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prejudiciële vraag betreffende de artikelen 185bis en 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen
1992, gesteld door de Rechtbank van eers Het Grondwettelijk
Hof, samengesteld uit de voorzitters E. De Groot en J. Spreutels, en de recht(...)"
| Uittreksel uit arrest nr. 135/2016 van 20 oktober 2016 Rolnummer 6252 In zake : de prejudiciële vraag betreffende de artikelen 185bis en 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eers Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters E. De Groot en J. Spreutels, en de recht(...) | Extrait de l'arrêt n° 135/2016 du 20 octobre 2016 Numéro du rôle : 6252 En cause : la question préjudicielle relative aux articles 185bis et 198, alinéa 1 er , 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, posée par le Tribunal de pre La Cour constitutionnelle, composée des présidents E. De Groot et J. Spreutels, et des juges L. (...) |
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| GRONDWETTELIJK HOF | COUR CONSTITUTIONNELLE |
| Uittreksel uit arrest nr. 135/2016 van 20 oktober 2016 | Extrait de l'arrêt n° 135/2016 du 20 octobre 2016 |
| Rolnummer 6252 | Numéro du rôle : 6252 |
| In zake : de prejudiciële vraag betreffende de artikelen 185bis en | En cause : la question préjudicielle relative aux articles 185bis et |
| 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, | 198, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, posée |
| gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling | par le Tribunal de première instance d'Anvers, division Anvers. |
| Antwerpen. Het Grondwettelijk Hof, | La Cour constitutionnelle, |
| samengesteld uit de voorzitters E. De Groot en J. Spreutels, en de | composée des présidents E. De Groot et J. Spreutels, et des juges L. |
| rechters L. Lavrysen, J.-P. Snappe, E. Derycke, T. Giet en R. Leysen, | Lavrysen, J.-P. Snappe, E. Derycke, T. Giet et R. Leysen, assistée du |
| bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter E. De Groot, | greffier F. Meersschaut, présidée par le président E. De Groot, |
| wijst na beraad het volgende arrest : | après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : |
| I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging | I. Objet de la question préjudicielle et procédure |
| Bij vonnis van 12 juni 2015 in zake de Comm. VA « Leasinvest Real | Par jugement du 12 juin 2015 en cause de la SCA « Leasinvest Real |
| Estate » tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie | Estate » contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe |
| van het Hof is ingekomen op 31 juli 2015, heeft de Rechtbank van | de la Cour le 31 juillet 2015, le Tribunal de première instance |
| eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen, de volgende prejudiciële | d'Anvers, division Anvers, a posé la question préjudicielle suivante : |
| vraag gesteld : « Schenden artikel 185bis WIB 92 juncto artikel 198, § 1 [lees : | « Les articles 185bis et 198, § 1er [lire : alinéa 1er], 1°, combinés, |
| eerste lid], 1° WIB 92 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, wanneer | du CIR 1992 violent-ils les articles 10 et 11 de la Constitution |
| deze bepalingen, in die zin worden geïnterpreteerd dat de | lorsque ces dispositions sont interprétées en ce sens que l'impôt des |
| vennootschapsbelasting ressorteert onder de notie ' niet als | sociétés relève de la notion de ' dépenses et charges non déductibles |
| beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten ' en aldus deel uitmaakt | |
| van de belastbare grondslag van de in deze [eerste] bepaling bedoelde | à titre de frais professionnels ' et fait donc partie de la base |
| beleggingsvennootschappen, waardoor deze beleggingsvennootschappen ten | imposable des sociétés d'investissement visées par cette [première] |
| aanzien van artikel 198, § 1 [lees : eerste lid], 1° WIB 92 op een | disposition, ce qui a pour effet que, par rapport à l'article 198, § 1er |
| gelijke manier worden behandeld als de gewone aan de | [lire : alinéa 1er], 1°, du CIR 1992, ces sociétés d'investissement |
| vennootschapsbelasting onderworpen belastingplichtigen, terwijl beide | sont traitées de la même manière que les contribuables ordinaires |
| categorieën belastingplichtigen zich ten aanzien van deze bepaling in | soumis à l'impôt des sociétés, alors que les deux catégories de |
| een totaal verschillende situatie bevinden daar voor de gewone | contribuables se trouvent par rapport à cette disposition dans une |
| vennootschappen, de belastbare basis wordt vastgesteld uitgaand van | situation totalement différente puisque la base imposable des sociétés |
| hun boekhoudkundig resultaat na belastingen, terwijl de bepaling van | ordinaires est fixée à partir de leur résultat comptable après impôts |
| de belastbare basis van beleggingsvennootschappen totaal losstaat van | tandis que la fixation de la base imposable des sociétés |
| het boekhoudkundig resultaat ? ». | d'investissement est tout à fait indépendante du résultat comptable ? ». |
| (...) | (...) |
| III. In rechte | III. En droit |
| (...) | (...) |
| B.1. Krachtens artikel 185, § 1, van het Wetboek van de | B.1. En vertu de l'article 185, § 1er, du Code des impôts sur les |
| inkomstenbelastingen 1992 (WIB 1992) zijn vennootschappen belastbaar | revenus 1992 (CIR 1992), les sociétés sont imposables sur le montant |
| op het totale bedrag van de winst, uitgekeerde dividenden inbegrepen. | total du bénéfice, dividendes distribués compris. |
| Artikel 185bis, § 1, van het WIB 1992, zoals van toepassing voor de | L'article 185bis, § 1er, du CIR 1992, tel qu'il était applicable pour |
| aanslagjaren 2010 en 2011, bepaalt : | les exercices d'imposition 2010 et 2011, dispose : |
| « In afwijking van artikel 185 zijn de beleggingsvennootschappen | « Par dérogation à l'article 185, les sociétés d'investissement visées |
| bedoeld in de artikelen 14, 19, 24, 99, 102, 106 en 119 van de wet van | aux articles 14, 19, 24, 99, 102, 106 et 119 de la loi du 20 juillet |
| 20 juli 2004 betreffende bepaalde vormen van collectief beheer van | 2004 relative à certaines formes de gestion collective de portefeuille |
| beleggingsportefeuilles, alsmede de organismen voor de financiering | d'investissement, ainsi que les organismes de financement de pensions |
| van pensioenen bedoeld in artikel 8 van de wet van 27 oktober 2006 | visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle |
| betreffende het toezicht op de instellingen voor | des institutions de retraite professionnelle, ne sont imposables que |
| bedrijfspensioenvoorziening, slechts belastbaar op het totaal van de | sur le montant total des avantages anormaux ou bénévoles reçus et des |
| ontvangen abnormale of goedgunstige voordelen en van de niet als | dépenses et charges non déductibles à titre de frais professionnels |
| beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten andere dan | autres que des réductions de valeur et moins-values sur actions ou |
| waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen, onverminderd | parts, sans préjudice toutefois de leur assujettissement à la |
| evenwel het feit dat zij de in artikel 219 bedoelde bijzondere | cotisation spéciale prévue à l'article 219 ». |
| bijdrage verschuldigd zijn ». | |
| Artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992, zoals van toepassing | L'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992, tel qu'il était applicable |
| voor dezelfde aanslagjaren, bepaalt : | pour les mêmes exercices d'imposition, dispose : |
| « Als beroepskosten worden niet aangemerkt : | « Ne sont pas considérés comme des frais professionnels : |
| 1° de vennootschapsbelasting, met inbegrip van de ingevolge artikel | 1° L'impôt des sociétés, y compris les cotisations distinctes dues en |
| 219bis verschuldigde afzonderlijke aanslagen, de in mindering van de | |
| vennootschapsbelasting gestorte sommen, en de roerende voorheffing die | vertu de l'article 219bis, les sommes versées à valoir sur l'impôt des |
| de schuldenaar van het inkomen met miskenning van artikel 261 tot | sociétés et le précompte mobilier supporté par le débiteur du revenu à |
| ontlasting van de verkrijger heeft gedragen, doch met uitzondering van | la décharge du bénéficiaire en méconnaissance de l'article 261, mais à |
| de ingevolge artikel 219 verschuldigde afzonderlijke aanslag; ». | l'exclusion de la cotisation distincte due en vertu de l'article 219; ». |
| B.2. De verwijzende rechter leidt uit die bepalingen af dat de | B.2. Le juge a quo déduit de ces dispositions que l'impôt des sociétés |
| vennootschapsbelasting, bedoeld in artikel 198, eerste lid, 1°, van | visé à l'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 relève de la notion |
| het WIB 1992, ressorteert onder de notie « niet als beroepskosten | de « dépenses et charges non déductibles à titre de frais |
| aftrekbare uitgaven en kosten », bedoeld in artikel 185bis, § 1, van | professionnels », figurant à l'article 185bis, § 1er, du même Code, de |
| hetzelfde Wetboek, zodat zij tot de belastbare grondslag van de | sorte qu'il fait partie de la base imposable des sociétés |
| betrokken beleggingsvennootschappen behoort. Als gevolg daarvan zouden | d'investissement concernées. De ce fait, ces sociétés d'investissement |
| die beleggingsvennootschappen op dezelfde wijze worden behandeld als | seraient traitées de la même manière que les contribuables ordinaires |
| de gewone aan de vennootschapsbelasting onderworpen | soumis à l'impôt des sociétés. La base imposable de cette dernière |
| belastingplichtigen. Voor die laatste categorie wordt de belastbare | catégorie de contribuables est déterminée à partir du résultat |
| basis vastgesteld op grond van het boekhoudkundig resultaat na (lees : | comptable après (lire : avant) impôts, alors qu'il n'est pas tenu |
| vóór) belastingen, terwijl de bepaling van de belastbare basis van | compte du résultat comptable des sociétés d'investissement dans le |
| beleggingsvennootschappen losstaat van het boekhoudkundig resultaat. | calcul de leur base imposable. Les deux catégories de contribuables se |
| De twee categorieën van belastingplichtigen zouden zich dus in | trouveraient donc dans des situations différentes. |
| verschillende situaties bevinden. | |
| De verwijzende rechter wenst van het Hof te vernemen of de artikelen | Le juge a quo demande à la Cour si les articles 198, alinéa 1er, 1°, |
| 198, eerste lid, 1°, en 185bis, § 1, van het WIB 1992, aldus | et 185bis, § 1er, du CIR 1992, interprétés en ce sens qu'ils |
| geïnterpreteerd dat zij tot de voormelde gelijke behandeling leiden, | conduisent à l'égalité de traitement précitée, violent les articles 10 |
| de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schenden. | et 11 de la Constitution. |
| B.3. Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit | B.3. Le principe d'égalité et de non-discrimination n'exclut pas |
| dat een verschil in behandeling tussen bepaalde categorieën van | qu'une différence de traitement soit établie entre des catégories de |
| personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief | personnes, pour autant qu'elle repose sur un critère objectif et |
| criterium berust en het redelijk verantwoord is. Dat beginsel verzet | qu'elle soit raisonnablement justifiée. Ce principe s'oppose, par |
| er zich overigens tegen dat categorieën van personen die zich ten | ailleurs, à ce que soient traitées de manière identique, sans |
| aanzien van de aangevochten maatregel in wezenlijk verschillende | qu'apparaisse une justification raisonnable, des catégories de |
| situaties bevinden, op identieke wijze worden behandeld, zonder dat | personnes se trouvant dans des situations qui, au regard de la mesure |
| daarvoor een redelijke verantwoording bestaat. | considérée, sont essentiellement différentes. |
| Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld | L'existence d'une telle justification doit s'apprécier en tenant |
| rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel | compte du but et des effets de la mesure critiquée ainsi que de la |
| en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van | nature des principes en cause; le principe d'égalité et de |
| gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat | non-discrimination est violé lorsqu'il est établi qu'il n'existe pas |
| geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende | de rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés |
| middelen en het beoogde doel. | et le but visé. |
| B.4. Het komt de wetgever toe de grondslag van de belasting vast te stellen. Hij beschikt ter zake over een ruime beoordelingsbevoegdheid. Fiscale maatregelen maken immers een wezenlijk onderdeel uit van het sociaaleconomische beleid. Zij zorgen niet alleen voor een substantieel deel van de inkomsten die de verwezenlijking van dat beleid mogelijk moeten maken, maar zij laten de wetgever ook toe om sturend en corrigerend op te treden en op die manier het sociale en economische beleid vorm te geven. De maatschappelijke keuzen die bij het inzamelen en het inzetten van middelen moeten worden gemaakt, behoren derhalve tot de beoordelingsvrijheid van de wetgever. B.5. Het bedrag van de winst, waarop vennootschappen in de regel worden belast, wordt vastgesteld overeenkomstig de boekhoudkundige regels, tenzij de belastingwet uitdrukkelijk daarvan afwijkt (Cass., | B.4. Il appartient au législateur d'établir la base de l'impôt. Il dispose en la matière d'une large liberté d'appréciation. En effet, les mesures fiscales constituent un élément essentiel de la politique socioéconomique. Elles assurent non seulement une part substantielle des recettes qui doivent permettre la réalisation de cette politique, mais elles permettent également au législateur d'orienter certains comportements et d'adopter des mesures correctrices afin de donner corps à la politique sociale et économique. Les choix sociaux qui doivent être réalisés lors de la collecte et de l'affectation des ressources relèvent par conséquent du pouvoir d'appréciation du législateur. B.5. Le montant du bénéfice, sur lequel les sociétés sont en principe imposées, est établi conformément aux règles du droit comptable, sauf |
| 20 februari 1997, Arr. Cass., 1997, nr. 100). De boekhoudkundige winst is het resultaat na aftrek van de geraamde of vooraf betaalde vennootschapsbelasting. Vanuit fiscaal oogpunt is die belasting weliswaar een uitgave, maar zijn het geen kosten die gemaakt zijn om inkomsten te verwerven. Indien zij van de belastbare grondslag zou worden afgetrokken, zou het daarmee overeenstemmende gedeelte van de inkomsten aan de vennootschapsbelasting ontsnappen. Om dat gevolg te vermijden, wordt de belasting berekend op het boekhoudkundig resultaat vóór aftrek van belastingen. Artikel 198, | si la loi fiscale y déroge expressément (Cass., 20 février 1997, Pas., 1997, n° 100). Le bénéfice comptable est le résultat obtenu après déduction de l'impôt des sociétés, estimé ou ayant fait l'objet de versements anticipés. D'un point de vue fiscal, cet impôt constitue certes une dépense, mais pas une charge effectuée en vue d'acquérir des revenus. Si cet impôt était déduit de la base imposable, la part des revenus qui y correspond échapperait à l'impôt des sociétés. Pour éviter cela, l'impôt est calculé sur le résultat comptable obtenu |
| eerste lid, 1°, van het WIB 1992 bepaalt om die reden dat de | avant déduction des impôts. L'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 |
| vennootschapsbelasting niet als beroepskosten wordt aangemerkt, zodat | prévoit, pour cette raison, que l'impôt des sociétés ne peut être |
| zij deel uitmaakt van de belastbare grondslag. | qualifié de charge professionnelle, de sorte qu'il fait partie de la |
| base imposable. | |
| B.6. Beleggingsvennootschappen worden, in afwijking van de voormelde | B.6. Par dérogation à la règle précitée, les sociétés d'investissement |
| regel, niet belast op het bedrag van de winst. Zij worden krachtens | ne sont pas imposables sur le montant du bénéfice. Conformément à |
| artikel 185bis, § 1, van het WIB 1992 slechts belast op « het totaal | l'article 185bis, § 1er, du CIR 1992, elles ne sont imposées que sur « |
| van de ontvangen abnormale of goedgunstige voordelen en van de niet | le total des avantages anormaux ou bénévoles reçus et des dépenses et |
| als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten andere dan | charges non déductibles à titre de frais professionnels autres que des |
| waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen ». | réductions de valeur et moins-values sur actions ou parts ». |
| Het boekhoudkundig resultaat is voor het bepalen van de belastbare | Le résultat comptable n'intervenant pas dans le calcul de la base |
| grondslag van geen tel, zodat ook niet moet worden vermeden dat een | imposable, il ne faut pas non plus prévoir qu'une partie des revenus |
| deel van de inkomsten aan de vennootschapsbelasting ontsnappen. De | échappe à l'impôt des sociétés. L'application de l'article 198, alinéa |
| toepassing van artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992 op de | 1er, 1°, du CIR 1992 aux sociétés d'investissement ne peut donc être |
| beleggingsvennootschappen kan dus niet worden geacht hetzelfde doel te | considérée comme servant le même but que cette même application aux |
| dienen als de toepassing ervan op de andere vennootschappen. | autres sociétés. |
| B.7. De toepassing van artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992 | B.7. L'application de l'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 aux |
| op de beleggingsvennootschappen en dus de gelijkstelling van die | sociétés d'investissement et donc l'assimilation de ces sociétés à |
| vennootschappen, wat de toevoeging van de vennootschapsbelasting aan | d'autres sociétés, en ce qui concerne l'ajout de l'impôt des sociétés |
| de belastbare grondslag betreft, met de andere vennootschappen, is | à la base imposable, n'est pas sans justification raisonnable. |
| niet zonder redelijke verantwoording. | |
| B.8. Zoals het Hof reeds meermaals in herinnering heeft gebracht, | B.8. Comme la Cour l'a déjà rappelé à plusieurs reprises, les articles |
| omvatten de artikelen 10 en 11 van de Grondwet voor het overige geen | 10 et 11 de la Constitution ne contiennent, pour le surplus, aucune |
| algemeen verbod op dubbele belasting (zie onder meer het arrest nr. | interdiction générale de la double imposition (voir, entre autres, |
| 92/2015 van 18 juni 2015, B.19.2). | l'arrêt n° 92/2015 du 18 juin 2015, B.19.2). |
| B.9. In de interpretatie waarin zij door de verwijzende rechter aan | B.9. Dans l'interprétation soumise par le juge a quo à la Cour, les |
| het Hof zijn voorgelegd, schenden de in het geding zijnde bepalingen niet de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. | dispositions en cause ne violent pas les articles 10 et 11 de la Constitution. |
| B.10. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord. | B.10. La question préjudicielle appelle une réponse négative. |
| B.11. In de soortgelijke situatie van de zogenaamde coördinatiecentra, | B.11. Dans la situation analogue des « centres de coordination », pour |
| waarvoor eveneens in een alternatieve belastbare grondslag - los van | lesquels une base imposable alternative a également été prévue - |
| de boekhoudkundige winst - werd voorzien (artikel 5, § 1, van het | indépendamment du bénéfice comptable - (article 5, § 1er, de l'arrêté |
| koninklijk besluit nr. 187 van 30 december 1982), oordeelde het Hof | royal n° 187 du 30 décembre 1982), la Cour de cassation a jugé que « |
| van Cassatie dat « het opnemen van de belasting in de belastbare | la reprise de l'impôt dans la base imposable donne lieu à un mode de |
| grondslag leidt tot een onlogische berekeningswijze van de belasting | calcul illogique de l'impôt qui n'a pas été voulu par le législateur » |
| die de wetgever niet heeft gewild » (Cass., 16 maart 2007, Arr. Cass., | (Cass., 16 mars 2007, Pas., 2007, n° 141). |
| 2007, nr. 141). Volgens de eisende partij voor de verwijzende rechter en de | Selon la partie demanderesse devant le juge a quo et la partie |
| tussenkomende partij zouden de in het geding zijnde bepalingen op | intervenante, les dispositions en cause pourraient recevoir la même |
| dezelfde, grondwetsconforme wijze kunnen worden uitgelegd. | interprétation conforme à la Constitution. |
| B.12. Wanneer het Hof vaststelt dat de in het geding zijnde | B.12. Lorsque la Cour constate que les dispositions en cause ne |
| bepalingen, in de interpretatie waarin zij aan het Hof zijn | |
| voorgelegd, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet schenden, is er | violent pas les articles 10 et 11 de la Constitution dans |
| geen aanleiding om te onderzoeken of zij in een andere interpretatie | l'interprétation soumise à la Cour, il n'y a pas lieu d'examiner si |
| evenmin die bepalingen schenden. | elles ne violent pas non plus ces dispositions dans une autre |
| interprétation. | |
| Om die redenen, | Par ces motifs, |
| het Hof | la Cour |
| zegt voor recht : | dit pour droit : |
| De artikelen 185bis en 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de | Les articles 185bis et 198, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les |
| inkomstenbelastingen 1992, zoals van toepassing voor de aanslagjaren | revenus 1992, tels qu'ils étaient applicables aux exercices |
| 2010 en 2011, aldus geïnterpreteerd dat de vennootschapsbelasting, | d'imposition 2010 et 2011, interprétés en ce sens que l'impôt des |
| bedoeld in de laatstgenoemde bepaling, ressorteert onder de notie « | sociétés visé dans cette dernière disposition relève de la notion de « |
| niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten », bedoeld in de | dépenses et charges non déductibles à titre de frais professionnels », |
| eerstgenoemde bepaling, zodat zij tot de belastbare grondslag van de | visée dans la première disposition, de sorte qu'il fait partie de la |
| betrokken beleggingsvennootschappen behoort, schenden de artikelen 10 | base imposable des sociétés d'investissement concernées, ne violent |
| en 11 van de Grondwet niet. | pas les articles 10 et 11 de la Constitution. |
| Aldus gewezen in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel | Ainsi rendu en langue néerlandaise et en langue française, |
| 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, | conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur |
| op 20 oktober 2016. | la Cour constitutionnelle, le 20 octobre 2016. |
| De griffier, | Le greffier, |
| F. Meersschaut | F. Meersschaut |
| De voorzitter, | Le président, |
| E. De Groot | E. De Groot |