Extrait de l'arrêt n° 183/2005 du 7 décembre 2005 Numéro du rôle : 3638 En cause : la question préjudicielle relative à l'article 371 du Code des impôts sur les revenus 1992, posée par le Tribunal de première instance d'Arlon.

La Cour d'arbitrage, composée des présidents M. Melchior et A. Arts, et des juges L. Lavrysen, A. Alen, J.-P. Moerman, E. Derycke et J. Spreutels, assistée du greffier P.-Y. Dutilleux, présidée par le président M. Melchior, après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : I. Objet de la question préjudicielle et procédure Par jugement du 5 janvier 2005 en cause de la s.a. Center jeux automatiques contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour d'arbitrage le 28 février 2005, le Tribunal de première instance d'Arlon a posé la question préjudicielle suivante : « L'article 371 du Code des impôts sur les revenus 92, combiné avec l'article 84 du Code des taxes assimilées aux impôts sur les revenus viole-t-il les articles 10 et 11 de la Constitution en ce qu'il ne permet pas aux redevables de la taxe sur les appareils automatiques de divertissement d'être informés des voies éventuelles de recours contre ladite taxe dès lors qu'ils paient volontairement celle-ci; alors que les redevables de ladite taxe qui ne la paient pas volontairement se voient décerner un avertissement-extrait de rôle qui doit mentionner les voies éventuelles de recours ? ». (...) III. En droit (...) B.1. L'article 371 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après, C.I.R. 1992), modifié par l'article 28 de la loi du 15 mars 1999Documents pertinents retrouvés type loi prom. 15/03/1999 pub. 27/03/1999 numac 1999003180 source ministere des finances Loi relative au contentieux en matière fiscale fermer, dispose : « Les réclamations doivent être motivées et introduites, sous peine de déchéance, dans un délai de trois mois à partir de la date d'envoi de l'avertissement-extrait de rôle mentionnant le délai de réclamation ou de l'avis de cotisation ou de celle de la perception des impôts perçus autrement que par rôle ».

B.2. Les articles 2, alinéa 1er, 84, § 2, et 89 du Code des taxes assimilées aux impôts sur les revenus (ci-après C.T.A.I.R.) - parmi lesquelles figure la taxe sur les appareils automatiques de divertissement - disposent : «

Art. 2.Pour autant qu'il n'y soit pas dérogé par les dispositions relatives aux taxes énumérées à l'article 1er, les articles 298, 300 à 302, 304, 307, 337, 354 à 359, 366 à 379, 398, 409 à 411, 413 et 414, 417 à 419, 422 à 442 et 470bis, du Code des impôts sur les revenus 1992 sont applicables à ces taxes ». «

Art. 84.§ 2. Au vu du bordereau, le receveur compétent délivre, à titre d'attestation de paiement, un signe distinctif fiscal établi au nom du demandeur.

Il peut toutefois refuser de délivrer ce signe : - si l'exploitant de l'appareil n'a pas contresigné le bordereau ou s'il s'y identifie d'une manière imprécise; - si l'exploitant ne présente pas des garanties suffisantes de solvabilité pour répondre du montant présumé de l'impôt sur les revenus d'une année, en tant que cet impôt est afférent aux bénéfices à provenir de l'exploitation de l'appareil; - aussi longtemps que l'exploitant n'a pas satisfait à toutes ses obligations fiscales ». «

Art. 89.En cas d'absence de paiement, le redevable peut être imposé d'office, sauf le droit de réclamation et de recours.

La taxe éludée est portée au quintuple.

La taxe établie d'office est payable immédiatement.

Cette taxe peut être établie dans un délai de trois ans, à partir du 1er janvier de l'exercice d'imposition pour lequel elle est due ».

B.3. L'article 1er, alinéas 1er et 2, 1° à 3°, et l'article 2, 4°, de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l'administration disposent : «

Art. 1er.La présente loi s'applique : a) aux autorités administratives fédérales;b) aux autorités administratives autres que les autorités administratives fédérales, mais uniquement dans la mesure où, pour des motifs relevant des compétences fédérales, la présente loi interdit ou limite la publicité de documents administratifs. Pour l'application de la présente loi, on entend par : 1° autorité administrative : une autorité administrative visée à l'article 14 de lois coordonnées sur le Conseil d'Etat;2° document administratif : toute information, sous quelque forme que ce soit, dont une autorité administrative dispose;3° document à caractère personnel : document administratif comportant une appréciation ou un jugement de valeur relatif à une personne physique nommément désignée ou aisément identifiable, ou la description d'un comportement dont la divulgation peut manifestement causer un préjudice à cette personne ». «

Art. 2.Afin de fournir au public une information claire et objective sur l'action des autorités administratives fédérales : [...] 4° tout document par lequel une décision ou un acte administratif à portée individuelle émanant d'une autorité administrative fédérale est notifié à un administré indique les voies éventuelles de recours, les instances compétentes pour en connaître ainsi que les formes et délais à respecter, faute de quoi le délai de prescription pour introduire le recours ne prend pas cours ». Quant aux dispositions en cause et à l'objet de la question préjudicielle B.4.1. L'article 371 du C.I.R. 1992, lu en combinaison avec les articles 2, alinéa 1er, et 84, § 2, du C.T.A.I.R., crée, dans l'interprétation de ces dispositions retenue par le juge a quo, une différence de traitement entre redevables de la taxe sur les appareils automatiques de divertissement suivant qu'ils ont ou non volontairement acquitté le paiement de celle-ci : dans le premier cas, le redevable - auquel l'administration adresse certes des vignettes fiscales - ne reçoit de celle-ci aucun document devant indiquer les recours dont la décision administrative peut faire l'objet, de sorte que le redevable n'est pas informé des modalités d'exercice du recours administratif préalable au recours judiciaire ouvert contre cette imposition; dans le second cas, le redevable a reçu un avertissement-extrait de rôle qui, conformément à l'article 2, 4°, de la loi du 11 avril 1994, mentionne notamment les recours qui sont ouverts au redevable et qui, en vertu de l'article 1385undecies du Code judiciaire, doivent être exercés préalablement à l'introduction d'un recours devant le juge judiciaire.

B.4.2. Le Gouvernement wallon et le Conseil des Ministres soutiennent que la différence de traitement ne résulte pas des dispositions en cause. Selon le Gouvernement wallon, elle résulterait de la combinaison de l'article 1er de l'arrêté royal du 8 juillet 1970 portant règlement général des taxes assimilées aux impôts sur les revenus (vis-à-vis duquel la Cour ne disposerait d'aucune compétence) et des articles 83, 84 et 89 du C.T.A.I.R. Selon le Conseil des Ministres, ni l'article 371 du C.I.R. 1992 ni l'article 84 du C.T.A.I.R. ne règlent la mention des voies de recours qui fait l'objet de la question préjudicielle. Le Conseil des Ministres soutient en outre que le juge a quo aurait dû juger recevable le recours dont il était saisi; le directeur des contributions eût dû lui-même juger recevable la réclamation initiale, le délai de réclamation n'étant pas expiré comme le décida l'administration mais ne court qu'à partir de l'acte de perception par lequel l'administration informe le contribuable de l'existence de la dette fiscale et de son montant.

Il n'appartient pas aux parties de contester le choix ou l'interprétation des dispositions que le juge a quo soumet au contrôle de la Cour. Il ne leur appartient pas davantage de contester devant la Cour l'application qu'il en fait.

En l'espèce, l'article 371 du C.I.R. 1992 et l'article 84 du C.T.A.I.R., visés par la question préjudicielle, n'ont certes pas pour objet de prévoir que les redevables qui payent volontairement la taxe qu'ils visent ne sont pas informés des voies de recours qui leur sont ouvertes. Mais ceux-ci, contrairement à ceux auxquels un avertissement-extrait de rôle est adressé, ne se voient pas notifier un « document [contenant] une décision ou un acte administratif à portée individuelle [et] émanant d'une autorité administrative fédérale » au sens de l'article 2, 4°, de la loi du 11 avril 1994, qui leur indiquerait ces voies de recours, dès lors que ni le bordereau visé à l'article 84, §§ 1er et 3, du C.T.A.I.R. (dont le modèle est certes déterminé par le directeur des contributions mais qui correspond à la déclaration faite par le redevable), ni le signe distinctif fiscal visé à l'article 84, § 2, (qui est délivré « à titre d'attestation de payement ») ne peuvent être tenus pour de tels actes ou décisions, de sorte que la différence de traitement trouve bien son origine dans les dispositions en cause. Le Conseil des Ministres fait certes état d'arrêts de la Cour de cassation décidant que la « perception » visée par l'article 371 du C.I.R. 1992 supposerait un acte de l'administration impliquant que le contribuable soit avisé du montant qu'il doit (Cass., 25 janvier 1949, Pas. 1949, I, p. 80; 26 février 1963, Pas. 1963, I, p. 928) et fait valoir qu'à défaut d'un tel acte, le délai de réclamation ne commencerait pas à courir. La Cour observe cependant qu'elle est saisie d'une question relative non pas au point de départ du délai de réclamation mais à la mention des voies de recours et qu'il n'est pas contesté que les redevables s'acquittant volontairement de la taxe en cause ne se voient remettre aucun document comportant une telle mention.

Quant à la comparabilité B.5. L'argument du Gouvernement wallon selon lequel la catégorie des redevables qui payent volontairement la taxe en cause ne pourrait être comparée à celle des redevables à qui la taxe doit être réclamée ne peut être retenu dès lors que, dans les deux cas, la question porte sur les modalités des recours dont disposent les redevables d'une même taxe et sur les conséquences de leur non-exercice sur la recevabilité de l'action introduite devant le tribunal de première instance compétent.

Quant au fond B.6. La simple circonstance qu'un redevable s'acquitte volontairement d'une taxe n'implique pas qu'il ne puisse être amené ultérieurement, à la suite par exemple d'éléments nouveaux, à contester qu'elle soit due ou à vouloir se la faire rembourser.

La circonstance qu'il disposerait des mêmes voies de recours que le redevable auquel la taxe doit être réclamée, évoquée par le Gouvernement wallon, n'est pas en cause ici, la question portant sur l'information dispensée aux redevables.

B.7. Le législateur n'a toutefois pas pris une mesure manifestement déraisonnable en limitant l'information relative aux voies de recours à ceux des redevables auxquels un avertissement-extrait de rôle est adressé. Il a pu, en effet, considérer, d'une part, que ces redevables sont davantage susceptibles d'introduire une réclamation que ceux qui payent la taxe volontairement et peuvent raisonnablement être présumés savoir quelles en sont les modalités de perception et, d'autre part, que le payement volontaire fait par ces derniers dispensait l'administration de prendre à leur égard quelque décision que ce soit, qui devrait mentionner les voies de recours existantes.

B.8. La question préjudicielle appelle une réponse négative.

Par ces motifs, la Cour dit pour droit : L'article 371 du Code des impôts sur les revenus 1992, lu en combinaison avec l'article 84, § 2, du Code des taxes assimilées aux impôts sur les revenus, ne viole pas les articles 10 et 11 de la Constitution.

Ainsi prononcé en langue française et en langue néerlandaise, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 7 décembre 2005.

Le greffier, P.-Y. Dutilleux.

Le président, M. Melchior.