevolge een dergelijke rechterlijke beslissing met terugwerkende kracht, maar ook binnen deze laatste groep naargelang de belastingadministratie of de rechter die aftrekbaarheid al dan niet aannam, wat ertoe leidde dat belastingplichtigen die zich in een identieke situatie bevonden verschillend werden behandeld.

Vóór de totstandkoming van de in het geding zijnde maatregelen had de Minister van Financiën al afstand genomen van de door de belastingadministratie gevolgde interpretatie en verklaard dat naar zijn inzien de bedoelde onderhoudsbijdragen ook onder de vroegere wetgeving aftrekbaar waren voor de betaler. Vanwege de uiteenlopende beslissingen van de belastingadministratie en van de rechtscolleges werd evenwel een uitdrukkelijke wetsbepaling noodzakelijk geacht (Vr. en Antw., Senaat, 6 november 1990, nr. 5, p. 193).

B.2.3. Er dient op te worden gewezen dat de betrokken wetswijziging slechts geldt voor de gevallen waarin de bedoelde onderhoudsbijdragen worden betaald ingevolge een rechterlijke beslissing waarbij het bedrag met terugwerkende kracht wordt vastgesteld voor de eerste keer of wordt verhoogd. De wetgever had niet de bedoeling de fiscale aftrekbaarheid toe te staan van bijdragen waartoe de onderhoudsplichtige wordt veroordeeld omdat hij, door zijn schuld, zijn verplichtingen niet of laattijdig nakwam.

B.3.1. De wet van 28 december 1990 werd gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad van 29 december 1990. De aan het Hof voorgelegde bepalingen waren van toepassing met ingang van het aanslagjaar 1992, dit wil zeggen voor alle betalingen van onderhoudsgeld gedaan vanaf 1 januari 1991.

B.3.2. De verwijzende rechter vraagt het Hof of artikel 71, § 1, 3°, juncto artikel 71, § 2, tweede lid, van het oude Wetboek van de inkomstenbelastingen de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schendt, in zoverre het inhoudt dat onderhoudsbijdragen die een belastingplichtige heeft betaald in een later belastbaar tijdperk dan dat waarop die onderhoudsbijdragen betrekking hebben ingevolge een rechterlijke beslissing met terugwerkende kracht, niet mogen worden afgetrokken van diens netto-inkomsten, indien die betalingen gebeurden vóór het aanslagjaar 1992, met andere woorden vóór 1 januari 1991.

B.4.1. Het komt in beginsel aan de wetgever toe het tijdstip te kiezen waarop een wet uitwerking heeft. Door het bepalen van dat tijdstip wordt een onderscheid ingevoerd tussen de rechtsonderhorigen die onder de toepassing van de norm vallen en de rechtsonderhorigen die er niet onder vallen. Dat onderscheid is op zich niet strijdig met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.

B.4.2. Wanneer de wetgever zich evenwel genoodzaakt ziet een einde te maken aan een toestand van rechtsonzekerheid ten gevolge van uiteenlopende administratieve en rechterlijke beslissingen, veroorzaakt door onduidelijkheid in de wetgeving, mag men redelijkerwijze verwachten dat de nieuwe regeling dit onverwijld verhelpt. Dit is in het bijzonder het geval, nu de wetgever zelf heeft erkend dat de rechtssituatie die hij beoogde te wijzigen onrechtvaardig was.

B.4.3. Voor de belastingoverheid bestond er een noodzakelijk verband tussen de aftrekbaarheid van de onderhoudsbijdragen voor de schuldenaar en de belastbaarheid ervan voor de verkrijger, zoals ook blijkt uit de parlementaire voorbereiding van de wet van 28 december 1990.

B.4.4. Rekening houdend met de algemene beginselen die de organisatie van de belastingen beheersen en met de administratieve moeilijkheden die met een terugwerkende regeling gepaard gaan, kon de wetgever het wenselijk achten niet in te grijpen in definitief belaste situaties.

Vanuit het oogpunt van de uitkeringsgerechtigde, zou het een bron van rechtsonzekerheid zijn indien een wetswijziging een belastingtoestand zou treffen die vóór de inwerkingtreding van de wet volledig is voltrokken. Het is niet onredelijk dat voor definitief belaste toestanden de bijdragen niet aftrekbaar blijven voor de onderhoudsplichtigen.

B.4.5. Daarentegen stond niets eraan in de weg dat de wetgever de betrokken maatregel onmiddellijke uitwerking had verleend voor alle gevallen waarin de fiscale regeling waarop die onderhoudsbijdragen betrekking hadden nog niet definitief was vastgesteld.

Er wordt aangenomen dat het belastbaar feit in de inkomstenbelastingen pas verstrijkt op 31 december van het jaar dat het aanslagjaar voorafgaat en dat tot die dag nog wijzigingen in de belastingschuld kunnen worden doorgevoerd, zowel in positieve als in negatieve zin.

B.4.6. Door de datum van inwerkingtreding uit te stellen tot het aanslagjaar 1992 heeft de wetgever een criterium gehanteerd dat objectief doch niet pertinent is ten aanzien van de nagestreefde doelstelling, nu aan de belastingtoestand die als onrechtvaardig werd beschouwd, slechts een einde wordt gemaakt voor onderhoudsbijdragen betaald na 1 januari 1991 en niet voor alle gevallen waarbij het belastbaar feit waarop die onderhoudsuitkeringen betrekking hadden zich op het ogenblik van de bekendmaking van de wet nog niet definitief had voltrokken. Aldus leiden de in het geding zijnde bepalingen tot een discriminatie tussen belastingplichtigen.

Om die redenen, het Hof zegt voor recht : Artikel 32 van de wet van 28 december 1990 betreffende verscheidene fiscale en niet-fiscale bepalingen schendt de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in zoverre die bepaling inhoudt dat de onderhoudsbijdragen die een belastingplichtige heeft betaald in een later belastbaar tijdperk dan dat waarop die onderhoudsbijdragen betrekking hebben ingevolge een rechterlijke beslissing met terugwerkende kracht waarbij het bedrag ervan werd vastgesteld of verhoogd, niet mogen worden afgetrokken van diens netto-inkomsten, indien die betalingen gebeurden vóór het aanslagjaar 1992 en indien het belastbaar feit waarop die onderhoudsuitkeringen betrekking hebben zich, op het ogenblik van de bekendmaking van de wet, nog niet volledig had voltrokken.

Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 15 september 1999.

De griffier, L. Potoms.

De voorzitter, L. De Grève.