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la question préjudicielle relative aux articles 185bis et 198, alinéa 1 er , 1°, du Code
des impôts sur les revenus 1992, posée par le Tribunal de pre La
Cour constitutionnelle, composée des présidents E. De Groot et J. Spreutels, et des juges L. (...)"
| Extrait de l'arrêt n° 135/2016 du 20 octobre 2016 Numéro du rôle : 6252 En cause : la question préjudicielle relative aux articles 185bis et 198, alinéa 1 er , 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, posée par le Tribunal de pre La Cour constitutionnelle, composée des présidents E. De Groot et J. Spreutels, et des juges L. (...) | Uittreksel uit arrest nr. 135/2016 van 20 oktober 2016 Rolnummer 6252 In zake : de prejudiciële vraag betreffende de artikelen 185bis en 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door de Rechtbank van eers Het Grondwettelijk Hof, samengesteld uit de voorzitters E. De Groot en J. Spreutels, en de recht(...) |
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| COUR CONSTITUTIONNELLE | GRONDWETTELIJK HOF |
| Extrait de l'arrêt n° 135/2016 du 20 octobre 2016 | Uittreksel uit arrest nr. 135/2016 van 20 oktober 2016 |
| Numéro du rôle : 6252 | Rolnummer 6252 |
| En cause : la question préjudicielle relative aux articles 185bis et | In zake : de prejudiciële vraag betreffende de artikelen 185bis en |
| 198, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les revenus 1992, posée | 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, |
| par le Tribunal de première instance d'Anvers, division Anvers. | gesteld door de Rechtbank van eerste aanleg Antwerpen, afdeling |
| La Cour constitutionnelle, | Antwerpen. Het Grondwettelijk Hof, |
| composée des présidents E. De Groot et J. Spreutels, et des juges L. | samengesteld uit de voorzitters E. De Groot en J. Spreutels, en de |
| Lavrysen, J.-P. Snappe, E. Derycke, T. Giet et R. Leysen, assistée du | rechters L. Lavrysen, J.-P. Snappe, E. Derycke, T. Giet en R. Leysen, |
| greffier F. Meersschaut, présidée par le président E. De Groot, | bijgestaan door de griffier F. Meersschaut, onder voorzitterschap van voorzitter E. De Groot, |
| après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : | wijst na beraad het volgende arrest : |
| I. Objet de la question préjudicielle et procédure | I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging |
| Par jugement du 12 juin 2015 en cause de la SCA « Leasinvest Real | Bij vonnis van 12 juni 2015 in zake de Comm. VA « Leasinvest Real |
| Estate » contre l'Etat belge, dont l'expédition est parvenue au greffe | Estate » tegen de Belgische Staat, waarvan de expeditie ter griffie |
| de la Cour le 31 juillet 2015, le Tribunal de première instance | van het Hof is ingekomen op 31 juli 2015, heeft de Rechtbank van |
| d'Anvers, division Anvers, a posé la question préjudicielle suivante : | eerste aanleg Antwerpen, afdeling Antwerpen, de volgende prejudiciële |
| « Les articles 185bis et 198, § 1er [lire : alinéa 1er], 1°, combinés, | vraag gesteld : « Schenden artikel 185bis WIB 92 juncto artikel 198, § 1 [lees : |
| du CIR 1992 violent-ils les articles 10 et 11 de la Constitution | eerste lid], 1° WIB 92 de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, wanneer |
| lorsque ces dispositions sont interprétées en ce sens que l'impôt des | deze bepalingen, in die zin worden geïnterpreteerd dat de |
| sociétés relève de la notion de ' dépenses et charges non déductibles | vennootschapsbelasting ressorteert onder de notie ' niet als |
| beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten ' en aldus deel uitmaakt | |
| à titre de frais professionnels ' et fait donc partie de la base | van de belastbare grondslag van de in deze [eerste] bepaling bedoelde |
| imposable des sociétés d'investissement visées par cette [première] | beleggingsvennootschappen, waardoor deze beleggingsvennootschappen ten |
| disposition, ce qui a pour effet que, par rapport à l'article 198, § 1er | aanzien van artikel 198, § 1 [lees : eerste lid], 1° WIB 92 op een |
| [lire : alinéa 1er], 1°, du CIR 1992, ces sociétés d'investissement | gelijke manier worden behandeld als de gewone aan de |
| sont traitées de la même manière que les contribuables ordinaires | vennootschapsbelasting onderworpen belastingplichtigen, terwijl beide |
| soumis à l'impôt des sociétés, alors que les deux catégories de | categorieën belastingplichtigen zich ten aanzien van deze bepaling in |
| contribuables se trouvent par rapport à cette disposition dans une | een totaal verschillende situatie bevinden daar voor de gewone |
| situation totalement différente puisque la base imposable des sociétés | vennootschappen, de belastbare basis wordt vastgesteld uitgaand van |
| ordinaires est fixée à partir de leur résultat comptable après impôts | hun boekhoudkundig resultaat na belastingen, terwijl de bepaling van |
| tandis que la fixation de la base imposable des sociétés | de belastbare basis van beleggingsvennootschappen totaal losstaat van |
| d'investissement est tout à fait indépendante du résultat comptable ? ». | het boekhoudkundig resultaat ? ». |
| (...) | (...) |
| III. En droit | III. In rechte |
| (...) | (...) |
| B.1. En vertu de l'article 185, § 1er, du Code des impôts sur les | B.1. Krachtens artikel 185, § 1, van het Wetboek van de |
| revenus 1992 (CIR 1992), les sociétés sont imposables sur le montant | inkomstenbelastingen 1992 (WIB 1992) zijn vennootschappen belastbaar |
| total du bénéfice, dividendes distribués compris. | op het totale bedrag van de winst, uitgekeerde dividenden inbegrepen. |
| L'article 185bis, § 1er, du CIR 1992, tel qu'il était applicable pour | Artikel 185bis, § 1, van het WIB 1992, zoals van toepassing voor de |
| les exercices d'imposition 2010 et 2011, dispose : | aanslagjaren 2010 en 2011, bepaalt : |
| « Par dérogation à l'article 185, les sociétés d'investissement visées | « In afwijking van artikel 185 zijn de beleggingsvennootschappen |
| aux articles 14, 19, 24, 99, 102, 106 et 119 de la loi du 20 juillet | bedoeld in de artikelen 14, 19, 24, 99, 102, 106 en 119 van de wet van |
| 2004 relative à certaines formes de gestion collective de portefeuille | 20 juli 2004 betreffende bepaalde vormen van collectief beheer van |
| d'investissement, ainsi que les organismes de financement de pensions | beleggingsportefeuilles, alsmede de organismen voor de financiering |
| visés à l'article 8 de la loi du 27 octobre 2006 relative au contrôle | van pensioenen bedoeld in artikel 8 van de wet van 27 oktober 2006 |
| des institutions de retraite professionnelle, ne sont imposables que | betreffende het toezicht op de instellingen voor |
| sur le montant total des avantages anormaux ou bénévoles reçus et des | bedrijfspensioenvoorziening, slechts belastbaar op het totaal van de |
| dépenses et charges non déductibles à titre de frais professionnels | ontvangen abnormale of goedgunstige voordelen en van de niet als |
| autres que des réductions de valeur et moins-values sur actions ou | beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten andere dan |
| parts, sans préjudice toutefois de leur assujettissement à la | waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen, onverminderd |
| cotisation spéciale prévue à l'article 219 ». | evenwel het feit dat zij de in artikel 219 bedoelde bijzondere |
| bijdrage verschuldigd zijn ». | |
| L'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992, tel qu'il était applicable | Artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992, zoals van toepassing |
| pour les mêmes exercices d'imposition, dispose : | voor dezelfde aanslagjaren, bepaalt : |
| « Ne sont pas considérés comme des frais professionnels : | « Als beroepskosten worden niet aangemerkt : |
| 1° L'impôt des sociétés, y compris les cotisations distinctes dues en | 1° de vennootschapsbelasting, met inbegrip van de ingevolge artikel |
| 219bis verschuldigde afzonderlijke aanslagen, de in mindering van de | |
| vertu de l'article 219bis, les sommes versées à valoir sur l'impôt des | vennootschapsbelasting gestorte sommen, en de roerende voorheffing die |
| sociétés et le précompte mobilier supporté par le débiteur du revenu à | de schuldenaar van het inkomen met miskenning van artikel 261 tot |
| la décharge du bénéficiaire en méconnaissance de l'article 261, mais à | ontlasting van de verkrijger heeft gedragen, doch met uitzondering van |
| l'exclusion de la cotisation distincte due en vertu de l'article 219; ». | de ingevolge artikel 219 verschuldigde afzonderlijke aanslag; ». |
| B.2. Le juge a quo déduit de ces dispositions que l'impôt des sociétés | B.2. De verwijzende rechter leidt uit die bepalingen af dat de |
| visé à l'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 relève de la notion | vennootschapsbelasting, bedoeld in artikel 198, eerste lid, 1°, van |
| de « dépenses et charges non déductibles à titre de frais | het WIB 1992, ressorteert onder de notie « niet als beroepskosten |
| professionnels », figurant à l'article 185bis, § 1er, du même Code, de | aftrekbare uitgaven en kosten », bedoeld in artikel 185bis, § 1, van |
| sorte qu'il fait partie de la base imposable des sociétés | hetzelfde Wetboek, zodat zij tot de belastbare grondslag van de |
| d'investissement concernées. De ce fait, ces sociétés d'investissement | betrokken beleggingsvennootschappen behoort. Als gevolg daarvan zouden |
| seraient traitées de la même manière que les contribuables ordinaires | die beleggingsvennootschappen op dezelfde wijze worden behandeld als |
| soumis à l'impôt des sociétés. La base imposable de cette dernière | de gewone aan de vennootschapsbelasting onderworpen |
| catégorie de contribuables est déterminée à partir du résultat | belastingplichtigen. Voor die laatste categorie wordt de belastbare |
| comptable après (lire : avant) impôts, alors qu'il n'est pas tenu | basis vastgesteld op grond van het boekhoudkundig resultaat na (lees : |
| compte du résultat comptable des sociétés d'investissement dans le | vóór) belastingen, terwijl de bepaling van de belastbare basis van |
| calcul de leur base imposable. Les deux catégories de contribuables se | beleggingsvennootschappen losstaat van het boekhoudkundig resultaat. |
| trouveraient donc dans des situations différentes. | De twee categorieën van belastingplichtigen zouden zich dus in |
| verschillende situaties bevinden. | |
| Le juge a quo demande à la Cour si les articles 198, alinéa 1er, 1°, | De verwijzende rechter wenst van het Hof te vernemen of de artikelen |
| et 185bis, § 1er, du CIR 1992, interprétés en ce sens qu'ils | 198, eerste lid, 1°, en 185bis, § 1, van het WIB 1992, aldus |
| conduisent à l'égalité de traitement précitée, violent les articles 10 | geïnterpreteerd dat zij tot de voormelde gelijke behandeling leiden, |
| et 11 de la Constitution. | de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schenden. |
| B.3. Le principe d'égalité et de non-discrimination n'exclut pas | B.3. Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit |
| qu'une différence de traitement soit établie entre des catégories de | dat een verschil in behandeling tussen bepaalde categorieën van |
| personnes, pour autant qu'elle repose sur un critère objectif et | personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief |
| qu'elle soit raisonnablement justifiée. Ce principe s'oppose, par | criterium berust en het redelijk verantwoord is. Dat beginsel verzet |
| ailleurs, à ce que soient traitées de manière identique, sans | er zich overigens tegen dat categorieën van personen die zich ten |
| qu'apparaisse une justification raisonnable, des catégories de | aanzien van de aangevochten maatregel in wezenlijk verschillende |
| personnes se trouvant dans des situations qui, au regard de la mesure | situaties bevinden, op identieke wijze worden behandeld, zonder dat |
| considérée, sont essentiellement différentes. | daarvoor een redelijke verantwoording bestaat. |
| L'existence d'une telle justification doit s'apprécier en tenant | Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld |
| compte du but et des effets de la mesure critiquée ainsi que de la | rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel |
| nature des principes en cause; le principe d'égalité et de | en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van |
| non-discrimination est violé lorsqu'il est établi qu'il n'existe pas | gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat |
| de rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés | geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende |
| et le but visé. | middelen en het beoogde doel. |
| B.4. Il appartient au législateur d'établir la base de l'impôt. Il dispose en la matière d'une large liberté d'appréciation. En effet, les mesures fiscales constituent un élément essentiel de la politique socioéconomique. Elles assurent non seulement une part substantielle des recettes qui doivent permettre la réalisation de cette politique, mais elles permettent également au législateur d'orienter certains comportements et d'adopter des mesures correctrices afin de donner corps à la politique sociale et économique. Les choix sociaux qui doivent être réalisés lors de la collecte et de l'affectation des ressources relèvent par conséquent du pouvoir d'appréciation du législateur. B.5. Le montant du bénéfice, sur lequel les sociétés sont en principe imposées, est établi conformément aux règles du droit comptable, sauf | B.4. Het komt de wetgever toe de grondslag van de belasting vast te stellen. Hij beschikt ter zake over een ruime beoordelingsbevoegdheid. Fiscale maatregelen maken immers een wezenlijk onderdeel uit van het sociaaleconomische beleid. Zij zorgen niet alleen voor een substantieel deel van de inkomsten die de verwezenlijking van dat beleid mogelijk moeten maken, maar zij laten de wetgever ook toe om sturend en corrigerend op te treden en op die manier het sociale en economische beleid vorm te geven. De maatschappelijke keuzen die bij het inzamelen en het inzetten van middelen moeten worden gemaakt, behoren derhalve tot de beoordelingsvrijheid van de wetgever. B.5. Het bedrag van de winst, waarop vennootschappen in de regel worden belast, wordt vastgesteld overeenkomstig de boekhoudkundige regels, tenzij de belastingwet uitdrukkelijk daarvan afwijkt (Cass., |
| si la loi fiscale y déroge expressément (Cass., 20 février 1997, Pas., 1997, n° 100). Le bénéfice comptable est le résultat obtenu après déduction de l'impôt des sociétés, estimé ou ayant fait l'objet de versements anticipés. D'un point de vue fiscal, cet impôt constitue certes une dépense, mais pas une charge effectuée en vue d'acquérir des revenus. Si cet impôt était déduit de la base imposable, la part des revenus qui y correspond échapperait à l'impôt des sociétés. Pour éviter cela, l'impôt est calculé sur le résultat comptable obtenu | 20 februari 1997, Arr. Cass., 1997, nr. 100). De boekhoudkundige winst is het resultaat na aftrek van de geraamde of vooraf betaalde vennootschapsbelasting. Vanuit fiscaal oogpunt is die belasting weliswaar een uitgave, maar zijn het geen kosten die gemaakt zijn om inkomsten te verwerven. Indien zij van de belastbare grondslag zou worden afgetrokken, zou het daarmee overeenstemmende gedeelte van de inkomsten aan de vennootschapsbelasting ontsnappen. Om dat gevolg te vermijden, wordt de belasting berekend op het boekhoudkundig resultaat vóór aftrek van belastingen. Artikel 198, |
| avant déduction des impôts. L'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 | eerste lid, 1°, van het WIB 1992 bepaalt om die reden dat de |
| prévoit, pour cette raison, que l'impôt des sociétés ne peut être | vennootschapsbelasting niet als beroepskosten wordt aangemerkt, zodat |
| qualifié de charge professionnelle, de sorte qu'il fait partie de la | zij deel uitmaakt van de belastbare grondslag. |
| base imposable. | |
| B.6. Par dérogation à la règle précitée, les sociétés d'investissement | B.6. Beleggingsvennootschappen worden, in afwijking van de voormelde |
| ne sont pas imposables sur le montant du bénéfice. Conformément à | regel, niet belast op het bedrag van de winst. Zij worden krachtens |
| l'article 185bis, § 1er, du CIR 1992, elles ne sont imposées que sur « | artikel 185bis, § 1, van het WIB 1992 slechts belast op « het totaal |
| le total des avantages anormaux ou bénévoles reçus et des dépenses et | van de ontvangen abnormale of goedgunstige voordelen en van de niet |
| charges non déductibles à titre de frais professionnels autres que des | als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten andere dan |
| réductions de valeur et moins-values sur actions ou parts ». | waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen ». |
| Le résultat comptable n'intervenant pas dans le calcul de la base | Het boekhoudkundig resultaat is voor het bepalen van de belastbare |
| imposable, il ne faut pas non plus prévoir qu'une partie des revenus | grondslag van geen tel, zodat ook niet moet worden vermeden dat een |
| échappe à l'impôt des sociétés. L'application de l'article 198, alinéa | deel van de inkomsten aan de vennootschapsbelasting ontsnappen. De |
| 1er, 1°, du CIR 1992 aux sociétés d'investissement ne peut donc être | toepassing van artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992 op de |
| considérée comme servant le même but que cette même application aux | beleggingsvennootschappen kan dus niet worden geacht hetzelfde doel te |
| autres sociétés. | dienen als de toepassing ervan op de andere vennootschappen. |
| B.7. L'application de l'article 198, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 aux | B.7. De toepassing van artikel 198, eerste lid, 1°, van het WIB 1992 |
| sociétés d'investissement et donc l'assimilation de ces sociétés à | op de beleggingsvennootschappen en dus de gelijkstelling van die |
| d'autres sociétés, en ce qui concerne l'ajout de l'impôt des sociétés | vennootschappen, wat de toevoeging van de vennootschapsbelasting aan |
| à la base imposable, n'est pas sans justification raisonnable. | de belastbare grondslag betreft, met de andere vennootschappen, is |
| niet zonder redelijke verantwoording. | |
| B.8. Comme la Cour l'a déjà rappelé à plusieurs reprises, les articles | B.8. Zoals het Hof reeds meermaals in herinnering heeft gebracht, |
| 10 et 11 de la Constitution ne contiennent, pour le surplus, aucune | omvatten de artikelen 10 en 11 van de Grondwet voor het overige geen |
| interdiction générale de la double imposition (voir, entre autres, | algemeen verbod op dubbele belasting (zie onder meer het arrest nr. |
| l'arrêt n° 92/2015 du 18 juin 2015, B.19.2). | 92/2015 van 18 juni 2015, B.19.2). |
| B.9. Dans l'interprétation soumise par le juge a quo à la Cour, les | B.9. In de interpretatie waarin zij door de verwijzende rechter aan |
| dispositions en cause ne violent pas les articles 10 et 11 de la Constitution. | het Hof zijn voorgelegd, schenden de in het geding zijnde bepalingen niet de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. |
| B.10. La question préjudicielle appelle une réponse négative. | B.10. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord. |
| B.11. Dans la situation analogue des « centres de coordination », pour | B.11. In de soortgelijke situatie van de zogenaamde coördinatiecentra, |
| lesquels une base imposable alternative a également été prévue - | waarvoor eveneens in een alternatieve belastbare grondslag - los van |
| indépendamment du bénéfice comptable - (article 5, § 1er, de l'arrêté | de boekhoudkundige winst - werd voorzien (artikel 5, § 1, van het |
| royal n° 187 du 30 décembre 1982), la Cour de cassation a jugé que « | koninklijk besluit nr. 187 van 30 december 1982), oordeelde het Hof |
| la reprise de l'impôt dans la base imposable donne lieu à un mode de | van Cassatie dat « het opnemen van de belasting in de belastbare |
| calcul illogique de l'impôt qui n'a pas été voulu par le législateur » | grondslag leidt tot een onlogische berekeningswijze van de belasting |
| (Cass., 16 mars 2007, Pas., 2007, n° 141). | die de wetgever niet heeft gewild » (Cass., 16 maart 2007, Arr. Cass., |
| Selon la partie demanderesse devant le juge a quo et la partie | 2007, nr. 141). Volgens de eisende partij voor de verwijzende rechter en de |
| intervenante, les dispositions en cause pourraient recevoir la même | tussenkomende partij zouden de in het geding zijnde bepalingen op |
| interprétation conforme à la Constitution. | dezelfde, grondwetsconforme wijze kunnen worden uitgelegd. |
| B.12. Lorsque la Cour constate que les dispositions en cause ne | B.12. Wanneer het Hof vaststelt dat de in het geding zijnde |
| bepalingen, in de interpretatie waarin zij aan het Hof zijn | |
| violent pas les articles 10 et 11 de la Constitution dans | voorgelegd, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet niet schenden, is er |
| l'interprétation soumise à la Cour, il n'y a pas lieu d'examiner si | geen aanleiding om te onderzoeken of zij in een andere interpretatie |
| elles ne violent pas non plus ces dispositions dans une autre | evenmin die bepalingen schenden. |
| interprétation. | |
| Par ces motifs, | Om die redenen, |
| la Cour | het Hof |
| dit pour droit : | zegt voor recht : |
| Les articles 185bis et 198, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts sur les | De artikelen 185bis en 198, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de |
| revenus 1992, tels qu'ils étaient applicables aux exercices | inkomstenbelastingen 1992, zoals van toepassing voor de aanslagjaren |
| d'imposition 2010 et 2011, interprétés en ce sens que l'impôt des | 2010 en 2011, aldus geïnterpreteerd dat de vennootschapsbelasting, |
| sociétés visé dans cette dernière disposition relève de la notion de « | bedoeld in de laatstgenoemde bepaling, ressorteert onder de notie « |
| dépenses et charges non déductibles à titre de frais professionnels », | niet als beroepskosten aftrekbare uitgaven en kosten », bedoeld in de |
| visée dans la première disposition, de sorte qu'il fait partie de la | eerstgenoemde bepaling, zodat zij tot de belastbare grondslag van de |
| base imposable des sociétés d'investissement concernées, ne violent | betrokken beleggingsvennootschappen behoort, schenden de artikelen 10 |
| pas les articles 10 et 11 de la Constitution. | en 11 van de Grondwet niet. |
| Ainsi rendu en langue néerlandaise et en langue française, | Aldus gewezen in het Nederlands en het Frans, overeenkomstig artikel |
| conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur | 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, |
| la Cour constitutionnelle, le 20 octobre 2016. | op 20 oktober 2016. |
| Le greffier, | De griffier, |
| F. Meersschaut | F. Meersschaut |
| Le président, | De voorzitter, |
| E. De Groot | E. De Groot |