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: de prejudiciële vragen betreffende de artikelen 53, 14°, en 62 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen
1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aa Het
Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters P. Mart(...)"
| Uittreksel uit arrest nr. 37/2004 van 10 maart 2004 Rolnummers 2733 en 2765 In zake : de prejudiciële vragen betreffende de artikelen 53, 14°, en 62 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eerste aa Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters P. Mart(...) | Extrait de l'arrêt n° 37/2004 du 10 mars 2004 Numéros du rôle : 2733 et 2765 En cause : les questions préjudicielles relatives aux articles 53, 14°, et 62 du Code des impôts sur les revenus 1992, posées par le Tribunal de première instance La Cour d'arbitrage, composée des présidents A. Arts et M. Melchior, et des juges P. Martens, R.(...) |
|---|---|
| ARBITRAGEHOF | COUR D'ARBITRAGE |
| Uittreksel uit arrest nr. 37/2004 van 10 maart 2004 | Extrait de l'arrêt n° 37/2004 du 10 mars 2004 |
| Rolnummers 2733 en 2765 | Numéros du rôle : 2733 et 2765 |
| In zake : de prejudiciële vragen betreffende de artikelen 53, 14°, en | En cause : les questions préjudicielles relatives aux articles 53, |
| 62 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de | 14°, et 62 du Code des impôts sur les revenus 1992, posées par le |
| Rechtbank van eerste aanleg te Brugge en de Rechtbank van eerste | Tribunal de première instance de Bruges et le Tribunal de première |
| aanleg te Leuven. | instance de Louvain. |
| Het Arbitragehof, | La Cour d'arbitrage, |
| samengesteld uit de voorzitters A. Arts en M. Melchior, en de rechters | composée des présidents A. Arts et M. Melchior, et des juges P. |
| P. Martens, R. Henneuse, M. Bossuyt, E. De Groot en L. Lavrysen, | Martens, R. Henneuse, M. Bossuyt, E. De Groot et L. Lavrysen, assistée |
| bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder voorzitterschap van voorzitter A. Arts, | du greffier P.-Y. Dutilleux, présidée par le président A. Arts, |
| wijst na beraad het volgende arrest : | après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : |
| I. Onderwerp van de prejudiciële vragen en rechtspleging | I. Objet des questions préjudicielles et procédure |
| a. Bij vonnis van 24 juni 2003 in zake de n.v. Baby Junior tegen de | a. Par jugement du 24 juin 2003 en cause de la s.a. Baby Junior contre |
| Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Arbitragehof | l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour |
| is ingekomen op 26 juni 2003, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te | d'arbitrage le 26 juin 2003, le Tribunal de première instance de |
| Brugge de volgende prejudiciële vraag gesteld : | Bruges a posé la question préjudicielle suivante : |
| « Houdt artikel 53, 14°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen | |
| 1992 een schending in van het gelijkheidsbeginsel en het | « L'article 53, 14°, du Code des impôts sur les revenus 1992 |
| viole-t-il le principe d'égalité et l'interdiction de discrimination | |
| discriminatieverbod, voorzien in de artikelen 10 en 11 van de | prévus par les articles 10 et 11 de la Constitution, en tant qu'il ne |
| Grondwet, voor zover het een werkgever die maaltijdcheques toekent aan | permet pas à un employeur qui octroie des chèques-repas à son |
| zijn personeel, niet toestaat de volledige kostprijs ervan, verminderd | personnel de déduire au titre de frais professionnels l'intégralité de |
| met de werknemersbijdrage (saldo dat overeenstemt met het sociale | leur coût, diminué de la participation du travailleur (solde |
| voordeel in hoofde van de werknemer), als beroepskosten af te trekken, | correspondant à l'avantage social dans le chef du travailleur), alors |
| terwijl de werkgever die sociale voordelen verschaft in het | que l'employeur qui procure des avantages sociaux dans le restaurant |
| bedrijfsrestaurant, de daarmee gepaard gaande kosten wel volledig kan | de l'entreprise peut, lui, déduire intégralement au titre de frais |
| aftrekken als beroepskost ? » | professionnels les coûts qui y sont liés ? » |
| b. Bij vonnis van 27 juni 2003 in zake de n.v. Krëfel tegen de | b. Par jugement du 27 juin 2003 en cause de la s.a. Krëfel contre |
| Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie van het Arbitragehof | l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour |
| is ingekomen op 17 juli 2003, heeft de Rechtbank van eerste aanleg te | d'arbitrage le 17 juillet 2003, le Tribunal de première instance de |
| Leuven de volgende prejudiciële vragen gesteld : | Louvain a posé les questions préjudicielles suivantes : |
| « Houdt artikel 62 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 | « L'article 62 du Code des impôts sur les revenus 1992 viole-t-il le |
| een schending in van het in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet | principe d'égalité contenu dans les articles 10 et 11 de la |
| Constitution, en tant qu'il autorise les contribuables qui | |
| vervatte gelijkheidsbeginsel, in zover het belastingplichtigen die | investissent dans des éléments d'actif dont la durée d'utilisation est |
| investeren in activa waarvan de gebruiksduur beperkt is, toelaat het | limitée à amortir la quotité de la valeur d'investissement ou de |
| gedeelte van de aanschaffings- of beleggingswaarde dat overeenstemt | revient qui correspond au montant global des frais accessoires au prix |
| met het totale bedrag van de bij de aankoop komende kosten of (...) af | d'achat (...), soit intégralement pendant la période imposable au |
| te schrijven, ofwel ineens tijdens het belastbare tijdperk waarin de | cours de laquelle ces frais ou coûts sont exposés, soit par annuités |
| kosten zijn gemaakt, ofwel bij gelijke fracties zonder onderbreking | fixes échelonnées sans interruption sur un nombre d'années déterminé |
| gespreid over het aantal jaren dat de belastingplichtige bepaalt, | par le contribuable, tandis que les contribuables qui investissent |
| terwijl het belastingplichtigen die investeren in niet afschrijfbare | dans des éléments d'actif qui ne peuvent pas être amortis ne sont pas |
| activa niet toelaat deze bijkomende kosten op de aankoop op een | autorisés à faire figurer en résultat, de manière analogue, les frais |
| gelijkaardige wijze in het resultaat op te nemen ? » | accessoires à cet achat ? » |
| « Houdt artikel 53, 14°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen | |
| 1992 een schending in van het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel | « L'article 53, 14°, du Code des impôts sur les revenus 1992 |
| vervat in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet voor zover het een | viole-t-il le principe d'égalité contenu dans les articles 10 et 11 de |
| werkgever die maaltijdcheques toekent aan zijn personeel niet toestaat | la Constitution, en tant qu'il ne permet pas à l'employeur qui octroie |
| des chèques-repas à son personnel de déclarer comme frais | |
| de volledige kostprijs ervan, verminderd met de werknemersbijdrage, | professionnels le coût total de ces chèques diminué de la |
| als beroepskost in te brengen, terwijl de werkgever die sociale | participation du travailleur, alors que l'employeur qui fournit des |
| maaltijden verschaft in het bedrijfsrestaurant de daarmee gepaard | repas sociaux dans le restaurant d'entreprise peut déduire totalement, |
| gaande kost wel volledig kan aftrekken als beroepskost ? » | à titre de frais professionnels, les frais qui en découlent ? » |
| Die zaken, ingeschreven onder de nummers 2733 en 2765 van de rol van | Ces affaires, inscrites sous les numéros 2733 et 2765 du rôle de la |
| het Hof, werden samengevoegd. | Cour, ont été jointes. |
| (...) | (...) |
| III. In rechte | III. En droit |
| (...) | (...) |
| Ten aanzien van de prejudiciële vragen die betrekking hebben op | Quant aux questions préjudicielles portant sur l'article 53, 14°, du |
| artikel 53, 14°, van het W.I.B. 1992 | C.I.R. 1992 |
| B.1. Artikel 53, 14°, van het W.I.B. 1992 bepaalt : | B.1. L'article 53, 14°, du C.I.R. 1992 dispose : |
| « Als beroepskosten worden niet aangemerkt : | « Ne constituent pas des frais professionnels : |
| [...] | [...] |
| 14° sociale voordelen die zijn toegekend aan werknemers, gewezen | 14° les avantages sociaux octroyés aux travailleurs, anciens |
| werknemers of hun rechtverkrijgenden en ten name van de verkrijgers | travailleurs ou ayants droit de ceux-ci, et exonérés dans le chef des |
| zijn vrijgesteld ingevolge artikel 38, 11°; | bénéficiaires, conformément à l'article 38, 11°; |
| [...] ». | [...] ». |
| Artikel 38, 11°, van hetzelfde Wetboek bepaalt : | L'article 38, 11°, du même Code dispose : |
| « Vrijgesteld zijn : | « Sont exonérés : |
| [...] | [...] |
| 11° de volgende sociale voordelen verkregen door personen die in | 11° les avantages sociaux suivants obtenus par les personnes qui |
| artikel 30 vermelde bezoldigingen ontvangen of hebben ontvangen, | perçoivent ou ont perçu des rémunérations visées à l'article 30, ainsi |
| alsmede hun rechtverkrijgenden : | que par leurs ayants droit : |
| a) voordelen waardoor het wegens de wijze van toekenning niet mogelijk | a) les avantages dont il n'est pas possible en raison des modalités de |
| is het door iedere verkrijger werkelijk verkregen bedrag vast te | leur octroi, de déterminer le montant effectivement recueilli par |
| stellen; | chacun des bénéficiaires; |
| b) voordelen die, alhoewel individualiseerbaar, niet de aard van een | b) les avantages qui, bien que personnalisables, n'ont pas le |
| werkelijke bezoldiging hebben; | caractère d'une véritable rémunération; |
| c) geringe voordelen of gelegenheidsgeschenken verkregen uit hoofde of | c) les menus avantages ou cadeaux d'usage obtenus à l'occasion ou en |
| naar aanleiding van gebeurtenissen die niet rechtstreeks in verband | raison d'événements sans rapport direct avec l'activité |
| staan met de beroepswerkzaamheid; | professionnelle. |
| [...] ». | [...] ». |
| B.2. Nu zowel de maaltijdcheques als de sociale maaltijden verschaft | B.2. Dès lors que tant les chèques-repas que les repas sociaux servis |
| dans un restaurant d'entreprise constituent pour ceux qui en | |
| in het bedrijfsrestaurant, op grond van artikel 38, 11°, van het | bénéficient des revenus exonérés en vertu de l'article 38, 11°, du |
| W.I.B. 1992, voor de verkrijgers ervan vrijgestelde inkomsten zijn, | C.I.R. 1992, les deux catégories d'avantages sociaux ne sont pas |
| worden beide categorieën van sociale voordelen, op grond van artikel | considérées comme des frais professionnels, en vertu de l'article 53, |
| 53, 14°, van hetzelfde Wetboek, niet als beroepskosten aangemerkt. | 14°, du même Code. |
| B.3. Artikel 36 van het W.I.B. 1992 bepaalt : | B.3. L'article 36 du C.I.R. 1992 dispose : |
| « Anders dan in geld verkregen voordelen van alle aard gelden voor de | « Les avantages de toute nature qui sont obtenus autrement qu'en |
| werkelijke waarde bij de verkrijger. | espèces sont comptés pour la valeur réelle qu'ils ont dans le chef du |
| In de gevallen die Hij bepaalt kan de Koning regels stellen om die | bénéficiaire. Dans les cas qu'Il détermine, le Roi peut fixer les règles |
| voordelen op een vast bedrag te ramen. » | d'évaluation forfaitaire de ces avantages ». |
| Krachtens artikel 18, § 3, 8°, van het koninklijk besluit van 27 | En vertu de l'article 18, § 3, 8°, de l'arrêté royal du 27 août 1993 |
| augustus 1993 tot uitvoering van het W.I.B. 1992 wordt het voordeel | d'exécution du Code des impôts sur les revenus 1992, l'avantage d'un |
| van een kosteloos verstrekte hoofdmaaltijd geraamd op 1,09 euro per | repas principal offert gratuitement est évalué à 1,09 euro par jour. |
| dag. B.4. De regeling voor de raming van andere dan in geld verkregen | B.4. Les règles d'évaluation des avantages obtenus autrement qu'en |
| voordelen wordt toegepast op de sociale maaltijden verschaft in het | espèces sont applicables aux repas sociaux servis dans le restaurant |
| bedrijfsrestaurant, doch niet op de maaltijdcheques (Cass., 28 | d'entreprise mais ne sont pas applicables aux chèques-repas (Cass., 28 |
| september 2001, rolnr. F990010N). | septembre 2001, numéro de rôle F990010N). |
| Il s'ensuit que l'employeur qui sert des repas sociaux dans le | |
| Daaruit vloeit voort dat de werkgever die sociale maaltijden verschaft | restaurant d'entreprise peut déduire comme frais professionnels les |
| in het bedrijfsrestaurant de daarmee gepaard gaande kosten die het | dépenses qui en découlent, pour ce qui excède l'avantage social |
| sociaal voordeel (geraamd op 1,09 euro per maaltijd per dag) | (évalué à 1,09 euro par repas et par jour), alors que l'employeur qui |
| overschrijden als beroepskosten kan aftrekken, terwijl de werkgever | octroie des chèques-repas ne peut pas déduire à titre de frais |
| die maaltijdcheques verschaft de kostprijs daarvan, verminderd met de | professionnels le coût de ces chèques diminué de la participation du |
| werknemersbijdrage, niet als beroepskosten kan aftrekken. | travailleur. |
| B.5. Het behoort tot de beoordelingsbevoegdheid van de wetgever om | B.5. Il relève du pouvoir d'appréciation du législateur de permettre |
| werkgevers die niet over een bedrijfsrestaurant beschikken, de | aux employeurs qui ne disposent pas d'un restaurant d'entreprise |
| mogelijkheid te bieden hun werknemers door middel van maaltijdcheques | d'accorder à leurs travailleurs un avantage social comparable au moyen |
| een vergelijkbaar sociaal voordeel te verschaffen. | de chèques-repas. |
| De artikelen 10 en 11 van de Grondwet houden evenwel niet de verplichting in voor de wetgever, wanneer hij in die mogelijkheid voorziet, dat sociaal voordeel aan de algemeen geldende belastingregels te onttrekken, teneinde voor alle werkgevers in een identieke fiscale behandeling te voorzien. Hoewel de maaltijdcheque slechts in welbepaalde instellingen kan worden verhandeld en voor de verwerving van welbepaalde consumptiegoederen, is de waarde ervan, anders dan de maaltijd in het bedrijfsrestaurant, in geld uitgedrukt. Het is derhalve redelijk verantwoord dat het voordeel ervan niet aan de regeling voor de raming van andere dan in geld verkregen voordelen wordt onderworpen. B.6. Weliswaar kan het verschil in behandeling, wanneer de kosteloos verstrekte hoofdmaaltijd op een kennelijk onredelijk bedrag wordt geraamd, een onverantwoord fiscaal voordeel doen ontstaan voor bepaalde belastingplichtigen, doch die raming is vervat in een | Les articles 10 et 11 de la Constitution n'impliquent toutefois pas que le législateur, lorsqu'il prévoit cette possibilité, soit obligé de soustraire cet avantage social aux règles d'imposition généralement applicables, afin de prévoir un traitement fiscal identique pour tous les employeurs. Bien que les chèques-repas ne soient négociables que dans certains établissements et pour l'acquisition de certains biens de consommation, leur valeur, contrairement aux repas pris dans un restaurant d'entreprise, est exprimée en espèces. Il se justifie dès lors raisonnablement que l'avantage qui en découle ne soit pas soumis au régime de l'évaluation des avantages obtenus autrement qu'en espèces. B.6. La différence de traitement peut certes faire naître un avantage fiscal injustifié pour certains contribuables lorsque le repas principal servi gratuitement fait l'objet d'une évaluation |
| bepaling die niet tot de toetsingsbevoegdheid van het Hof behoort. Het | manifestement déraisonnable, mais cette évaluation est le fait d'une |
| staat aan de Koning bij het uitoefenen van die bevoegdheid de | disposition qui échappe à la compétence de contrôle de la Cour. C'est |
| artikelen 10 en 11 van de Grondwet na te leven, onder het toezicht van | au Roi qu'il appartient de respecter les articles 10 et 11 de la |
| Constitution lorsqu'Il exerce ce pouvoir, sous le contrôle des | |
| de bevoegde rechtscolleges. | juridictions compétentes. |
| B.7. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord. | B.7. La question préjudicielle appelle une réponse négative. |
| Ten aanzien van de prejudiciële vraag die betrekking heeft op artikel | Quant à la question préjudicielle portant sur l'article 62 du C.I.R. |
| 62 van het W.I.B. 1992 | 1992 |
| B.8. Artikel 62 van het W.I.B. 1992 bepaalt : | B.8. L'article 62 du C.I.R. 1992 dispose : |
| « Het gedeelte van de aanschaffings- of beleggingswaarde dat | « La quotité de la valeur d'investissement ou de revient qui |
| overeenstemt met het totale bedrag van de bij de aankoop komende | correspond au montant global des frais accessoires au prix d'achat ou |
| kosten of van de onrechtstreekse produktiekosten, en de | aux coûts indirects de production, ainsi que les frais |
| oprichtingskosten mogen worden afgeschreven, ofwel ineens tijdens het | d'établissement, peuvent être amortis, soit intégralement pendant la |
| belastbare tijdperk waarin de kosten zijn gemaakt, ofwel bij gelijke fracties zonder onderbreking gespreid over het aantal jaren dat de belastingplichtige bepaalt. » Die bepaling voorziet aldus in een uitzondering op de regel dat afschrijvingen als beroepskosten van de belastbare winst kunnen worden afgetrokken « voor zover ze noodzakelijk zijn en samengaan met een waardevermindering die zich in het belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan » (artikel 61, eerste lid, van het W.I.B. 1992). Die uitzondering geldt voor de bij de aankoop komende kosten, dit zijn hoofdzakelijk de registratierechten en notariskosten. | période imposable au cours de laquelle ces frais ou coûts sont exposés, soit par annuités fixes échelonnées sans interruption sur un nombre d'années déterminé par le contribuable ». Cette disposition prévoit donc une exception à la règle selon laquelle les amortissements peuvent être déduits du bénéfice imposable, à titre de frais professionnels, « dans la mesure où [...] ils sont nécessaires et où ils correspondent à une dépréciation réellement survenue pendant la période imposable » (article 61, alinéa 1er, du C.I.R. 1992). Cette exception s'applique aux frais accessoires d'acquisition, c'est-à-dire principalement les droits d'enregistrement et les frais de notaire. |
| B.9. De belastbare winst van de ondernemingen wordt vastgesteld | B.9. Sauf dérogation expresse de la loi fiscale, les bénéfices |
| overeenkomstig de boekhoudkundige regels, tenzij de belastingwet | imposables des entreprises sont déterminés conformément aux règles du |
| daarvan uitdrukkelijk afwijkt (Cass., 2 oktober 2003, rolnr. F010084N). | droit comptable (Cass., 2 octobre 2003, numéro de rôle F010084N). |
| Volgens die boekhoudkundige regels zijn afschrijvingen enkel mogelijk | Selon ces règles, seuls les éléments d'actif dont la durée |
| op activa waarvan de gebruiksduur beperkt is. | d'utilisation est limitée sont susceptibles d'être amortis. |
| B.10. Doordat artikel 62 van het W.I.B. 1992 over afschrijvingen handelt en derhalve enkel op activa met een beperkte gebruiksduur kan worden toegepast, doet die bepaling een verschil in behandeling ontstaan tussen de belastingplichtigen die in activa met beperkte gebruiksduur investeren en de belastingplichtigen die in activa met onbeperkte gebruiksduur investeren. Zij heeft immers tot gevolg dat enkel de eerstgenoemden de bijkomende aankoopkosten als beroepskosten kunnen aftrekken. B.11. Aangezien, enerzijds, de bijkomende aankoopkosten deel uitmaken van de aanschaffingsprijs en, anderzijds, de waarde van activa met een onbeperkte gebruiksduur in normale omstandigheden niet vermindert, is het objectief en pertinent dat de bijkomende aankoopkosten van activa met een onbeperkte gebruiksduur niet voor afschrijving in aanmerking komen en derhalve niet als beroepskosten kunnen worden afgetrokken. B.12. Het verschil in behandeling doet geen onevenredige gevolgen ontstaan. Niets belet immers dat activa die niet kunnen worden afgeschreven het voorwerp uitmaken van een waardevermindering, zijnde een correctie op de aanschaffingswaarde om rekening te houden met al dan niet definitief aan te merken ontwaardingen bij het afsluiten van het boekjaar (artikel 45, tweede lid, van het koninklijk besluit van | B.10. Du fait que l'article 62 du C.I.R. 1992 traite d'amortissements et ne peut donc s'appliquer qu'aux éléments d'actif ayant une durée d'utilisation limitée, il crée une différence de traitement entre les contribuables qui investissent dans des éléments d'actif à durée d'utilisation limitée et les contribuables qui investissent dans des éléments d'actif à durée d'utilisation illimitée. Il a en effet pour conséquence que seuls les premiers peuvent déduire les frais accessoires d'acquisition à titre de frais professionnels. B.11. Etant donné, d'une part, que les frais accessoires d'acquisition font partie du prix d'acquisition et, d'autre part, que, dans des circonstances normales, la valeur des actifs dont la durée d'utilisation est illimitée ne diminue pas, il est objectif et pertinent que les frais accessoires d'acquisition des éléments d'actif dont la durée d'utilisation est illimitée ne soient pas susceptibles d'amortissement et ne puissent donc pas être déduits à titre de frais professionnels. B.12. La différence de traitement n'a pas d'effets disproportionnés. Rien n'empêche en effet que les éléments d'actif qui ne peuvent être amortis fassent l'objet d'une réduction de valeur - laquelle constitue un abattement apporté au prix d'acquisition - qui tienne compte de la dépréciation, définitive ou non, à la date de clôture de l'exercice |
| 30 januari 2001 tot uitvoering van het Wetboek van vennootschappen), | (article 45, alinéa 2, de l'arrêté royal du 30 janvier 2001 portant |
| die in mindering komt van de belastbare winst. | exécution du Code des sociétés). |
| B.13. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord. | B.13. La question préjudicielle appelle une réponse négative. |
| Om die redenen, | Par ces motifs, |
| het Hof | la Cour |
| zegt voor recht : | dit pour droit : |
| Artikel 53, 14°, in samenhang gelezen met artikel 36, van het Wetboek | L'article 53, 14°, combiné avec l'article 36, du Code des impôts sur |
| van de inkomstenbelastingen 1992, en artikel 62 van hetzelfde Wetboek | les revenus 1992 et l'article 62 de ce Code ne violent pas les |
| schenden niet de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. | articles 10 et 11 de la Constitution. |
| Aldus uitgesproken in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig | Ainsi prononcé en langue néerlandaise et en langue française, |
| artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het | conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur |
| Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 10 maart 2004. | la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 10 mars 2004. |
| De griffier, | Le greffier, |
| P.-Y. Dutilleux. | P.-Y. Dutilleux. |
| De voorzitter, | Le président, |
| A. Arts. | A. Arts. |