Etaamb.openjustice.be
Meertalige weergave van Arrest van --
← Terug naar "Uittreksel uit arrest nr. 68/2014 van 24 april 2014 Rolnummers : 5619 en 5627 In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 134 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Aarlen."
Uittreksel uit arrest nr. 68/2014 van 24 april 2014 Rolnummers : 5619 en 5627 In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 134 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg te Aarlen. Extrait de l'arrêt n° 68/2014 du 24 avril 2014 Numéros du rôle : 5619 et 5627 En cause : les questions préjudicielles relatives à l'article 134 du Code des impôts sur les revenus 1992, posées par le Tribunal de première instance d'Arlon. L composée des présidents J. Spreutels et A. Alen, et des juges E. De Groot, L. Lavrysen, J.-P. Snapp(...)
GRONDWETTELIJK HOF COUR CONSTITUTIONNELLE
Uittreksel uit arrest nr. 68/2014 van 24 april 2014 Extrait de l'arrêt n° 68/2014 du 24 avril 2014
Rolnummers : 5619 en 5627 Numéros du rôle : 5619 et 5627
In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 134 van het En cause : les questions préjudicielles relatives à l'article 134 du
Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank Code des impôts sur les revenus 1992, posées par le Tribunal de
van eerste aanleg te Aarlen. première instance d'Arlon.
Het Grondwettelijk Hof, La Cour constitutionnelle,
samengesteld uit de voorzitters J. Spreutels en A. Alen, en de composée des présidents J. Spreutels et A. Alen, et des juges E. De
rechters E. De Groot, L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Groot, L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, T.
Derycke, T. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, F. Daoût, T. Giet en R. Merckx-Van Goey, P. Nihoul, F. Daoût, T. Giet et R. Leysen, assistée
Leysen, bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter J. Spreutels, du greffier F. Meersschaut, présidée par le président J. Spreutels,
wijst na beraad het volgende arrest : après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant :
I. Onderwerp van de prejudiciële vragen en rechtspleging I. Objet des questions préjudicielles et procédure
Bij vonnissen van 20 maart 2013 en 17 april 2013, respectievelijk in Par jugements des 20 mars 2013 et 17 avril 2013, respectivement en
zake Thierry Degryse en Véronique Bocca, en in zake Dominique Martiny cause de Thierry Degryse et Véronique Bocca, et en cause de Dominique
en Valérie Lambotte, tegen de Belgische Staat, waarvan de expedities Martiny et Valérie Lambotte, contre l'Etat belge, dont les expéditions
ter griffie van het Hof zijn ingekomen op 28 maart 2013 en 25 april sont parvenues au greffe de la Cour le 28 mars 2013 et le 25 avril
2013, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te Aarlen de volgende 2013, le Tribunal de première instance d'Arlon a posé la question
prejudiciële vraag gesteld : préjudicielle suivante :
« Schendt artikel 134 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen, « L'article 134 du Code des impôts sur les revenus, éventuellement
eventueel in samenhang gelezen met artikel 140 van hetzelfde Wetboek combiné avec l'article 140 du même Code et avec l'article 23 par. 2 de
en met artikel 23, § 2, van de overeenkomst tussen België en Luxemburg la convention préventive de la double imposition entre la Belgique et
tot het vermijden van dubbele belasting, de artikelen 10 en 11 van de le Grand-Duché de Luxembourg, viole-t-il les articles 10 et 11 de la
Grondwet, Constitution;
in zoverre het, voor de koppels voor wie een gemeenschappelijke en ce qu'il prévoit, pour les couples pour lesquels une imposition
aanslag wordt gevestigd, voorziet in de aanrekening van de toeslag op commune est établie, l'imputation du supplément de quotité exemptée
de belastingvrije som voor een kind ten laste bij de persoon met het pour enfant à charge dans le chef de celui qui a le revenu imposable
hoogste belastbare inkomen, zelfs wanneer dat inkomen belastingvrij is le plus élevé, même lorsque ce revenu est exempté en application d'une
met toepassing van een overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting, waardoor dat fiscale voordeel verdwijnt, terwijl de koppels die een feitelijk gezin vormen en voor wie afzonderlijke aanslagen worden gevestigd, kunnen kiezen bij welke persoon de toeslag op de belastingvrije som voor een kind ten laste wordt aangerekend, zodat, wanneer de ene met toepassing van een overeenkomst tot het vermijden van dubbele belasting belastingvrije inkomsten geniet die hoger liggen dan die van zijn partner, die laatstgenoemde het kind ten laste kan nemen, waardoor het verlies van dat fiscale voordeel wordt vermeden ? ». convention préventive de la double imposition, entraînant ainsi la perte de cet avantage fiscal; alors que, les couples vivant en ménage de fait, pour lesquels des impositions distinctes sont établies, peuvent choisir celui dans le chef duquel il y a lieu d'imputer le supplément de quotité exemptée pour enfant à charge, ce qui permet, lorsque l'un bénéficie de revenus exemptés en application d'une convention préventive de la double imposition supérieurs à ceux de son partenaire, de mettre l'enfant à charge de ce dernier évitant ainsi la perte de cet avantage fiscal ? ».
Die zaken, ingeschreven onder de nummers 5619 en 5627 van de rol van Ces affaires, inscrites sous les numéros 5619 et 5627 du rôle de la
het Hof, werden samengevoegd. Cour, ont été jointes.
(...) (...)
III. In rechte III. En droit
(...) (...)
B.1.1. Tel qu'il était applicable à l'exercice d'imposition 2007,
B.1.1. Artikel 134 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 l'article 134 du Code des impôts sur les revenus 1992 (CIR 1992)
(WIB 1992), zoals het van toepassing was op het aanslagjaar 2007,
bepaalde : disposait :
« § 1. De belastingvrije som wordt per belastingplichtige vastgesteld « § 1er. La quotité du revenu exemptée d'impôt est fixée par
als het totaal van het, eventueel verhoogde, basisbedrag en de contribuable et comprend le total du montant de base, éventuellement
toeslagen vermeld in de artikelen 132 en 133. majoré, et des suppléments visés aux articles 132 et 133.
Wanneer een gemeenschappelijke aanslag wordt gevestigd, worden de Lorsqu'une imposition commune est établie, les suppléments visés à
toeslagen vermeld in artikel 132 aangerekend bij die l'article 132 sont imputés dans le chef du contribuable qui a le
belastingplichtige met het hoogste belastbare inkomen. Wanneer het revenu imposable le plus élevé. Lorsque le revenu imposable de l'un
belastbare inkomen van één van beide belastingplichtigen lager is dan des deux contribuables est inférieur à sa quotité du revenu exemptée
zijn belastingvrije som, wordt het saldo bij de belastingvrije som van d'impôt, la différence est ajoutée à la quotité du revenu exemptée
de andere belastingplichtige gevoegd. d'impôt de l'autre contribuable.
§ 2. De belastingvrije som wordt per belastingplichtige aangerekend op § 2. La quotité du revenu exemptée d'impôt est imputée par
de opeenvolgende inkomensschijven, te beginnen met de eerste. contribuable sur les tranches successives du revenu, en commençant par la première.
§ 3. Het deel van de belastingvrije som dat na toepassing van de §§ 1 § 3. La partie de la quotité du revenu exemptée d'impôt qui n'est pas
en 2 niet is aangerekend, wordt in de mate dat het betrekking heeft op imputée après application des §§ 1er et 2, dans la mesure où elle
de toeslagen vermeld in artikel 132, eerste lid, 1° tot 6°, omgezet in concerne les suppléments visés à l'article 132, alinéa 1er, 1° à 6°,
een terugbetaalbaar belastingkrediet. convertie en un crédit d'impôt remboursable.
Het belastingkrediet is gelijk aan het deel van de belastingvrije som Le crédit d'impôt est égal à la partie de la quotité du revenu
dat met toepassing van het eerste lid kan worden omgezet, exemptée d'impôt qui peut être convertie en application de l'alinéa 1er,
vermenigvuldigd met het tarief van de corresponderende inkomensschijf, multipliée par le taux d'imposition applicable à la tranche de revenus
met een maximum van 360 EUR (basisbedrag 250 EUR) per kind ten laste correspondante, avec un maximum de 360 EUR (montant de base 250 EUR)
». par enfant à charge ».
Voor het aanslagjaar 2008 werd het in paragraaf 3, tweede lid, Pour l'exercice d'imposition 2008, le montant visé au § 3, alinéa 2, a
bedoelde bedrag op 370 euro gebracht. été porté à 370 euros.
B.1.2. Artikel 140 van hetzelfde Wetboek, zoals het van toepassing was op het aanslagjaar 2007, bepaalde : B.1.2. Tel qu'il était applicable à l'exercice d'imposition 2007, l'article 140 du même Code disposait :
« Wanneer verscheidene afzonderlijk belastbare belastingplichtigen « Lorsque plusieurs contribuables imposables distinctement font partie
deel uitmaken van hetzelfde gezin, worden de in artikel 136 vermelde d'un même ménage, les personnes visées à l'article 136 qui font
personen die eveneens van dat gezin deel uitmaken, beschouwd als ten également partie de ce ménage sont considérées comme étant à charge du
laste van de belastingplichtige die in feite aan het hoofd van dat contribuable qui assume en fait la direction du même ménage.
gezin staat. Wanneer het samengetelde nettobedrag der bestaansmiddelen van die Toutefois, dans l'éventualité où le montant net des ressources de ce
belastingplichtige en van de personen te zijnen laste lager is dan dernier contribuable, majorées de celles des personnes à sa charge,
zoveel maal 2.610 EUR (basisbedrag 1.800 EUR) als het gezin personen n'atteint pas autant de fois 2.610 EUR (montant de base 1.800 EUR) que
ten laste plus één telt, mag die belastingplichtige ervan afzien als le ménage compte de personnes à charge plus une, ce contribuable peut
te zijnen laste te beschouwen de personen waarvoor hij over geen 2.610 renoncer à considérer comme étant à sa charge autant de personnes
EUR (basisbedrag 1.800 EUR) bestaansmiddelen beschikt en worden die qu'il lui manque de fois 2.610 EUR (montant de base 1.800 EUR) de
personen alsdan beschouwd als ten laste van diegene van de andere van ressources et ces personnes sont alors considérées comme étant à
het gezin deel uitmakende belastingplichtigen die het meeste tot hun charge de celui des autres contribuables faisant partie du ménage qui
onderhoud bijdraagt ». contribue le plus à leur entretien ».
Voor het aanslagjaar 2008 werd het bedrag op 2.660 euro gebracht. Pour l'exercice d'imposition 2008, le montant a été porté à 2.660
B.1.3. Artikel 23 van de overeenkomst tussen België en Luxemburg tot euros. B.1.3. L'article 23 de la convention préventive de la double
het vermijden van dubbele belasting bepaalt : imposition entre la Belgique et le Luxembourg dispose :
« [...] « [...]
§ 2. Met betrekking tot verblijfhouders van België wordt dubbele § 2. En ce qui concerne les résidents de la Belgique, la double
belasting op de volgende wijze voorkomen : imposition est évitée de la manière suivante :
1° inkomsten afkomstig uit Luxemburg met uitzondering van de in 2° en 1° les revenus provenant du Luxembourg - à l'exclusion des revenus
3° bedoelde inkomsten en in Luxemburg gelegen bestanddelen van het visés aux 2° et 3° - et les éléments de fortune situés au Luxembourg,
vermogen, die volgens de voorgaande artikelen in die Staat belastbaar qui sont imposables dans cet Etat en vertu des articles précédents,
zijn, zijn in België vrijgesteld van belastingen. Die vrijstelling sont exemptés d'impôts en Belgique. Cette exemption ne limite pas le
beperkt niet het recht van België om met de aldus vrijgestelde droit de la Belgique de tenir compte, lors de la détermination du taux
inkomsten en bestanddelen van het vermogen rekening te houden bij de de ses impôts, des revenus et des éléments de fortune ainsi exemptés;
bepaling van het tarief van zijn belastingen;
[...] ». [...] ».
B.1.4. Met betrekking tot de vermindering voor inkomsten van B.1.4. Quant à la réduction pour revenus d'origine étrangère,
buitenlandse oorsprong bepaalt artikel 155 van het WIB 1992 : l'article 155 du CIR 1992 dispose :
« Inkomsten die krachtens internationale overeenkomsten ter voorkoming « Les revenus exonérés en vertu de conventions internationales
van dubbele belasting zijn vrijgesteld, komen in aanmerking voor het préventives de la double imposition sont pris en considération pour la
bepalen van de belasting, maar deze wordt verminderd naar de détermination de l'impôt, mais celui-ci est réduit proportionnellement
verhouding tussen de inkomsten die zijn vrijgesteld en het geheel van de inkomsten. à la partie des revenus exonérés dans le total des revenus.
[...] ». [...] ».
B.2.1. Uit de feiten van de voor de verwijzende rechter hangende B.2.1. Il ressort des faits des causes pendantes devant le juge a quo,
zaken, de motieven van de verwijzingsbeslissingen en de voormelde des motifs des décisions de renvoi et des dispositions précitées que
bepalingen blijkt dat aan het Hof een vraag wordt gesteld over de
bestaanbaarheid, met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, van het la Cour est interrogée sur la compatibilité, avec les articles 10 et
voormelde artikel 134, § 1, van het WIB 1992, eventueel in samenhang 11 de la Constitution, de l'article 134, § 1er, précité, du CIR 1992,
gelezen met artikel 140 van hetzelfde Wetboek en met het voormelde éventuellement combiné avec l'article 140 du même Code et avec
artikel 23, § 2, 1°, van de overeenkomst tussen België en Luxemburg l'article 23, § 2, 1°, précité, de la convention préventive de la
tot het vermijden van dubbele belasting, in zoverre het voormelde double imposition entre la Belgique et le Luxembourg, en ce que
artikel 134, § 1, van het WIB 1992, zelfs wanneer het inkomen van een l'article 134, § 1er, précité, du CIR 1992 introduirait, même lorsque
echtgenoot of van een wettelijk samenwonende is vrijgesteld le revenu d'un époux ou d'un cohabitant légal est exempté conformément
overeenkomstig het voormelde artikel 23, § 2, 1°, van de overeenkomst tussen België en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting, een verschil in behandeling zou invoeren tussen de gehuwde koppels en de wettelijk samenwonenden, enerzijds, en de koppels die feitelijk samenwonen, anderzijds. De in het geding zijnde bepaling heeft tot gevolg de toeslag op de belastingvrije som voor een kind ten laste aan te rekenen bij de belastingplichtige met het hoogste belastbaar inkomen, waardoor, volgens de verwijzende rechter, de gehuwde koppels en de wettelijk samenwonenden het fiscaal voordeel zouden verliezen in geval van inkomsten die krachtens een internationale overeenkomst belastingvrij à l'article 23, § 2, 1°, précité, de la convention préventive de la double imposition entre la Belgique et le Luxembourg, une différence de traitement entre les couples mariés et les cohabitants légaux, d'une part, et les couples vivant en cohabitation de fait, d'autre part. La disposition en cause a pour effet d'imputer le supplément de quotité exemptée pour enfant à charge dans le chef du contribuable qui a le revenu imposable le plus élevé, ce qui, selon le juge a quo, ferait perdre l'avantage fiscal aux couples mariés et aux cohabitants légaux en cas de revenus exemptés d'impôt en vertu d'une convention
zijn, terwijl, luidens artikel 140 van het WIB 1992, zoals het door de internationale alors que, selon l'article 140 du CIR 1992, tel qu'il
belastingadministratie wordt toegepast, de feitelijk samenwonenden est appliqué par l'administration fiscale, les cohabitants de fait ont
kunnen bepalen wie van hen het kind ten laste neemt. Het Hof wordt dus le choix de déterminer lequel d'entre eux prend l'enfant à charge. La
verzocht zich uit te spreken over de bestaanbaarheid, in het licht van Cour est donc invitée à se prononcer sur la compatibilité, au regard
het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie, van het criterium du principe d'égalité et de non-discrimination, du critère retenu par
dat de wetgever heeft gekozen om te bepalen wie van de echtgenoten of le législateur pour déterminer lequel des conjoints ou des cohabitants
van de wettelijk samenwonenden, enerzijds, of van de feitelijk légaux, d'une part, ou des cohabitants de fait, d'autre part, peut
samenwonenden, anderzijds, het fiscaal voordeel voor een kind ten imputer l'avantage fiscal pour enfant à charge.
laste kan aanrekenen.
B.2.2. Bij zijn arrest nr. 100/2013 van 9 juli 2013 heeft het Hof B.2.2. Par son arrêt n° 100/2013 du 9 juillet 2013, la Cour a répondu
ontkennend geantwoord op een identieke vraag, overwegende dat het par la négative à une question identique, considérant que la
aangeklaagde verschil in behandeling niet bestond, onder meer om de différence de traitement dénoncée était inexistante, entre autres pour
volgende redenen : les motifs qui suivent :
« Aldus, aangezien de wetgever ervoor heeft gekozen het genot van het « Ainsi, dès lors que le choix a été opéré par le législateur de
voordeel slechts aan één enkele belastingplichtige toe te kennen,
ongeacht of die gehuwd, wettelijk samenwonend of feitelijk samenwonend n'accorder le bénéfice de l'avantage qu'à un seul contribuable, qu'il
is, zou elke andere oplossing in het voordeel van de gehuwde soit marié, cohabitant légal ou cohabitant de fait, toute autre
echtgenoten of de wettelijk samenwonenden om reden dat, wanneer de solution en faveur des conjoints mariés ou des cohabitants légaux au
echtgenoot of de wettelijk samenwonende is vrijgesteld op basis van motif que, lorsque le conjoint ou le cohabitant légal est exempté sur
het voormelde artikel 23, § 2, 1°, van de Overeenkomst tussen België la base de l'article 23, § 2, 1°, précité de la convention préventive
en Luxemburg tot het vermijden van dubbele belasting, de echtgenoot de la double imposition entre la Belgique et le Luxembourg, le
met het laagste inkomen het voordeel van de aanrekening verliest, conjoint qui touche le revenu le plus faible perd le bénéfice de
discriminerend zijn ten opzichte van de situatie van de gehuwde l'imputation, serait discriminatoire par rapport à la situation des
koppels en van de wettelijk samenwonenden en ten opzichte van de couples mariés et des cohabitants légaux et par rapport aux autres
andere alleenstaande belastingplichtigen, met inbegrip van de contribuables isolés, y compris les cohabitants de fait qui ne
feitelijk samenwonenden die alleen inkomsten in België ontvangen. Het perçoivent que des revenus en Belgique. Il serait, en effet, contraire
zou immers in strijd zijn met het beginsel van gelijkheid en au principe d'égalité et de non-discrimination que certains
niet-discriminatie dat sommige belastingplichtigen de vermindering contribuables puissent bénéficier deux fois de la réduction pour
voor een kind ten laste twee keer zouden kunnen genieten. enfant à charge.
Dat is niet het doel van de Overeenkomst tot het vermijden van dubbele Tel n'est pas l'objet de la convention préventive de la double
belasting, die ertoe strekt te voorkomen dat twee belastingplichtigen imposition, qui vise à éviter que deux contribuables soient imposés
twee keer worden belast door twee verschillende Staten op eenzelfde deux fois par deux Etats différents sur un même revenu mais n'a en
inkomen, maar die in geen geval tot doel heeft hun toe te laten de aucun cas pour but de leur permettre de bénéficier de la réduction
vermindering voor een kind ten laste te genieten in elk van de twee pour enfant à charge dans chacun des deux Etats parties à la
Staten die de Overeenkomst hebben gesloten ». Convention ».
B.3.1. Er dient evenwel ambtshalve te worden opgemerkt dat het Hof van B.3.1. Il doit toutefois être relevé d'office que par un arrêt du 12
Justitie bij een arrest van 12 december 2013 (C-303/12, G. Imfeld en décembre 2013 (C-303/12, G. Imfeld et N. Garcet), la Cour de justice a
N. Garcet) heeft geantwoord op een prejudiciële vraag over de répondu à une question préjudicielle sur l'interprétation de l'article
uitlegging van artikel 49 van het Verdrag betreffende de werking van 49 du Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne (ci-après :
de Europese Unie (hierna : VWEU) gesteld in het kader van een geding TFUE) posée dans le cadre d'un litige qui opposait un couple de
tussen een in België verblijvend koppel en de Belgische Staat over de personnes résidant en Belgique à l'Etat belge au sujet de la prise en
inaanmerkingneming, bij de berekening van de gemeenschappelijke compte, dans le cadre du calcul de leur imposition commune en
aanslag van het koppel in België, van de door de echtgenoot in een Belgique, des revenus perçus dans un autre Etat membre par l'époux,
andere lidstaat verkregen inkomsten die in België van belasting zijn qui sont exonérés d'impôts en Belgique mais servent d'assiette pour
vrijgesteld doch als grondslag dienen voor de toekenning van l'octroi d'avantages fiscaux liés à la situation personnelle et
belastingvoordelen in verband met de persoonlijke en gezinssituatie, familiale, avec pour conséquence de leur faire perdre une partie des
met als gevolg dat zij een deel verliezen van de voordelen waarop zij
recht zouden hebben gehad wanneer die inkomsten niet in aanmerking avantages auxquels ils auraient eu droit en l'absence d'une telle
zouden zijn genomen. prise en compte.
B.3.2. Artikel 49 van het VWEU bepaalt : B.3.2. L'article 49 du TFUE dispose :
« In het kader van de volgende bepalingen zijn beperkingen van de « Dans le cadre des dispositions ci-après, les restrictions à la
vrijheid van vestiging voor onderdanen van een lidstaat op het liberté d'établissement des ressortissants d'un Etat membre dans le
grondgebied van een andere lidstaat verboden. Dit verbod heeft territoire d'un autre Etat membre sont interdites. Cette interdiction
eveneens betrekking op beperkingen betreffende de oprichting van s'étend également aux restrictions à la création d'agences, de
agentschappen, filialen of dochterondernemingen door de onderdanen van succursales ou de filiales, par les ressortissants d'un Etat membre
een lidstaat die op het grondgebied van een lidstaat zijn gevestigd. établis sur le territoire d'un Etat membre.
De vrijheid van vestiging omvat, behoudens de bepalingen van het La liberté d'établissement comporte l'accès aux activités non
hoofdstuk betreffende het kapitaal, de toegang tot werkzaamheden salariées et leur exercice, ainsi que la constitution et la gestion
anders dan in loondienst en de uitoefening daarvan alsmede de d'entreprises, et notamment de sociétés au sens de l'article 54,
oprichting en het beheer van ondernemingen, en met name van
vennootschappen in de zin van de tweede alinea van artikel 54, deuxième alinéa, dans les conditions définies par la législation du
overeenkomstig de bepalingen welke door de wetgeving van het land van pays d'établissement pour ses propres ressortissants, sous réserve des
vestiging voor de eigen onderdanen zijn vastgesteld ». dispositions du chapitre relatif aux capitaux ».
B.4.1. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft geoordeeld dat B.4.1. La Cour de justice de l'Union européenne a jugé que cette
die verdragsbepaling in die zin moest worden geïnterpreteerd dat zij disposition du Traité devait être interprétée en ce sens qu'elle
zich verzet tegen de toepassing van een belastingregeling van een s'oppose à l'application d'une réglementation fiscale d'un Etat
lidstaat als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die tot membre, telle que celle en cause au principal, ayant pour effet de
gevolg heeft dat een koppel dat in die Staat woont en zowel in die priver un couple résidant dans cet Etat et percevant à la fois des
Staat als in een andere lidstaat inkomsten verwerft, daadwerkelijk een revenus dans ledit Etat et dans un autre Etat membre du bénéfice
bepaald belastingvoordeel verliest als gevolg van de wijze waarop dat effectif d'un avantage fiscal déterminé, en raison de ses modalités
voordeel wordt aangerekend, terwijl dat koppel dat voordeel wel zou d'imputation, alors que ce couple en bénéficierait si le conjoint
krijgen indien de echtgenoot met de hoogste inkomsten niet zijn ayant les revenus les plus importants ne percevait pas l'intégralité
volledig inkomen in een andere lidstaat zou verwerven. de ses revenus dans un autre Etat membre.
In de motivering van dat arrest heeft het Hof van Justitie gesteld : Dans la motivation de cet arrêt, la Cour de justice a indiqué :
« Bestaan van een beperking van de vrijheid van vestiging « Sur l'existence d'une restriction à la liberté d'établissement
41. Vooraf zij eraan herinnerd dat volgens vaste rechtspraak de 41. Il importe, d'emblée, de rappeler que, en vertu d'une
jurisprudence constante, en l'absence de mesures d'unification ou
lidstaten, bij gebreke van unificatie- of harmonisatiemaatregelen door d'harmonisation adoptées par l'Union, les Etats membres demeurent
de Unie, bevoegd blijven om de criteria voor de belasting van compétents pour déterminer les critères d'imposition des revenus et de
inkomsten en vermogen vast te stellen teneinde, in voorkomend geval la fortune en vue d'éliminer, le cas échéant par voie conventionnelle,
door het sluiten van een overeenkomst, dubbele belasting te voorkomen. les doubles impositions. Dans ce contexte, les Etats membres sont
Daarbij staat het de lidstaten vrij om in het kader van bilaterale libres, dans le cadre de conventions bilatérales tendant à éviter les
verdragen tot voorkoming van dubbele belasting de aanknopingsfactoren doubles impositions, de fixer les facteurs de rattachement aux fins de
ter verdeling van de heffingsbevoegdheid vast te stellen (zie met name la répartition de la compétence fiscale (voir, notamment, arrêts de
arrest de Groot, reeds aangehaald, punt 93; arresten van 16 oktober Groot, précité, point 93; du 16 octobre 2008, Renneberg, C-527/06,
2008, Renneberg, C-527/06, Jurispr. blz. I-7735, punt 48, en 28 Rec. p. I-7735, point 48, et du 28 février 2013, Beker, C-168/11, non
februari 2013, Beker, C-168/11, nog niet gepubliceerd in de
Jurisprudentie, punt 32). encore publié au Rec., point 32).
42. Deze verdeling van de heffingsbevoegdheid betekent echter niet dat 42. Toutefois, cette répartition de la compétence fiscale ne permet
de lidstaten maatregelen mogen treffen die in strijd zijn met de door pas aux Etats membres d'appliquer des mesures contraires aux libertés
het VWEU gewaarborgde vrijheden van verkeer. Bij de uitoefening van de de circulation garanties par le traité FUE. En effet, en ce qui
in bilaterale verdragen tot voorkoming van dubbele belasting aldus concerne l'exercice du pouvoir d'imposition ainsi réparti dans le
verdeelde heffingsbevoegdheid dienen de lidstaten zich immers te cadre de conventions bilatérales préventives de la double imposition,
houden aan de regels van Unierecht (reeds aangehaalde arresten de les Etats membres sont tenus de se conformer aux règles de l'Union
Groot, punt 94; Renneberg, punten 50 en 51, en Beker, punten 33 en (arrêts précités de Groot, point 94; Renneberg, points 50 et 51, ainsi
34). que Beker, points 33 et 34).
43. Tevens zij eraan herinnerd dat volgens vaste rechtspraak van het 43. Il convient également de rappeler que, selon une jurisprudence
Hof het in beginsel de woonstaat is die de belastingplichtige alle aan constante de la Cour, c'est, en principe, à l'Etat membre de résidence
qu'il incombe d'accorder au contribuable la totalité des avantages
zijn persoonlijke en gezinssituatie verbonden belastingvoordelen moet fiscaux liés à sa situation personnelle et familiale, cet Etat membre
toekennen, omdat deze lidstaat, behoudens uitzondering, de étant, sauf exception, le mieux à même d'apprécier la capacité
persoonlijke draagkracht van deze belastingplichtige het best kan contributive personnelle dudit contribuable dans la mesure où ce
beoordelen aangezien hij daar het centrum van zijn persoonlijke en dernier y dispose du centre de ses intérêts personnels et patrimoniaux
vermogensrechtelijke belangen heeft (zie met name arresten van 14 (voir, notamment, arrêts du 14 février 1995, Schumacker, C-279/93,
februari 1995, Schumacker, C-279/93, Jurispr. blz. I-225, punt 32; 16 Rec. p. I-225, point 32; du 16 mai 2000, Zurstrassen, C-87/99, Rec. p.
mei 2000, Zurstrassen, C-87/99, Jurispr. blz. I-3337, punt 21, en
arrest Beker, reeds aangehaald, punt 43). I-3337, point 21, et Beker, précité, point 43).
44. De verplichting om de persoonlijke en gezinssituatie in aanmerking 44. L'obligation de prendre en compte la situation personnelle et
te nemen rust slechts op de werkstaat wanneer de belastingplichtige familiale ne peut peser sur l'Etat membre d'emploi que lorsque le
zijn belastbaar inkomen uit een aldaar uitgeoefende activiteit geheel contribuable tire la totalité ou la quasi-totalité de ses ressources
of nagenoeg geheel aldaar ontvangt en in zijn woonstaat geen inkomen imposables d'une activité exercée dans ce dernier et qu'il ne perçoit
van betekenis verwerft, zodat laatstbedoelde staat hem niet de pas de revenu significatif dans son Etat de résidence, de sorte que
voordelen kan toekennen die uit de inaanmerkingneming van zijn celui-ci n'est pas en mesure de lui accorder les avantages résultant
persoonlijke en gezinssituatie voortvloeien (zie met name reeds de la prise en compte de sa situation personnelle et familiale (voir,
aangehaalde arresten Schumacker, punt 36; Gschwind, punt 27; notamment, arrêts précités Schumacker, point 36; Gschwind, point 27;
Zurstrassen, punten 21-23, en de Groot, punt 89). Zurstrassen, points 21 à 23, et de Groot, point 89).
45. In het licht van deze beginselen moet thans worden onderzocht of 45. C'est à la lumière de ces principes que la compatibilité avec la
de toepassing van de Belgische regeling op een situatie als die in het hoofdgeding verenigbaar is met de vrijheid van vestiging. 46. In casu werden verzoekers in het hoofdgeding gezamenlijk belast over hun inkomsten in België, hun woonstaat, waarbij de door Imfeld in Duitsland verworven inkomsten waren vrijgesteld, en ingevolge de overeenkomst van 1967 is Imfeld individueel belast over de inkomsten die hij heeft verkregen in Duitsland, zijn werkstaat. 47. Zowel in Duitsland als in België is, minstens gedeeltelijk, rekening gehouden met hun persoonlijke en gezinssituatie. Ingevolge de Duitse belastingwetgeving heeft Imfeld aanspraak kunnen maken op een liberté d'établissement de l'application de la réglementation belge à une situation telle que celle en cause au principal doit être examinée. 46. Les requérants au principal ont, en l'occurrence, fait l'objet d'une imposition conjointe sur leurs revenus en Belgique où ils résident, les revenus perçus par M. Imfeld en Allemagne étant exonérés, et ce dernier a fait l'objet d'une imposition individuelle sur les revenus qu'il a perçus en Allemagne où il travaille, en application de la convention de 1967. 47. Tant en Allemagne qu'en Belgique, il a été tenu compte, au moins partiellement, de leur situation personnelle et familiale. M. Imfeld a eu droit, en vertu de la réglementation fiscale allemande, à une
belastingvrijstelling wegens kinderen ten laste (' Freibetrag für exemption d'impôt pour enfants à charge (' Freibetrag für Kinder '),
Kinder '), zonder dat hij evenwel in aanmerking kon komen voor de sans pour autant avoir pu bénéficier du régime de l''
regeling van ' Ehegattensplitting '. Ehegattensplitting '.
48. Overeenkomstig de Belgische belastingwetgeving heeft het echtpaar 48. En vertu de la réglementation fiscale belge, le couple formé par
van verzoekers in het hoofdgeding in beginsel recht op een toeslag op les requérants au principal a, en principe, droit au supplément de
de belastingvrije som voor kinderen ten laste. Dat recht heeft het quotité de revenu exemptée d'impôt pour enfants à charge. Il n'a pu
echtpaar echter niet daadwerkelijk genoten. De toeslag op de toutefois en bénéficier effectivement. La quotité de revenu
belastingvrije som werd immers aangerekend op de door Imfeld in supplémentaire susceptible d'être exemptée a, en effet, été imputée
Duitsland verkregen inkomsten, aangezien zijn inkomsten het grootste sur les revenus de M. Imfeld perçus en Allemagne, dans la mesure où
inkomensdeel van het echtpaar vormden. Vervolgens werden deze ils étaient les plus importants du couple. Toutefois, lesdits revenus
inkomsten echter uit de belastbare grondslag verwijderd, aangezien zij ont ensuite été retranchés de la base imposable, dans la mesure où ils
ingevolge de overeenkomst van 1967 waren vrijgesteld, zodat étaient exonérés en vertu de la convention de 1967, de sorte que, au
uiteindelijk geen enkel deel van het inkomen specifiek wegens de final, aucune quotité de revenu n'a été exemptée d'impôt au titre
toeslag voor kinderen ten laste belastingvrij was. spécifique du supplément pour enfants à charge.
49. Bijgevolg is een belastingregeling als die in het hoofdgeding, en 49. Par conséquent, une réglementation fiscale telle que celle en
cause au principal, et plus précisément l'application combinée de la
meer bepaald de gecombineerde toepassing van de vrijstellingsmethode méthode d'exemption avec réserve de progressivité prévue à l'article
met progressievoorbehoud van artikel 155 WIB 1992 en van de in artikel 155 du CIR de 1992 et des modalités d'imputation du supplément de
134 WIB 1992 vastgelegde wijze van aanrekening van de toeslag op de quotité de revenu exemptée d'impôt pour enfant à charge établies à
belastingvrije som voor kinderen ten laste, in het nadeel van l'article 134 du CIR de 1992, désavantage les couples dans la
echtparen die in een situatie als verzoekers in het hoofdgeding situation des requérants au principal, qui se caractérise par la
verkeren, met als kenmerk dat het grootste deel van het inkomen wordt circonstance que la part la plus importante de leurs revenus est
verworven in een andere lidstaat dan het Koninkrijk België, in perçue dans un Etat membre autre que le Royaume de Belgique, par
vergelijking met echtparen die hun volledig inkomen of het grootste rapport aux couples qui perçoivent la totalité ou la part la plus
deel ervan in België verwerven. importante de leurs revenus en Belgique.
50. Verzoekers in het hoofdgeding zijn als echtpaar benadeeld 50. Les requérants au principal ont, en tant que couple, subi un
aangezien zij niet in aanmerking konden komen voor het désavantage dans la mesure où ils n'ont pas bénéficié de l'avantage
belastingvoordeel dat ontstaat door toepassing van de toeslag op de fiscal résultant de l'application du supplément de quotité de revenu
belastingvrije som voor kinderen ten laste waarop zij recht zouden exemptée d'impôt pour enfant à charge auquel ils auraient eu droit
hebben gehad indien zij al hun inkomsten in België hadden ontvangen of s'ils avaient perçu l'intégralité de leurs revenus en Belgique ou, à
althans indien het door Garcet in België verkregen inkomen groter was tout le moins, si les revenus perçus par Mme Garcet en Belgique
geweest dan het inkomen van haar echtgenoot in Duitsland. avaient été supérieurs à ceux perçus par son époux en Allemagne.
51. De in het hoofdgeding aan de orde zijnde regeling doet dus een 51. La réglementation en cause au principal établit ainsi une
verschil in fiscale behandeling ontstaan tussen echtparen van différence de traitement fiscal entre les couples de citoyens de
Unieburgers die op het grondgebied van het Koninkrijk België wonen, l'Union résidant sur le territoire du Royaume de Belgique en fonction
naargelang van de herkomst en de omvang van hun inkomsten, en dit de l'origine et de l'importance de leurs revenus qui est susceptible
verschil kan hen ontmoedigen om de door het Verdrag gewaarborgde de produire un effet dissuasif sur l'exercice par ces derniers des
vrijheden, inzonderheid de vrijheid van vestiging, uit te oefenen (zie libertés garanties par le traité, et notamment de la liberté
in die zin arrest Beker, reeds aangehaald, punt 52). d'établissement (voir, en ce sens, arrêt Beker, précité, point 52).
52. Deze regeling kan aldus burgers van deze lidstaat ervan 52. Ladite réglementation est ainsi susceptible de dissuader les
afschrikken hun recht op vrije vestiging uit te oefenen door in een ressortissants dudit Etat membre d'exercer leur droit à la liberté
andere lidstaat een economische activiteit uit te oefenen terwijl zij d'établissement en exerçant une activité économique dans un autre Etat
membre tout en continuant à résider dans le premier Etat (voir,
in eerstgenoemde staat blijven wonen (zie met name arresten van 13 notamment, arrêts du 13 avril 2000, Baars, C-251/98, Rec. p. I-2787,
april 2000, Baars, C-251/98, Jurispr. blz. I-2787, punten 28 en 29, en points 28 et 29, ainsi que du 19 novembre 2009, Filipiak, C-314/08,
19 november 2009, Filipiak, C-314/08, Jurispr. blz. I-11049, punt 60). Rec. p. I-11049, point 60).
53. Ook kan deze regeling onderdanen van andere lidstaten ervan 53. Elle est également susceptible de dissuader les ressortissants des
afschrikken om als burger van de Unie hun recht van vrij verkeer uit Etats membres autres que le Royaume de Belgique d'exercer, en leur
te oefenen door in deze lidstaat te gaan wonen, met name voor qualité de citoyens de l'Union, leur droit à la libre circulation en
établissant leur résidence dans ledit Etat membre, notamment aux fins
gezinshereniging, terwijl zij duurzaam werkzaamheden blijven du rapprochement familial, tout en continuant à exercer une activité
verrichten in de lidstaat waarvan zij onderdaan zijn. économique dans l'Etat membre dont ils sont ressortissants.
54. Bovendien wordt in de Belgische belastingregeling geen rekening 54. Par ailleurs, la réglementation fiscale belge ne prend pas en
gehouden met grensoverschrijdende situaties als die in het hoofdgeding considération les situations transfrontalières comme celle en cause
en het is dus niet mogelijk de negatieve gevolgen op te vangen die dans les affaires au principal et ne permet donc pas de pallier les
deze regeling kan hebben op de uitoefening van de door het Verdrag aan effets négatifs qu'elle est susceptible de produire sur l'exercice des
de Unieburgers gewaarborgde vrijheden. libertés garanties aux citoyens de l'Union par le traité.
55. Zoals de Commissie in haar schriftelijke opmerkingen heeft benadrukt, strekt de regel om de toeslag op de belastingvrije som voor kinderen ten laste aan te rekenen op het grootste inkomensdeel van het echtpaar in beginsel ertoe het voordeel te maximaliseren voor het echtpaar als geheel, daaronder begrepen de echtgenoot met de laagste inkomsten. Omdat de aanslagvoet progressief is, is toekenning van de toeslag aan de echtgenoot met de hoogste inkomsten voor het echtpaar voordeliger dan een gelijke of zelfs een evenredige verdeling. Wanneer deze regel wordt toegepast in een grensoverschrijdende situatie als die in het hoofdgeding, ontstaat onder bepaalde omstandigheden paradoxalerwijs precies het omgekeerde effect, zoals in casu wanneer de echtgenoot met de hoogste inkomsten zijn volledig inkomen in een andere lidstaat dan het Koninkrijk België verwerft. 56. Anders dan de Belgische regering stelt, is de daarmee vastgestelde beperking van de vrijheid van vestiging niet het noodzakelijke gevolg van de dispariteiten tussen de in het hoofdgeding aan de orde zijnde nationale regelingen. 57. Het echtpaar dat verzoekers in het hoofdgeding vormen, heeft 55. Ainsi que la Commission le souligne dans ses observations écrites, la règle d'imputation du supplément de quotité de revenu exemptée d'impôt pour enfant à charge sur la part la plus élevée des revenus du couple a, en principe, pour objectif de maximiser l'effet de l'avantage au profit du couple dans son ensemble, y compris le conjoint ayant des revenus inférieurs. Puisque le barème d'imposition a un caractère progressif, l'attribution du supplément au conjoint ayant les revenus les plus importants est plus favorable au couple qu'une répartition à parts égales ou encore proportionnelle. Paradoxalement, appliquée dans une situation transfrontalière telle que celle en cause au principal, ladite règle produit un effet exactement inverse dans certaines circonstances, en l'occurrence dès lors que le conjoint ayant les revenus les plus importants perçoit l'intégralité de ses revenus dans un Etat membre autre que le Royaume de Belgique. 56. Contrairement à ce que soutient le gouvernement belge, la restriction ainsi identifiée à la liberté d'établissement n'est pas la conséquence nécessaire de la disparité des réglementations nationales en cause dans les affaires au principal. 57. Le couple formé par les requérants au principal a, en effet, été
immers een deel van de vrijstellingen waarin is voorzien voor privé d'une partie des exemptions prévues pour les couples de
ingezeten echtparen, niet ontvangen als gevolg van het feit dat een résidents du fait de l'exercice, par l'un d'entre eux, de sa liberté
van de echtgenoten zijn vrijheid van vestiging heeft uitgeoefend, en d'établissement et en raison des modalités d'imputation du supplément
van de wijze waarop volgens de Belgische belastingregeling de toeslag de quotité de revenu exemptée d'impôt pour enfant à charge prévues par
op de belastingvrije som voor kinderen ten laste wordt aangerekend la réglementation fiscale belge (voir, en ce sens, arrêt de Groot,
(zie in die zin arrest de Groot, reeds aangehaald, punt 87). 58. De Belgische regering kan evenmin stellen dat de in het hoofgeding aan de orde zijnde belastingregeling geen beperking van de vrijheid van vestiging vormt omdat Imfelds belastingsituatie geenszins is verslechterd doordat hij zijn recht op vestiging heeft uitgeoefend, aangezien, ten eerste, hij in Duitsland geen hogere belasting heeft hoeven betalen dan hij zou hebben moeten doen in België en, ten tweede, zijn persoonlijke en gezinssituatie in Duitsland in aanmerking is genomen zodat het Koninkrijk België van iedere verplichting dienaangaande zou zijn ontslagen. 59. Zoals blijkt uit de uiteenzetting van de feiten in het précité, point 87). 58. Le gouvernement belge ne saurait pas davantage faire valoir que la réglementation fiscale en cause au principal n'est pas constitutive d'une restriction à la liberté d'établissement car l'exercice par M. Imfeld de sa liberté d'établissement n'aurait en rien aggravé sa situation fiscale, dans la mesure où, d'une part, il n'aurait pas eu à acquitter, en Allemagne, un impôt supérieur à celui qu'il aurait acquitté en Belgique et où, d'autre part, sa situation personnelle et familiale aurait été prise en compte en Allemagne, de sorte que le Royaume de Belgique serait entièrement libéré de toute obligation à cet égard. 59. Certes, ainsi qu'il ressort de l'exposé des faits au principal, M.
hoofdgeding, werd voor Imfeld in casu weliswaar in Duitsland ten dele Imfeld a, en l'occurrence, pu bénéficier d'une prise en compte
rekening gehouden met zijn persoonlijke en gezinssituatie via partielle de sa situation personnelle et familiale en Allemagne, au
toekenning van een belastingvrijstelling voor kinderen ten laste (' moyen de l'octroi d'une exemption d'impôt pour enfants à charge ('
Freibetrag für Kinder '). Freibetrag für Kinder ').
60. Toch kan niet worden aangenomen dat toekenning van dat 60. Toutefois, il ne saurait être considéré que l'octroi de cet
belastingvoordeel in Duitsland het verlies kan compenseren van het avantage fiscal en Allemagne puisse compenser la perte de l'avantage
belastingvoordeel dat verzoekers in het hoofdgeding in België hebben geleden. fiscal enregistrée par les requérants au principal en Belgique.
61. Een lidstaat kan zich immers niet beroepen op het bestaan van een 61. En effet, un Etat membre ne saurait invoquer l'existence d'un
voordeel dat unilateraal wordt toegekend door een andere lidstaat, in avantage concédé de manière unilatérale par un autre Etat membre, en
casu de lidstaat waar Imfeld werkt en zijn volledig inkomen verwerft, l'occurrence l'Etat membre dans lequel M. Imfeld travaille et perçoit
teneinde te ontkomen aan de verplichtingen die op hem rusten krachtens l'intégralité de ses revenus, afin d'échapper aux obligations qui lui
het Verdrag, inzonderheid de verdragsbepalingen inzake de vrijheid van incombent en vertu du traité, notamment au titre des dispositions de
celui-ci relatives à la liberté d'établissement (voir en ce sens,
vestiging (zie in die zin met name arresten van 8 november 2007, notamment, arrêts du 8 novembre 2007, Amurta, C-379/05, Rec. p.
Amurta, C-379/05, Jurispr. blz. I-9569, punt 78, en 11 september 2008, I-9569, point 78, ainsi que du 11 septembre 2008, Eckelkamp e.a.,
Eckelkamp e.a., C-11/07, Jurispr. blz. I-6845, punt 69, en C-11/07, Rec. p. I-6845, point 69, et Arens-Sikken, C-43/07, Rec. p.
Arens-Sikken, C-43/07, Jurispr. blz. I-6887, punt 66). I-6887, point 66).
62. De in het hoofdgeding aan de orde zijnde belastingregeling biedt 62. Or, la réglementation fiscale en cause au principal établit un
echtparen een belastingvoordeel, met name in de vorm van een toeslag avantage fiscal en faveur des couples, sous la forme, notamment, d'un
op de belastingvrije som voor kinderen ten laste, die wordt supplément de quotité de revenu exemptée d'impôt pour enfant à charge,
aangerekend op de inkomsten van de echtgenoot met het hoogste inkomen lequel est imputé sur les revenus du membre du couple qui perçoit la
zonder dat op welke wijze ook ermee rekening wordt gehouden dat deze part de revenus la plus importante, sans, en aucune manière, prendre
echtgenoot als gevolg van de uitoefening van de door het Verdrag en compte la circonstance que ce dernier peut, consécutivement à
gewaarborgde vrijheden mogelijk individueel geen inkomsten in België l'exercice des libertés garanties par le traité, ne pas percevoir
verwerft, hetgeen rechtstreeks en automatisch tot gevolg heeft dat het echtpaar alsdan dit voordeel helemaal verliest. Los van de wijze waarop Imfeld in Duitsland wordt belast, is het het automatisme van dit verlies dat afbreuk doet aan de vrijheid van vestiging. 63. De omstandigheid dat in het hoofdgeding in Duitsland ten dele rekening is gehouden met Imfelds persoonlijke en gezinssituatie bij zijn aanslag als alleenstaande en dat Imfeld daar dus een belastingvoordeel heeft genoten, kan de Belgische regering bijgevolg niet aanvoeren ten bewijze dat geen sprake is van een beperking van de vrijheid van vestiging. Rechtvaardigingsgronden voor de beperking van de vrijheid van vestiging 64. Volgens vaste rechtspraak is een maatregel die mogelijkerwijs de individuellement de revenus en Belgique, avec pour conséquence immédiate et automatique que le couple perd alors totalement le bénéfice dudit avantage. Indépendamment du traitement fiscal réservé à M. Imfeld en Allemagne, c'est le caractère automatique de cette perte qui porte atteinte à la liberté d'établissement. 63. Dès lors, la circonstance que, dans les affaires au principal, la situation personnelle et familiale de M. Imfeld ait été partiellement prise en compte en Allemagne dans le cadre de son imposition à titre isolé et qu'il ait donc pu y bénéficier d'un avantage fiscal ne saurait être invoquée par le gouvernement belge pour démontrer l'absence d'une restriction à la liberté d'établissement. Sur les justifications de la restriction à la liberté d'établissement 64. Il est de jurisprudence constante qu'une mesure qui est susceptible d'entraver la liberté d'établissement consacrée à
in artikel 49 VWEU neergelegde vrijheid van vestiging beperkt, slechts l'article 49 TFUE ne saurait être admise que si elle poursuit un
toelaatbaar wanneer hij een met het Verdrag verenigbaar wettig doel objectif légitime compatible avec le traité et est justifiée par des
nastreeft en gerechtvaardigd is uit hoofde van dwingende redenen van raisons impérieuses d'intérêt général. Encore faut-il, en pareil cas,
algemeen belang. Daarenboven moet in een dergelijk geval de toepassing
van de betrokken maatregel geschikt zijn om de verwezenlijking van de que son application soit propre à garantir la réalisation de
nagestreefde doelstelling te verzekeren en mag deze niet verder gaan
dan voor de verwezenlijking van deze doelstelling noodzakelijk is (zie l'objectif ainsi poursuivi et n'aille pas au-delà de ce qui est
met name arrest de Lasteyrie du Saillant, reeds aangehaald, punt 49; nécessaire pour atteindre celui-ci (voir, notamment, arrêts de
arresten van 13 december 2005, Marks & Spencer, C-446/03, Jurispr. Lasteyrie du Saillant, précité, point 49; du 13 décembre 2005, Marks &
blz. I-10837, punt 35, en 21 januari 2010, SGI, C-311/08, Jurispr. Spencer, C-446/03, Rec. p. I-10837, point 35, ainsi que du 21 janvier
blz. I-487, punt 56). 2010, SGI, C-311/08, Rec. p. I-487, point 56).
65. De Belgische regering stelt dat ook al zou de in het hoofdgeding 65. Le gouvernement belge fait valoir que, à supposer même que la
aan de orde zijnde belastingregeling een beperking van de vrijheid van réglementation fiscale en cause au principal constitue une restriction
vestiging vormen, deze beperking in elk geval gerechtvaardigd wordt à la liberté d'établissement, elle serait, en tout état de cause,
door de noodzaak om de evenwichtige verdeling van de justifiée par la nécessité de sauvegarder la répartition équilibrée du
heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten te handhaven. pouvoir d'imposition entre les Etats membres.
66. Deze regering leidt uit de reeds aangehaalde arresten Schumacker 66. En particulier, ce gouvernement déduit des arrêts précités
en de Groot met name af dat er een onderling verband bestaat tussen de Schumacker et de Groot qu'il existe une corrélation entre l'imposition
belasting van inkomsten en de inaanmerkingneming van de persoonlijke des revenus et la prise en compte de la situation personnelle et
en gezinssituatie, in die zin dat deze situatie in de woonstaat familiale des contribuables, en ce sens que cette situation ne devrait
slechts in aanmerking moet worden genomen wanneer in deze staat être prise en compte dans l'Etat de résidence qu'en présence de
belastbare inkomsten zijn verworven. De Belgische regering benadrukt revenus imposables dans cet Etat. Le gouvernement belge souligne que
dat de overeenkomst van 1967 bepaalt dat de in de werkstaat ontvangen la convention de 1967 prévoit que les revenus perçus dans l'Etat
inkomsten zijn vrijgesteld in de woonstaat. Een vrijstellingsregeling d'emploi sont exonérés dans l'Etat de résidence. Or, le propre d'un
bestaat er nu precies in dat de belastinggrondslag tot nul wordt système d'exonération serait de réduire la base imposable à zéro et
herleid en aftrekken worden verhinderd, ongeacht of zij verband houden d'empêcher d'effectuer des déductions, qu'elles soient ou non liées à
met de persoonlijke en gezinssituatie. la situation personnelle et familiale.
67. Volgens de Belgische regering zou verder gaan dan niet-belasting door aan een andere belastingplichtige de belastingvoordelen in verband met de persoonlijke en gezinssituatie over te dragen, indruisen tegen de eisen van het Unierecht zoals door het Hof uitgelegd in het reeds aangehaalde arrest de Groot, waaruit alleen blijkt dat de voordelen volledig moeten worden toegekend en volledig van het belastbaar inkomen aftrekbaar moeten zijn. Wanneer de voordelen aan de echtgenoot worden overgedragen, zou dit erop neerkomen dat afbreuk wordt gedaan aan het recht van het Koninkrijk België om zijn heffingsbevoegdheid uit te oefenen over de door deze echtgenoot op zijn grondgebied uitgeoefende activiteiten. 68. Dienaangaande zij opgemerkt dat de handhaving van de verdeling van de heffingsbevoegdheid tussen lidstaten weliswaar een dwingende reden van algemeen belang kan vormen waarmee een beperking van een recht op 67. Selon le gouvernement belge, aller au-delà de la non-imposition en transférant à un autre contribuable les avantages fiscaux liés à la situation personnelle et familiale irait au-delà de ce qu'exige le droit de l'Union tel qu'interprété par la Cour dans l'arrêt de Groot, précité, dont il ressortirait seulement que les avantages doivent être pleinement accordés et pleinement déductibles des revenus imposables. Transférer les avantages au conjoint reviendrait à compromettre le droit du Royaume de Belgique d'exercer sa compétence fiscale en relation avec les activités réalisées sur son territoire par ce conjoint. 68. A cet égard, il convient d'observer que, certes, la préservation de la répartition du pouvoir d'imposition entre les Etats membres est susceptible de constituer une raison impérieuse d'intérêt général
vrij verkeer binnen de Unie kan worden gerechtvaardigd (arrest Beker, permettant de justifier une restriction à l'exercice d'une liberté de
reeds aangehaald, punt 56). circulation au sein de l'Union (arrêt Beker, précité, point 56).
69. Toch heeft het Hof reeds geoordeeld dat deze rechtvaardigingsgrond 69. Toutefois, la Cour a déjà jugé qu'une telle justification ne peut
niet door de woonstaat van een belastingplichtige kan worden être invoquée par l'Etat membre de résidence d'un contribuable pour se
aangevoerd om te ontkomen aan de verantwoordelijkheid - die in
beginsel op de woonstaat rust - om de met de persoonlijke en soustraire à la responsabilité qui lui incombe, en principe,
gezinssituatie verbonden aftrekposten toe te kennen die de d'accorder audit contribuable les déductions de type personnel et
belastingplichtige toekomen, tenzij deze staat bij overeenkomst familial qui reviennent à ce dernier, à moins que cet Etat ne se voie
ontheven is van de verplichting om de persoonlijke en gezinssituatie conventionnellement délié de son obligation d'assumer l'intégralité de
van de op zijn grondgebied wonende belastingplichtigen die hun la prise en considération de la situation personnelle et familiale des
economische activiteit gedeeltelijk in een andere lidstaat uitoefenen, contribuables résidant sur son territoire et exerçant partiellement
geheel voor zijn rekening te nemen, of constateert dat een of meer leur activité économique dans un autre Etat membre ou qu'il ne
werkstaten, zelfs buiten enige overeenkomst om, over de door hen constate que, en dehors même de toute convention, un ou plusieurs
belaste inkomsten voordelen verlenen die verband houden met de Etats d'emploi accordent, sur les revenus qu'ils taxent, des avantages
persoonlijke en gezinssituatie van belastingplichtigen die niet op het liés à la prise en compte de la situation personnelle et familiale des
grondgebied van deze staten wonen, maar aldaar belastbare inkomsten contribuables qui ne résident pas sur le territoire de ces Etats, mais
verwerven (zie in die zin reeds aangehaalde arresten de Groot, punten qui y perçoivent des revenus taxables (voir, en ce sens, arrêts
99 en 100, en Beker, punt 56). précités de Groot, points 99 et 100, ainsi que Beker, point 56).
70. In deze context heeft het Hof in punt 101 van het reeds 70. Dans ce contexte, la Cour a précisé, au point 101 de l'arrêt de
aangehaalde arrest de Groot gepreciseerd dat methoden tot voorkoming Groot, précité, que les mécanismes utilisés en vue d'éliminer la
van dubbele belastingheffing of nationale belastingregelingen die tot double imposition ou les systèmes fiscaux nationaux qui ont pour effet
gevolg hebben dat dubbele belastingheffing wordt voorkomen of de l'éliminer ou de l'atténuer doivent toutefois assurer aux
verzacht, de belastingplichtigen van de betrokken staten echter wel contribuables des Etats concernés que, au total, l'ensemble de leur
ervan moeten verzekeren dat hun gehele persoonlijke en gezinssituatie situation personnelle et familiale sera dûment prise en compte, quelle
uiteindelijk volledig en naar behoren in aanmerking wordt genomen, que soit la manière dont les Etats membres concernés ont réparti cette
ongeacht de wijze waarop de betrokken lidstaten deze verplichting obligation entre eux, sous peine de créer une inégalité de traitement
onderling hebben verdeeld, omdat daardoor anders een met de
verdragsbepalingen inzake het vrije verkeer van personen onverenigbare incompatible avec les dispositions du traité sur la libre circulation
ongelijke behandeling zou worden gecreëerd die niet het gevolg is van des personnes, qui ne résulterait nullement des disparités existant
de tussen de nationale belastingstelsels bestaande dispariteiten. entre les législations fiscales nationales.
71. Deze overwegingen gelden ook voor de situatie van het echtpaar dat 71. Ces considérations sont transposables à la situation du couple
verzoekers in het hoofdgeding vormen. formé par les requérants au principal.
72. De overeenkomst van 1967 legt de werkstaat geen enkele 72. Or, d'une part, la convention de 1967 n'impose à l'Etat membre
verplichting op om rekening te houden met de persoonlijke en d'emploi aucune obligation relative à la prise en compte de la
gezinssituatie van de belastingplichtigen die wonen in de andere situation personnelle et familiale des contribuables résidant dans
lidstaat die partij bij deze overeenkomst is. l'autre Etat membre partie à cette convention.
73. Bovendien wordt in de in het hoofdgeding aan de orde zijnde 73. D'autre part, la réglementation fiscale en cause au principal
belastingregeling geen onderling verband gelegd tussen de n'établit aucune corrélation entre les avantages fiscaux qu'elle
belastingvoordelen die worden toegekend aan de ingezetenen van de octroie aux résidents de l'Etat membre concerné et les avantages
betrokken lidstaat, en de belastingvoordelen die zij kunnen krijgen fiscaux dont ils peuvent bénéficier dans le cadre de leur imposition
wanneer zij in een andere lidstaat worden belast. Verzoekers in het dans un autre Etat membre. Les requérants au principal n'ont pu
hoofdgeding hebben de toeslag op de belastingvrije som voor kinderen bénéficier du supplément de quotité de revenu exemptée d'impôt pour
ten laste niet kunnen krijgen, niet omdat zij een gelijkwaardig enfant à charge non pas parce qu'ils ont bénéficié d'un avantage
voordeel in Duitsland hadden gekregen, maar enkel omdat dit voordeel équivalent en Allemagne, mais seulement parce que son bénéfice est
wordt geneutraliseerd door de wijze van aanrekening ervan. neutralisé par ses modalités d'imputation.
74. De Belgische regering merkt in dit verband trouwens op dat de 74. Le gouvernement belge relève d'ailleurs, à cet égard, que la
circulaire van 2008, die moet worden opgevat als een regeling waardoor circulaire de 2008, qui s'analyse comme un mécanisme établissant une
een dergelijk onderling verband wordt gelegd, niet van toepassing is telle corrélation, n'est pas applicable à la situation de M. Imfeld.
op Imfelds situatie. 75. Hoe dan ook, de noodzaak om een evenwichtige verdeling van de 75. En tout état de cause, une justification tenant à la nécessité de
heffingsbevoegdheid tussen de lidstaten te handhaven kan derhalve als sauvegarder une répartition équilibrée du pouvoir d'imposition entre
rechtvaardigingsgrond worden aanvaard met name wanneer de betrokken les Etats membres peut être admise dès lors, notamment, que le régime
regeling ertoe strekt gedragingen te voorkomen die afbreuk kunnen doen en cause vise à prévenir des comportements de nature à compromettre le
aan het recht van een lidstaat om zijn belastingbevoegdheid uit te droit d'un Etat membre d'exercer sa compétence fiscale en relation
oefenen met betrekking tot activiteiten die op zijn grondgebied worden avec les activités réalisées sur son territoire (voir, en ce sens,
uitgeoefend (zie in die zin arresten van 29 maart 2007, Rewe arrêts du 29 mars 2007, Rewe Zentralfinanz, C-347/04, Rec. p. I-2647,
Zentralfinanz, C-347/04, Jurispr. blz. I-2647, punt 42; 18 juli 2007, point 42; du 18 juillet 2007, Oy AA, C-231/05, Rec. p. I-6373, point
Oy AA, C-231/05, Jurispr. blz. I-6373, punt 54; arresten SGI, reeds
aangehaald, punt 60, en Beker, reeds aangehaald, punt 57). 54; SGI, précité, point 60, et Beker, précité, point 57).
76. In casu wordt evenwel aan dit recht geen afbreuk gedaan wanneer 76. Or, en l'occurrence, le fait pour le Royaume de Belgique de
het Koninkrijk België verzoekers in het hoofdgeding integraal het
voordeel van aftrekposten in verband met de persoonlijke en reconnaître intégralement le bénéfice des déductions de type personnel
gezinssituatie zou toekennen. Op deze wijze doet deze lidstaat geen et familial aux requérants au principal ne compromettrait pas ce
afstand van een deel van zijn belastingbevoegdheid in het voordeel van droit. Ce faisant, ledit Etat membre ne renoncerait pas à une partie
andere lidstaten. Zoals de Commissie benadrukt, raakt het verlies van de sa compétence fiscale au profit d'autres Etats membres. Ainsi que
het aan het echtpaar toegekende voordeel in casu een echtgenoot die le souligne la Commission, en l'occurrence, la perte de l'avantage
aan de Belgische belasting onderworpen blijft. De voor het echtpaar accordé au couple affecte un conjoint qui reste soumis à l'imposition
restrictieve gevolgen schuilen niet in een ongunstige behandeling van belge. L'effet restrictif pour le couple réside non pas dans un
het belastingvrije inkomen van Imfeld, maar in een ongunstige behandeling van het inkomen van zijn echtgenote, Garcet, dat zij uitsluitend in België heeft verworven en dat onbeperkt aan de Belgische belasting is onderworpen, zonder dat zij de betrokken belastingvoordelen geniet. 77. De Estse regering is trouwens van mening dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde Belgische belastingregeling tot doel heeft te voorkomen dat de persoonlijke en gezinssituatie van de belastingplichtige in twee lidstaten tegelijkertijd in aanmerking wordt genomen en er derhalve toe leidt dat tweemaal een voordeel wordt toegekend. Zij betoogt uit dat oogpunt dat het Hof heeft erkend dat lidstaten een dubbele verliesaftrek kunnen verhinderen en zij verwijst traitement défavorable du revenu exonéré d'impôt de M. Imfeld, mais dans celui du revenu de son épouse, Mme Garcet, obtenu exclusivement en Belgique et intégralement soumis à l'impôt belge, sans que celle-ci bénéficie des avantages fiscaux en cause. 77. Par ailleurs, le gouvernement estonien estime que la réglementation fiscale belge en cause au principal a pour objectif d'éviter que la situation personnelle et familiale du contribuable ne soit simultanément prise en compte dans deux Etats membres et n'aboutisse, par conséquent, à l'octroi indu d'un double avantage. Il fait valoir, dans cette optique, que la Cour a admis la possibilité pour les Etats membres de faire obstacle à la double déduction des
in dit verband naar punt 47 van het reeds aangehaalde arrest Marks & pertes et renvoie, à cet égard, au point 47 de l'arrêt Marks &
Spencer. Spencer, précité.
78. Zoals de advocaat-generaal in punt 82 van zijn conclusie heeft 78. Ainsi que M. l'avocat général l'a relevé au point 82 de ses
opgemerkt, zou gesteld dat de verschillende belastingvoordelen die
respectievelijk door de twee betrokken lidstaten worden toegekend, conclusions, à supposer même que les différents avantages fiscaux
vergelijkbaar zijn en kan worden geconcludeerd dat verzoekers in het respectivement octroyés par les deux Etats membres en cause soient
hoofdgeding inderdaad dubbel voordeel hebben genoten, deze comparables et qu'il puisse être conclu que les requérants au
omstandigheid in elk geval enkel het resultaat zijn van de parallelle principal ont effectivement bénéficié d'un double avantage, cette
toepassing van de Duitse en de Belgische belastingregeling, zoals circonstance ne serait, en tout état de cause, que le fruit de
l'application parallèle des réglementations fiscales belge et
tussen beide lidstaten is overeengekomen in de overeenkomst van 1967. allemande, telle que convenue entre ces deux Etats membres dans les termes fixés par la convention de 1967.
79. Het staat de betrokken lidstaten daarentegen vrij om rekening te 79. En revanche, il est loisible aux Etats membres concernés de
houden met belastingvoordelen die een andere heffingsstaat eventueel prendre en considération des avantages fiscaux éventuellement accordés
par un autre Etat membre d'imposition, sous la réserve, ainsi qu'il
toekent, mits - zoals blijkt uit punt 70 van het onderhavige arrest - ressort du point 70 du présent arrêt, que, quelle que soit la manière
de belastingplichtige wordt verzekerd, los van de wijze waarop deze dont ces Etats membres ont réparti entre eux cette obligation, il soit
lidstaten deze verplichting onderling verdelen, dat hun gehele assuré à leurs contribuables que, au total, l'ensemble de leur
persoonlijke en gezinssituatie uiteindelijk volledig en naar behoren situation personnelle et familiale sera dûment pris en compte ».
in aanmerking wordt genomen ».
B.4.2. Uit dat arrest van het Hof van Justitie blijkt dat artikel 134 B.4.2. Il ressort de cet arrêt de la Cour de justice que l'article 134
van het WIB 1992 afbreuk doet aan de fundamentele vrijheid die de du CIR 1992 porte atteinte à la liberté fondamentale que constitue la
vrijheid van vestiging, gewaarborgd bij artikel 49 van het VWEU, liberté d'établissement, garantie par l'article 49 du TFUE.
vormt. B.5. Bij zijn arrest van 8 mei 2013 (C-197/11 en C-203/11, Libert B.5. Par son arrêt du 8 mai 2013 (C-197/11 et C-203/11, Libert e.a.),
e.a.) heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie immers eraan la Cour de justice de l'Union européenne a, en effet, rappelé :
herinnerd dat « 38. [...] artikel 21 VWEU en binnen hun respectieve werkingssfeer de « 38. [...] l'article 21 TFUE et, dans leur domaine respectif, les
artikelen 45 VWEU en 49 VWEU, alsook de artikelen 22 en 24 van articles 45 TFUE et 49 TFUE, ainsi que les articles 22 et 24 de la
richtlijn 2004/38 nationale maatregelen verbieden die een burger van directive 2004/38, interdisent les mesures nationales qui empêchent ou
een lidstaat beletten of ervan weerhouden deze lidstaat te verlaten om dissuadent les ressortissants d'un Etat membre de quitter celui-ci
zijn recht van vrij verkeer binnen de Unie uit te oefenen. Dergelijke afin d'exercer leur droit à la libre circulation à l'intérieur de
maatregelen vormen, zelfs wanneer zij onafhankelijk van de l'Union. De telles mesures, même si elles s'appliquent indépendamment
nationaliteit van de betrokken staatsburgers van toepassing zijn, de la nationalité des ressortissants concernés, constituent des
beperkingen van de door deze artikelen gewaarborgde fundamentele restrictions aux libertés fondamentales garanties par ces articles
vrijheden (zie in die zin arresten van 17 januari 2008, (voir, en ce sens, arrêts du 17 janvier 2008, Commission/Allemagne,
Commissie/Duitsland, C-152/05, Jurispr. blz. I-39, punten 21 en 22; 1 C-152/05, Rec. I-39, points 21 et 22; du 1er décembre 2011,
december 2011, Commissie/Hongarije, C-253/09, nog niet gepubliceerd in Commission/Hongrie, C-253/09, non encore publié au Recueil, points 46,
de Jurisprudentie, punten 46, 47 en 86, en 21 februari 2013, N., 47 et 86, ainsi que du 21 février 2013, N., C-46/12, non encore publié
C-46/12, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 28) ». au Recueil, point 28) ».
B.6. Zoals de verwijzende rechter heeft opgemerkt, staat artikel 49 B.6. Comme l'a relevé le juge a quo, l'article 49 du TFUE, qui a trait
van het VWEU, dat betrekking heeft op de werkzaamheden anders dan in aux activités non salariées, est étranger au litige, les demandeurs ne
loondienst, los van het geschil, daar de eisers enkel wedden en lonen bénéficiant que de traitements et salaires. Le juge a quo a également
genieten. De verwijzende rechter heeft eveneens erop gewezen dat
artikel 45 van het VWEU en artikel 7, lid 2, van de verordening (EEG) relevé qu'il pourrait y avoir violation de l'article 45 du TFUE et de
nr. 1612/68 van de Raad van 15 oktober 1968 betreffende het vrije l'article 7, paragraphe 2, du règlement (CEE) 1612/68 du Conseil du 15
verkeer van werknemers binnen de Gemeenschap mogelijk werden octobre 1968 « relatif à la libre circulation des travailleurs à
geschonden indien vaststond dat een Belgische werknemer in België of l'intérieur de la Communauté » s'il était établi qu'un travailleur
in het Groothertogdom Luxemburg wordt bestraft door het feit dat hij belge est pénalisé en Belgique ou au grand-duché de Luxembourg par le
in die laatste Staat werkt. fait qu'il travaille dans ce dernier Etat.
B.7. Artikel 45 van het VWEU bepaalt : B.7. L'article 45 du TFUE dispose :
« 1. Het verkeer van werknemers binnen de Unie is vrij. 2. Dit houdt de afschaffing in van elke discriminatie op grond van de nationaliteit tussen de werknemers der lidstaten, wat betreft de werkgelegenheid, de beloning en de overige arbeidsvoorwaarden. 3. Het houdt behoudens de uit hoofde van openbare orde, openbare veiligheid en volksgezondheid gerechtvaardigde beperkingen het recht in om, a) in te gaan op een feitelijk aanbod tot tewerkstelling; b) zich te dien einde vrij te verplaatsen binnen het grondgebied der lidstaten; c) in een der lidstaten te verblijven teneinde daar een beroep uit te oefenen overeenkomstig de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen welke voor de tewerkstelling van nationale werknemers gelden; d) op het grondgebied van een lidstaat verblijf te houden, na er een betrekking te hebben vervuld, overeenkomstig de voorwaarden die zullen worden opgenomen in door de Commissie vast te stellen verordeningen. « 1. La libre circulation des travailleurs est assurée à l'intérieur de l'Union. 2. Elle implique l'abolition de toute discrimination, fondée sur la nationalité, entre les travailleurs des Etats membres, en ce qui concerne l'emploi, la rémunération et les autres conditions de travail. 3. Elle comporte le droit, sous réserve des limitations justifiées par des raisons d'ordre public, de sécurité publique et de santé publique : a) de répondre à des emplois effectivement offerts; b) de se déplacer à cet effet librement sur le territoire des Etats membres; c) de séjourner dans un des Etats membres afin d'y exercer un emploi conformément aux dispositions législatives, réglementaires et administratives régissant l'emploi des travailleurs nationaux; d) de demeurer, dans des conditions qui feront l'objet de règlements établis par la Commission, sur le territoire d'un Etat membre, après y avoir occupé un emploi.
4. De bepalingen van dit artikel zijn niet van toepassing op de 4. Les dispositions du présent article ne sont pas applicables aux
betrekkingen in overheidsdienst ». emplois dans l'administration publique ».
B.8. Om redenen die identiek zijn aan die van het arrest van het Hof B.8. Pour des motifs identiques à ceux de l'arrêt de la Cour de
van Justitie van de Europese Unie van 12 december 2013, aangehaald in justice de l'Union européenne du 12 décembre 2013, cités en B.4.1, il
B.4.1, dient te worden besloten dat artikel 134 van het WIB 1992 doit être conclu que l'article 134 du CIR 1992 porte atteinte à la
afbreuk doet aan de fundamentele vrijheid die het vrije verkeer van liberté fondamentale que constitue la libre circulation des
werknemers, gewaarborgd bij artikel 45 van het Verdrag, vormt. travailleurs garantie par l'article 45 du Traité.
B.9. Bijgevolg is de in het geding zijnde bepaling niet bestaanbaar B.9. Par conséquent, la disposition en cause n'est pas compatible avec
met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. les articles 10 et 11 de la Constitution.
Om die redenen, Par ces motifs
het Hof la Cour
zegt voor recht : dit pour droit :
Artikel 134 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 schendt L'article 134 du Code des impôts sur les revenus 1992 viole les
de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met articles 10 et 11 de la Constitution, combinés avec l'article 45 du
artikel 45 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Traité sur le fonctionnement de l'Union européenne.
Unie. Aldus uitgesproken in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig Ainsi prononcé en langue française et en langue néerlandaise,
artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur
Grondwettelijk Hof, op de openbare terechtzitting van 24 april 2014. la Cour constitutionnelle, à l'audience publique du 24 avril 2014.
De griffier, Le greffier,
F. Meersschaut F. Meersschaut
De voorzitter, Le président,
J. Spreutels J. Spreutels
^