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Extrait de l'arrêt n° 5/2000 du 19 janvier 2000 Numéro du rôle : 1596 En cause : la question préjudicielle relative à l'article 42ter du Code des impôts sur les revenus 1964, inséré par l'article 6 de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982, pos La Cour d'arbitrage, composée des présidents G. De Baets et M. Melchior, et des juges H. Boel, L(...) Extrait de l'arrêt n° 5/2000 du 19 janvier 2000 Numéro du rôle : 1596 En cause : la question préjudicielle relative à l'article 42ter du Code des impôts sur les revenus 1964, inséré par l'article 6 de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982, pos La Cour d'arbitrage, composée des présidents G. De Baets et M. Melchior, et des juges H. Boel, L(...)
COUR D'ARBITRAGE COUR D'ARBITRAGE
Extrait de l'arrêt n° 5/2000 du 19 janvier 2000 Extrait de l'arrêt n° 5/2000 du 19 janvier 2000
Numéro du rôle : 1596 Numéro du rôle : 1596
En cause : la question préjudicielle relative à l'article 42ter du En cause : la question préjudicielle relative à l'article 42ter du
Code des impôts sur les revenus 1964, inséré par l'article 6 de Code des impôts sur les revenus 1964, inséré par l'article 6 de
l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982, posée par la Cour d'appel de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982, posée par la Cour d'appel de
Gand. Gand.
La Cour d'arbitrage, La Cour d'arbitrage,
composée des présidents G. De Baets et M. Melchior, et des juges H. composée des présidents G. De Baets et M. Melchior, et des juges H.
Boel, L. François, J. Delruelle, H. Coremans et M. Bossuyt, assistée Boel, L. François, J. Delruelle, H. Coremans et M. Bossuyt, assistée
du greffier L. Potoms, présidée par le président G. De Baets, du greffier L. Potoms, présidée par le président G. De Baets,
après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant :
I. Objet de la question préjudicielle I. Objet de la question préjudicielle
Par arrêt du 21 janvier 1999 en cause de la s.a. Jonckvansteen Par arrêt du 21 janvier 1999 en cause de la s.a. Jonckvansteen
Weverij, la s.a. Jonckvansteen Spinnerij et la s.a. Jonckvansteen Immo Weverij, la s.a. Jonckvansteen Spinnerij et la s.a. Jonckvansteen Immo
contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la
Cour d'arbitrage le 27 janvier 1999, la Cour d'appel de Gand a posé la Cour d'arbitrage le 27 janvier 1999, la Cour d'appel de Gand a posé la
question préjudicielle suivante : question préjudicielle suivante :
« Tel qu'il est applicable pour les exercices d'imposition 1983 et « Tel qu'il est applicable pour les exercices d'imposition 1983 et
1984, l'article 42ter du Code des impôts sur les revenus/ancien, 1984, l'article 42ter du Code des impôts sur les revenus/ancien,
inséré par l'article 6 de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982 inséré par l'article 6 de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982
(Moniteur belge du 26 juin 1983 [lire : 1982]), lequel arrêté a été (Moniteur belge du 26 juin 1983 [lire : 1982]), lequel arrêté a été
confirmé par l'article 11 de la loi du 1er juillet 1983 (Moniteur confirmé par l'article 11 de la loi du 1er juillet 1983 (Moniteur
belge du 9 juillet 1983), seul ou en combinaison avec l'article 30 de belge du 9 juillet 1983), seul ou en combinaison avec l'article 30 de
la loi du 4 août 1978, viole-t-il les articles 10 et 11 de la la loi du 4 août 1978, viole-t-il les articles 10 et 11 de la
Constitution en ce que l'application de ces dispositions législatives Constitution en ce que l'application de ces dispositions législatives
a pour effet que pour un investissement identique, il y a lieu a pour effet que pour un investissement identique, il y a lieu
d'appliquer malgré tout une déduction pour investissement moins d'appliquer malgré tout une déduction pour investissement moins
importante si cet investissement est financé par l'entreprise importante si cet investissement est financé par l'entreprise
elle-même avec octroi d'une prime en capital par les pouvoirs publics, elle-même avec octroi d'une prime en capital par les pouvoirs publics,
alors que ce ne serait pas le cas si cet investissement était financé alors que ce ne serait pas le cas si cet investissement était financé
à l'aide de fonds de tiers avec octroi d'une subvention-intérêt par à l'aide de fonds de tiers avec octroi d'une subvention-intérêt par
les pouvoirs publics ? » les pouvoirs publics ? »
(...) (...)
IV. En droit IV. En droit
(...) (...)
B.1. Par sa question préjudicielle, le juge a quo demande à la Cour si B.1. Par sa question préjudicielle, le juge a quo demande à la Cour si
l'article 42ter, § 1er, du Code des impôts sur les revenus (C.I.R.), l'article 42ter, § 1er, du Code des impôts sur les revenus (C.I.R.),
tel qu'il était applicable pour les exercices d'imposition 1983 et tel qu'il était applicable pour les exercices d'imposition 1983 et
1984, combiné avec l'article 30 de la loi du 4 août 1978 de 1984, combiné avec l'article 30 de la loi du 4 août 1978 de
réorientation économique, viole les articles 10 et 11 de la réorientation économique, viole les articles 10 et 11 de la
Constitution, en ce que ces dispositions législatives ont pour effet Constitution, en ce que ces dispositions législatives ont pour effet
que les contribuables sont traités inégalement, en ce qui concerne le que les contribuables sont traités inégalement, en ce qui concerne le
montant pouvant être pris en considération au titre de la déduction montant pouvant être pris en considération au titre de la déduction
pour investissement lorsque cet investissement s'effectue avec une pour investissement lorsque cet investissement s'effectue avec une
intervention des pouvoirs publics, selon que ces contribuables intervention des pouvoirs publics, selon que ces contribuables
financent leur investissement au moyen de fonds propres et avec une financent leur investissement au moyen de fonds propres et avec une
prime en capital ou à l'aide de fonds de tiers et d'une prime en capital ou à l'aide de fonds de tiers et d'une
subvention-intérêt. subvention-intérêt.
B.2.1. L'article 42ter, § 1er, du Code des impôts sur les revenus, B.2.1. L'article 42ter, § 1er, du Code des impôts sur les revenus,
inséré par l'article 6 de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982 « inséré par l'article 6 de l'arrêté royal n° 48 du 22 juin 1982 «
modifiant le Code des impôts sur les revenus en matière de déduction modifiant le Code des impôts sur les revenus en matière de déduction
pour investissement, de plus-values et d'amortissements », confirmé pour investissement, de plus-values et d'amortissements », confirmé
par la loi du 1er juillet 1983, dispose, en ce qui concerne par la loi du 1er juillet 1983, dispose, en ce qui concerne
l'immunisation fiscale des revenus professionnels provenant d'une l'immunisation fiscale des revenus professionnels provenant d'une
activité économique en général : activité économique en général :
« Les bénéfices visés à l'article 20, 1°, [du Code des impôts sur les « Les bénéfices visés à l'article 20, 1°, [du Code des impôts sur les
revenus/ancien] sont immunisés à concurrence d'une quotité de la revenus/ancien] sont immunisés à concurrence d'une quotité de la
valeur d'investissement ou de revient servant de base au calcul des valeur d'investissement ou de revient servant de base au calcul des
amortissements, des immobilisations corporelles acquises à l'état neuf amortissements, des immobilisations corporelles acquises à l'état neuf
ou constituées à l'état neuf et des immobilisations incorporelles ou constituées à l'état neuf et des immobilisations incorporelles
neuves, lorsque ces immobilisations sont affectées en Belgique à neuves, lorsque ces immobilisations sont affectées en Belgique à
l'exercice de l'activité professionnelle du contribuable. Cette l'exercice de l'activité professionnelle du contribuable. Cette
immunisation est dénommée ` déduction pour investissement '. » immunisation est dénommée ` déduction pour investissement '. »
Le régime des déductions pour investissement a été substitué au régime Le régime des déductions pour investissement a été substitué au régime
de la réserve d'investissement qui avait été instauré par la loi de de la réserve d'investissement qui avait été instauré par la loi de
redressement du 10 février 1981 relative aux dispositions fiscales et redressement du 10 février 1981 relative aux dispositions fiscales et
financières; les deux régimes visent à promouvoir les investissements financières; les deux régimes visent à promouvoir les investissements
(Doc. parl., Chambre, 1980-1981, n° 716/8, p. 2, et Doc. parl., Sénat, (Doc. parl., Chambre, 1980-1981, n° 716/8, p. 2, et Doc. parl., Sénat,
1980-1981, n° 577-2, p. 4; rapport au Roi, Moniteur belge, 26 juin 1980-1981, n° 577-2, p. 4; rapport au Roi, Moniteur belge, 26 juin
1982, p. 7586). 1982, p. 7586).
B.2.2. La loi du 4 août 1978 de réorientation économique prévoit, en B.2.2. La loi du 4 août 1978 de réorientation économique prévoit, en
vue de promouvoir l'emploi par l'expansion économique, la possibilité vue de promouvoir l'emploi par l'expansion économique, la possibilité
d'accorder des aides aux petites et moyennes entreprises, sous la d'accorder des aides aux petites et moyennes entreprises, sous la
forme, notamment, de subventions en intérêt, de primes en capital et forme, notamment, de subventions en intérêt, de primes en capital et
de primes d'emploi. En ce qui concerne l'imposabilité et les de primes d'emploi. En ce qui concerne l'imposabilité et les
amortissements, l'article 30, § 1er, de cette loi dispose : amortissements, l'article 30, § 1er, de cette loi dispose :
« Les primes en capital et les primes d'emploi dont l'octroi est « Les primes en capital et les primes d'emploi dont l'octroi est
subordonné à des investissements créateurs d'emplois, qui sont subordonné à des investissements créateurs d'emplois, qui sont
obtenues en exécution du présent chapitre, sont immunisées des impôts obtenues en exécution du présent chapitre, sont immunisées des impôts
sur les revenus pour la période imposable au cours de laquelle elles sur les revenus pour la période imposable au cours de laquelle elles
ont été octroyées, dans la mesure où elles se rapportent à des ont été octroyées, dans la mesure où elles se rapportent à des
investissements effectués en éléments d'actifs corporels ou investissements effectués en éléments d'actifs corporels ou
incorporels autres que matières premières, produits ou marchandises. incorporels autres que matières premières, produits ou marchandises.
Cependant, pour le calcul des amortissements, plus-values ou Cependant, pour le calcul des amortissements, plus-values ou
moins-values, ces primes sont déduites de la valeur d'investissement moins-values, ces primes sont déduites de la valeur d'investissement
ou de revient de ces éléments d'actif. » ou de revient de ces éléments d'actif. »
B.3. Bien que les dispositions en cause ne contiennent en elles-mêmes B.3. Bien que les dispositions en cause ne contiennent en elles-mêmes
aucune différence de traitement, leur application combinée a pour aucune différence de traitement, leur application combinée a pour
conséquence que les contribuables sont traités différemment, en ce qui conséquence que les contribuables sont traités différemment, en ce qui
concerne l'amortissement fiscal des investissements, selon qu'ils concerne l'amortissement fiscal des investissements, selon qu'ils
financent leur investissement au moyen de fonds propres et obtiennent financent leur investissement au moyen de fonds propres et obtiennent
à cette fin une prime en capital ou qu'ils investissent à l'aide de à cette fin une prime en capital ou qu'ils investissent à l'aide de
fonds de tiers et reçoivent à cette fin une subvention-intérêt. Etant fonds de tiers et reçoivent à cette fin une subvention-intérêt. Etant
donné qu'en vertu de l'article 30 précité, la prime en capital est donné qu'en vertu de l'article 30 précité, la prime en capital est
déduite, pour le calcul des amortissements, de la valeur déduite, pour le calcul des amortissements, de la valeur
d'investissement ou de revient des éléments d'actif concernés et que d'investissement ou de revient des éléments d'actif concernés et que
la déduction pour investissement, sur la base de l'article 42ter la déduction pour investissement, sur la base de l'article 42ter
précité, est précisément calculée sur le montant de la valeur précité, est précisément calculée sur le montant de la valeur
d'investissement ou de revient servant de base au calcul des d'investissement ou de revient servant de base au calcul des
amortissements, le contribuable qui finance son investissement au amortissements, le contribuable qui finance son investissement au
moyen de fonds propres et obtient pour ce faire une prime en capital moyen de fonds propres et obtient pour ce faire une prime en capital
des pouvoirs publics se verra accorder une déduction pour des pouvoirs publics se verra accorder une déduction pour
investissement inférieure à celle dont bénéficie le contribuable qui investissement inférieure à celle dont bénéficie le contribuable qui
finance son investissement au moyen de fonds de tiers et obtient à ce finance son investissement au moyen de fonds de tiers et obtient à ce
titre des pouvoirs publics une subvention-intérêt. En effet, la titre des pouvoirs publics une subvention-intérêt. En effet, la
subvention-intérêt, qui ne doit être assimilée ni à une prime en subvention-intérêt, qui ne doit être assimilée ni à une prime en
capital ni à une prime d'emploi, ne doit pas être déduite en vue de capital ni à une prime d'emploi, ne doit pas être déduite en vue de
déterminer la base de calcul de la déduction pour investissement. déterminer la base de calcul de la déduction pour investissement.
B.4. La différence de traitement critiquée en ce qui concerne les B.4. La différence de traitement critiquée en ce qui concerne les
exercices d'imposition 1983 et 1984 repose certes sur un critère exercices d'imposition 1983 et 1984 repose certes sur un critère
objectif mais ne peut être raisonnablement justifiée, en particulier objectif mais ne peut être raisonnablement justifiée, en particulier
lorsque la possibilité d'amortissement accordée de manière plus lorsque la possibilité d'amortissement accordée de manière plus
réduite aux contribuables investissant au moyen de fonds propres qu'à réduite aux contribuables investissant au moyen de fonds propres qu'à
ceux investissant au moyen de fonds de tiers est confrontée à ceux investissant au moyen de fonds de tiers est confrontée à
l'objectif du législateur, qui consistait, depuis la loi de l'objectif du législateur, qui consistait, depuis la loi de
redressement du 10 février 1981 mentionnée au B.2.1, à promouvoir les redressement du 10 février 1981 mentionnée au B.2.1, à promouvoir les
investissements par autofinancement (Doc. parl., Chambre, 1980-1981, investissements par autofinancement (Doc. parl., Chambre, 1980-1981,
n° 716/8, p. 2, et Doc. parl., Sénat, 1980-1981, n° 577-2, p. 4). n° 716/8, p. 2, et Doc. parl., Sénat, 1980-1981, n° 577-2, p. 4).
A partir de l'exercice d'imposition 1985, l'article 64 de la loi de A partir de l'exercice d'imposition 1985, l'article 64 de la loi de
redressement du 31 juillet 1984 a fait disparaître le traitement redressement du 31 juillet 1984 a fait disparaître le traitement
inégal soumis à la Cour en ajoutant à l'article 25bis du Code des inégal soumis à la Cour en ajoutant à l'article 25bis du Code des
impôts sur les revenus un paragraphe 2 relatif aux revenus qui doivent impôts sur les revenus un paragraphe 2 relatif aux revenus qui doivent
être considérés comme des bénéfices d'exploitation et aux être considérés comme des bénéfices d'exploitation et aux
amortissements autorisés : amortissements autorisés :
« Les subsides en capital obtenus des pouvoirs publics en vue de « Les subsides en capital obtenus des pouvoirs publics en vue de
l'acquisition ou de la constitution d'immobilisations incorporelles ou l'acquisition ou de la constitution d'immobilisations incorporelles ou
corporelles, sont considérés comme des bénéfices de la période corporelles, sont considérés comme des bénéfices de la période
imposable au cours de laquelle ils ont été alloués et de chaque imposable au cours de laquelle ils ont été alloués et de chaque
période imposable subséquente et ce, proportionnellement aux période imposable subséquente et ce, proportionnellement aux
amortissements ou réductions de valeur afférents auxdites amortissements ou réductions de valeur afférents auxdites
immobilisations qui ont été pris en considération comme frais immobilisations qui ont été pris en considération comme frais
professionnels respectivement à la fin de ladite période imposable et professionnels respectivement à la fin de ladite période imposable et
de chaque période imposable suivante et, le cas échéant, à concurrence de chaque période imposable suivante et, le cas échéant, à concurrence
du solde subsistant lors de l'aliénation ou de la mise hors d'usage du solde subsistant lors de l'aliénation ou de la mise hors d'usage
desdites immobilisations. » (actuellement l'article 362 du C.I.R. desdites immobilisations. » (actuellement l'article 362 du C.I.R.
1992) 1992)
Selon les travaux préparatoires afférents à cette disposition, on Selon les travaux préparatoires afférents à cette disposition, on
entendait supprimer une discrimination qui consistait en ce que « les entendait supprimer une discrimination qui consistait en ce que « les
entreprises qui investissent au moyen de fonds propres et qui, à cet entreprises qui investissent au moyen de fonds propres et qui, à cet
effet, obtiennent une prime en capital dans le cadre des lois effet, obtiennent une prime en capital dans le cadre des lois
d'expansion économique en vigueur, sont, par suite de l'application de d'expansion économique en vigueur, sont, par suite de l'application de
cette législation, désavantagées par rapport aux entreprises qui cette législation, désavantagées par rapport aux entreprises qui
investissent au moyen de fonds de tiers » (Doc. parl., Chambre, investissent au moyen de fonds de tiers » (Doc. parl., Chambre,
1983-1984, n° 927/27, p. 411). Ces mêmes travaux préparatoires font 1983-1984, n° 927/27, p. 411). Ces mêmes travaux préparatoires font
apparaître que la modification législative visait à ce que « cette apparaître que la modification législative visait à ce que « cette
valeur d'investissement ou de revient [soit] maintenue intacte pour le valeur d'investissement ou de revient [soit] maintenue intacte pour le
calcul tant de la déduction pour investissement que des amortissements calcul tant de la déduction pour investissement que des amortissements
» (ibid., p. 412). Il a ainsi été mis fin, à partir de l'exercice » (ibid., p. 412). Il a ainsi été mis fin, à partir de l'exercice
d'imposition 1985, à la différence de traitement existant en matière d'imposition 1985, à la différence de traitement existant en matière
de déduction pour investissement selon que l'intervention des pouvoirs de déduction pour investissement selon que l'intervention des pouvoirs
publics revêtît la forme d'une prime en capital ou d'une publics revêtît la forme d'une prime en capital ou d'une
subvention-intérêt. subvention-intérêt.
Par ces motifs, Par ces motifs,
la Cour la Cour
dit pour droit : dit pour droit :
L'article 42ter, § 1er, du Code des impôts sur les revenus, tel qu'il L'article 42ter, § 1er, du Code des impôts sur les revenus, tel qu'il
était en vigueur pour les exercices d'imposition 1983 et 1984, combiné était en vigueur pour les exercices d'imposition 1983 et 1984, combiné
avec l'article 30 de la loi du 4 août 1978 de réorientation avec l'article 30 de la loi du 4 août 1978 de réorientation
économique, viole les articles 10 et 11 de la Constitution en ce que économique, viole les articles 10 et 11 de la Constitution en ce que
ces dispositions législatives ont pour effet que les contribuables ces dispositions législatives ont pour effet que les contribuables
sont traités de manière inégale, en ce qui concerne la déduction pour sont traités de manière inégale, en ce qui concerne la déduction pour
investissement, selon qu'ils financent cet investissement au moyen de investissement, selon qu'ils financent cet investissement au moyen de
fonds propres et d'une prime en capital ou au moyen de fonds de tiers fonds propres et d'une prime en capital ou au moyen de fonds de tiers
et d'une subvention-intérêt. et d'une subvention-intérêt.
Ainsi prononcé en langue néerlandaise et en langue française, Ainsi prononcé en langue néerlandaise et en langue française,
conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur
la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 19 janvier 2000. la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 19 janvier 2000.
Le greffier, Le greffier,
L. Potoms. L. Potoms.
Le président, Le président,
G. De Baets. G. De Baets.
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