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: les questions préjudicielles relatives à l'article 75, 3°, du Code des impôts sur les revenus 1992,
posées par la Cour d'appel de Liège. La Cour consti composée du président
J. Spreutels, du juge A. Alen, faisant fonction de président, et des juges L.(...)"
| Extrait de l'arrêt n° 46/2016 du 24 mars 2016 Numéros du rôle : 6132 et 6133 En cause : les questions préjudicielles relatives à l'article 75, 3°, du Code des impôts sur les revenus 1992, posées par la Cour d'appel de Liège. La Cour consti composée du président J. Spreutels, du juge A. Alen, faisant fonction de président, et des juges L.(...) | Uittreksel uit arrest nr. 46/2016 van 24 maart 2016 Rolnummers : 6132 en 6133 In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 75, 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door het Hof van Beroep te Luik. Het Grond samengesteld uit voorzitter J. Spreutels, rechter A. Alen, waarnemend voorzitter, en de rechters L.(...) |
|---|---|
| COUR CONSTITUTIONNELLE | GRONDWETTELIJK HOF |
| Extrait de l'arrêt n° 46/2016 du 24 mars 2016 | Uittreksel uit arrest nr. 46/2016 van 24 maart 2016 |
| Numéros du rôle : 6132 et 6133 | Rolnummers : 6132 en 6133 |
| En cause : les questions préjudicielles relatives à l'article 75, 3°, | In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 75, 3°, van het |
| du Code des impôts sur les revenus 1992, posées par la Cour d'appel de | Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door het Hof van |
| Liège. | Beroep te Luik. |
| La Cour constitutionnelle, | Het Grondwettelijk Hof, |
| composée du président J. Spreutels, du juge A. Alen, faisant fonction | samengesteld uit voorzitter J. Spreutels, rechter A. Alen, waarnemend |
| de président, et des juges L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, | voorzitter, en de rechters L. Lavrysen, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, |
| E. Derycke et R. Leysen, assistée du greffier P.-Y. Dutilleux, | E. Derycke en R. Leysen, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, |
| présidée par le président J. Spreutels, | onder voorzitterschap van voorzitter J. Spreutels, |
| après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : | wijst na beraad het volgende arrest : |
| I. Objet des questions préjudicielles et procédure | I. Onderwerp van de prejudiciële vragen en rechtspleging |
| Par deux arrêts du 17 décembre 2014 en cause de la SA « Les Sittelles | Bij twee arresten van 17 december 2014 in zake de nv « Les Sittelles » |
| » contre l'Etat belge, SPF Finances, dont les expéditions sont | tegen de Belgische Staat, FOD Financiën, waarvan de expedities ter |
| parvenues au greffe de la Cour le 7 janvier 2015, la Cour d'appel de | griffie van het Hof zijn ingekomen op 7 januari 2015, heeft het Hof |
| Liège a posé les questions préjudicielles suivantes : | van Beroep te Luik de volgende prejudiciële vragen gesteld : |
| 1. Dans le premier arrêt : « L'article 75, 3° du Code des impôts sur | 1. In het eerste arrest : « Schendt artikel 75, 3°, van het Wetboek |
| les revenus 1992 viole-t-il les dispositions des articles 10, 11 et | van de inkomstenbelastingen 1992 de bepalingen van de artikelen 10, 11 |
| 172 de la Constitution en ce qu'il a pour effet d'exclure de la | en 172 van de Grondwet, in zoverre het tot gevolg heeft dat een |
| déduction pour investissement une société qui répond aux critères de | vennootschap die beantwoordt aan de criteria van een kmo in de zin van |
| la PME au sens de l'article 201, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts | artikel 201, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de |
| sur les revenus et qui en raison de l'exercice de son objet social | inkomstenbelastingen en die, wegens de uitoefening van haar |
| principal ou accessoire, cède l'usage de l'immobilisation acquise par | voornaamste of bijkomend maatschappelijk doel, het gebruik van de door |
| haar verkregen vaste activa overdraagt aan een vennootschap die niet | |
| elle à une société qui ne répond pas aux critères de la PME mais sur | aan de criteria van een kmo beantwoordt, maar waarop zij, gelet op |
| laquelle, vu la participation dont elle dispose, elle exerce un | haar participatie, een controle uitoefent zodat zij niet zelf door die |
| contrôle de sorte qu'elle n'est pas elle-même contrôlée par cette | vennootschap wordt gecontroleerd, noch door die laatste wordt gebruikt |
| société, ni instrumentalisée par cette dernière afin de lui faire | om haar een belastingvoordeel te laten genieten waarop zij normaal |
| profiter d'un avantage fiscal auquel elle n'aurait normalement pas | gezien geen recht zou hebben, wordt uitgesloten van de |
| droit ? »; | investeringsaftrek ? »; |
| 2. Dans le second arrêt : « L'article 75, 3° du Code des impôts sur | 2. In het tweede arrest : « Schendt artikel 75, 3°, van het Wetboek |
| les revenus 1992 viole-t-il les dispositions des articles 10, 11 et | van de inkomstenbelastingen 1992 de bepalingen van de artikelen 10, 11 |
| 172 de la Constitution en ce qu'il a pour effet d'exclure de la | en 172 van de Grondwet, in zoverre het tot gevolg heeft dat een |
| déduction pour investissement une société qui répond aux critères de | vennootschap die beantwoordt aan de criteria van een kmo in de zin van |
| la PME au sens de l'article 201, alinéa 1er, 1°, du Code des impôts | artikel 201, eerste lid, 1°, van het Wetboek van de |
| sur les revenus et qui en raison de l'exercice de son objet social | inkomstenbelastingen en die, wegens de uitoefening van haar |
| principal ou accessoire, cède l'usage de l'immobilisation acquise par | voornaamste of bijkomend maatschappelijk doel, het gebruik van de door |
| haar verkregen vaste activa overdraagt aan een vennootschap die niet | |
| elle à une société qui ne répond pas aux critères de la PME du seul | aan de criteria van een kmo beantwoordt, uitsluitend wegens die |
| fait de cette participation mais sur laquelle, vu la participation | participatie, maar waarop zij, gelet op haar participatie, een |
| dont elle dispose, elle exerce un contrôle de sorte qu'elle n'est pas | controle uitoefent zodat zij niet zelf door die vennootschap wordt |
| elle-même contrôlée par cette société, ni instrumentalisée par cette | gecontroleerd, noch door die laatste wordt gebruikt om haar een |
| dernière afin de lui faire profiter d'un avantage fiscal auquel elle | belastingvoordeel te laten genieten waarop zij normaal gezien geen |
| n'aurait normalement pas droit ? ». | recht zou hebben, wordt uitgesloten van de investeringsaftrek ? ». |
| Ces affaires, inscrites sous les numéros 6132 et 6133 du rôle de la | Die zaken, ingeschreven onder de nummers 6132 en 6133 van de rol van |
| Cour, ont été jointes. | het Hof, werden samengevoegd. |
| (...) | (...) |
| III. En droit | III. In rechte |
| (...) | (...) |
| B.1.1. La question préjudicielle posée dans les deux affaires jointes | B.1.1. In de prejudiciële vraag die in beide samengevoegde zaken wordt |
| invite la Cour à se prononcer sur la compatibilité, avec les articles | gesteld, wordt het Hof verzocht zich uit te spreken over de |
| 10, 11 et 172 de la Constitution, de l'article 75, 3°, du Code des | bestaanbaarheid, met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, van |
| impôts sur les revenus 1992 (CIR 1992), en ce qu'il a pour effet | artikel 75, 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (WIB |
| d'exclure de la déduction pour investissement une société qui répond | 1992), in zoverre het tot gevolg heeft dat een vennootschap die |
| aux critères de la PME au sens de l'article 201, alinéa 1er, 1°, du | beantwoordt aan de criteria van een kmo in de zin van artikel 201, |
| CIR 1992 et qui, en raison de l'exercice de son objet social principal | eerste lid, 1°, van het WIB 1992 en die, wegens de uitoefening van |
| ou accessoire, cède l'usage de l'immobilisation acquise par elle à une | haar voornaamste of bijkomend maatschappelijk doel, het gebruik van de |
| door haar verkregen vaste activa overdraagt aan een vennootschap die | |
| société qui ne correspond pas aux critères de la PME mais sur | niet aan de criteria van een kmo beantwoordt, maar waarop zij, gelet |
| laquelle, vu la participation dont elle dispose, elle exerce un | op haar participatie, een controle uitoefent zodat zij niet zelf door |
| contrôle, de sorte qu'elle n'est pas elle-même contrôlée par cette | die vennootschap wordt gecontroleerd, noch door die laatste wordt |
| société, ni instrumentalisée par cette dernière afin de lui faire | gebruikt om haar een belastingvoordeel te laten genieten waarop zij |
| profiter d'un avantage fiscal auquel elle n'aurait normalement pas | normaal gezien geen recht zou hebben, wordt uitgesloten van de |
| droit. | investeringsaftrek. |
| B.1.2. L'article 68 du CIR 1992 dispose : | B.1.2. Artikel 68 van het WIB 1992 bepaalt : |
| « Les bénéfices et profits sont exonérés à concurrence d'une quotité | « Winst en baten worden vrijgesteld tot een deel van de aanschaffings- |
| de la valeur d'investissement ou de revient des immobilisations | of beleggingswaarde van de materiële vaste activa die in nieuwe staat |
| corporelles acquises à l'état neuf ou constituées à l'état neuf et des | zijn verkregen of tot stand gebracht en van de nieuwe immateriële |
| immobilisations incorporelles neuves, lorsque ces immobilisations sont | vaste activa, indien die vaste activa in België voor het uitoefenen |
| affectées en Belgique à l'exercice de l'activité professionnelle. | van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt. Deze vrijstelling wordt ' |
| Cette exonération est dénommée ' déduction pour investissement ' ». | investeringsaftrek ' genoemd ». |
| L'article 75 du même Code, tel qu'il est applicable au litige soumis | Artikel 75 van hetzelfde Wetboek, zoals het van toepassing is op het |
| au juge a quo, disposait : | aan de verwijzende rechter voorgelegde geschil, bepaalde : |
| « La déduction pour investissement n'est pas non plus applicable : | « De investeringsaftrek is evenmin van toepassing op : |
| [...] | [...] |
| 3° aux immobilisations dont le droit d'usage a été cédé à un autre | 3° vaste activa indien het recht van gebruik ervan anders dan op de |
| contribuable, selon des modalités différentes de celles visées au 2°, | wijze als vermeld sub 2° is overgedragen aan een andere |
| à moins que cette cession n'ait été effectuée à une personne physique | belastingplichtige, tenzij de overdracht gebeurt aan een natuurlijke |
| qui affecte ces immobilisations en Belgique à la réalisation de | persoon die de vaste activa in België gebruikt voor het behalen van |
| bénéfices ou de profits et qui n'en cède pas l'usage à une tierce | winst of baten en die het recht van gebruik daarvan geheel noch |
| personne en tout ou en partie. | gedeeltelijk aan een derde overdraagt. |
| [...] ». | [...] ». |
| L'article 201 du CIR 1992, tel qu'il est applicable au litige soumis | Artikel 201 van het WIB 1992, zoals het van toepassing is op het aan |
| au juge a quo, disposait : | de verwijzende rechter voorgelegde geschil, bepaalde : |
| « Dans les cas visés à l'article 69, § 1er, alinéa 1er, 1°), la | « In de gevallen als vermeld in artikel 69, § 1, eerste lid, 1°, wordt |
| déduction pour investissement est déterminée comme suit : | de investeringsaftrek als volgt vastgesteld : |
| 1° en ce qui concerne les sociétés résidentes dont les actions ou | 1° met betrekking tot binnenlandse vennootschappen waarvan de aandelen |
| parts, représentant la majorité des droits de vote, sont détenues à | voor meer dan de helft toebehoren aan één of meer natuurlijke personen |
| concurrence de plus de la moitié par une ou plusieurs personnes | die de meerderheid van het stemrecht vertegenwoordigen, en die geen |
| physiques et qui ne font pas partie d'un groupe auquel appartient un | deel uitmaken van een groep waartoe een coördinatiecentrum behoort als |
| centre de coordination visé à l'arrêté royal n° 187 du 30 décembre | vermeld in het koninklijk besluit nr. 187 van 30 december 1982 |
| 1982 relatif à la création de centres de coordination, le pourcentage | betreffende de oprichting van de coördinatiecentra, is het percentage |
| de la déduction est égal à l'augmentation exprimée en pour cent, de la | van de aftrek gelijk aan de percentsgewijs uitgedrukte stijging van |
| moyenne des indices des prix à la consommation du Royaume de la | het gemiddelde van de indexcijfers van de consumptieprijzen van het |
| pénultième année précédant celle dont le millésime désigne l'exercice | Rijk voor het voorlaatste jaar dat voorafgaat aan het jaar waarnaar |
| d'imposition auquel est rattachée la période imposable au cours de | het aanslagjaar wordt genoemd, waaraan het belastbare tijdperk is |
| laquelle l'investissement est effectué, par rapport à la moyenne des | verbonden waarin de investering is verricht, ten opzichte van het |
| indices des prix à la consommation de l'année précédente, arrondie à | gemiddelde van de indexcijfers van het eraan voorafgaande jaar, |
| l'unité supérieure ou inférieure selon que la fraction atteint ou non | afgerond tot de hogere of lagere eenheid naargelang de breuk al dan |
| 50 p.c., et majorée de 1 point sans que le pourcentage ainsi obtenu | niet 50 pct. bedraagt en verhoogd met 1 percentpunt, maar het aldus |
| puisse être inférieur à 3 p.c. ou supérieur à 10 p.c.; ce pourcentage | verkregen percentage mag niet minder dan 3 pct. noch meer dan 10 pct. |
| ne s'applique qu'à la première tranche de 5.000.000 EUR | bedragen; dat percentage is slechts van toepassing op de eerste schijf |
| d'investissements effectués par période imposable; | van 5.000.000 EUR investeringen per belastbaar tijdperk; |
| 2° en ce qui concerne les sociétés non visées au 1°, le pourcentage de | 2° met betrekking tot de niet in 1° vermelde vennootschappen is het |
| la déduction est celui visé au 1°, mais ramené à 0. | percentage van de aftrek dat vermeld in 1°, doch teruggebracht tot 0. |
| Le Roi peut, lorsque les circonstances économiques le justifient, | Wanneer de economische omstandigheden zulks rechtvaardigen kan de |
| majorer, par arrêté délibéré en Conseil des ministres, le pourcentage | Koning, bij een in Ministerraad overlegd besluit, het percentage van |
| de base de la déduction pour investissement visé à l'alinéa 1er, 1°, | de investeringsaftrek vermeld in het eerste lid, 1° alsmede het in het |
| ainsi que le pourcentage visé à l'alinéa 1er, 2°, en tant qu'il est | eerste lid, 2°, vermelde percentage, in zover het tot 0 wordt |
| ramené à 0. Le Roi saisira les Chambres législatives, immédiatement si elles sont réunies, sinon dès l'ouverture de leur plus prochaine session, d'un projet de loi de confirmation des arrêtés pris en exécution du présent article. Le montant de 5.000.000 EUR visé à l'alinéa 1er, 1°, est adapté annuellement à l'indice des prix à la consommation du Royaume. Cette adaptation est réalisée à l'aide du coefficient qui est obtenu en divisant la moyenne des indices des prix de la pénultième année précédant celle dont le millésime désigne l'exercice d'imposition par | teruggebracht, verhogen. De Koning zal bij de Wetgevende Kamers, onmiddellijk indien ze in zitting zijn, zoniet bij de opening van de eerstvolgende zitting, een ontwerp van wet indienen tot bekrachtiging van de ter uitvoering van dit artikel genomen besluiten. Het bedrag van 5.000.000 EUR, vermeld in het eerste lid, 1°, wordt jaarlijks aan het indexcijfer van de consumptieprijzen van het Rijk aangepast. Die aanpassing gebeurt met behulp van de coëfficiënt die wordt verkregen door het gemiddelde van de indexcijfers van het voorlaatste jaar dat voorafgaat aan het jaar waarnaar het aanslagjaar wordt genoemd te delen door het gemiddelde van de indexcijfers van het |
| la moyenne des indices des prix de l'année 1988. Pour les calculs, on | jaar 1988. Bij de berekeningen zijn de bepalingen van artikel 178, § |
| applique les dispositions de l'article 178, § 2, alinéas 2 et 3 ». | 2, tweede en derde lid, van toepassing ». |
| B.2.1. La disposition en cause trouve son origine dans l'article 65 de | B.2.1. De in het geding zijnde bepaling vindt haar oorsprong in |
| la loi de redressement du 31 juillet 1984 (Moniteur belge, 10 août | artikel 65 van de herstelwet van 31 juli 1984 (Belgisch Staatsblad, 10 |
| 1984), qui a inséré un article 42ter, § 6, alinéa 2, 4°, dans le CIR | augustus 1984), dat een artikel 42ter, § 6, tweede lid, 4°, heeft |
| 1964 en vue d'exclure la déduction pour investissement pour les | ingevoegd in het WIB 1964 om de investeringsaftrek uit te sluiten voor |
| de vaste activa waarvan het gebruiksrecht, met uitzondering van | |
| immobilisations dont le droit d'usage autre que celui visé au 2° (en | datgene dat is bedoeld in 2° (namelijk de overdracht van het gebruik |
| l'occurrence la cession d'usage dans le cadre d'un crédit-bail, d'une | in het kader van een leasingcontract, een overeenkomst van erfpacht, |
| convention d'emphytéose, de superficie ou de droits immobiliers | van opstal of soortgelijke onroerende rechten), is overgedragen aan |
| similaires) a été cédé à un tiers, à moins que cette cession n'ait été | een derde, tenzij die overdracht is geschied ten voordele van |
| effectuée au profit d'exploitations au sens de l'article 10, 1°, (soit | bedrijven in de zin van artikel 10, 1° (namelijk de nijverheids-, |
| les exploitations industrielles, commerciales ou agricoles) qui | handels- en landbouwbedrijven), die het gebruik van die vaste activa |
| affectent l'usage de ces immobilisations à l'exercice de leur activité | bestemmen voor de uitoefening van hun beroepswerkzaamheid in België |
| professionnelle en Belgique, sans le céder à un tiers en tout ou en | zonder het geheel of gedeeltelijk over te dragen aan een derde. |
| partie. Cette disposition a été justifiée comme suit dans les travaux | Die bepaling werd in de parlementaire voorbereiding van de herstelwet |
| préparatoires de la loi de redressement du 31 juillet 1984 : | van 31 juli 1984 als volgt verantwoord : |
| « L'expérience a montré que des entreprises étrangères constituent une | « De ondervinding heeft uitgewezen dat buitenlandse ondernemingen in |
| société en Belgique, laquelle a pour objet de donner des | België een vennootschap oprichten met als doel materiële vaste activa |
| immobilisations en location aux sociétés dont elles émanent et de | te verhuren aan hun thuishaven en de investeringsaftrek te kunnen |
| pouvoir ainsi profiter de la déduction pour investissement. | toepassen. De investeringsaftrek is uiteraard niet ingevoerd om geschenken te |
| La déduction pour investissement n'a bien entendu pas été instaurée | geven aan buitenlandse ondernemingen zonder enige bestuurs- of |
| pour avantager des entreprises étrangères qui n'ont pas en Belgique de | exploitatiezetel in België. Daarom wordt voorgesteld de |
| siège de direction ou d'exploitation. C'est la raison pour laquelle il | investeringsaftrek niet meer te verlenen in de gevallen waar enig |
| est proposé de ne plus accorder la déduction pour investissement dans | ander gebruiksrecht dan leasing, van roerende vaste activa, wordt |
| les cas où tout droit d'usage de biens mobiliers, autre que le | afgestaan aan derden, waarbij de afstand van dergelijk recht aan in |
| leasing, est cédé à des tiers, étant entendu que la cession d'un tel | België gevestigde bedrijven uiteraard niet in de uitsluiting is |
| droit à des entreprises établies en Belgique ne tombe pas dans le | |
| champ de l'exclusion » (Doc. parl., Chambre, 1983-1984, n° 927/1, p. | begrepen » (Parl. St., Kamer, 1983-1984, nr. 927/1, p. 28, en nr. |
| 28, et n° 927/27, p. 415). | 927/27, p. 415). |
| B.2.2. La disposition d'origine a fait l'objet de plusieurs | B.2.2. De oorspronkelijke bepaling is meerdere keren gewijzigd. |
| modifications successives. Ainsi, l'article 12 de la loi du 28 juillet | Artikel 12 van de wet van 28 juli 1992 houdende fiscale en financiële |
| 1992 portant des dispositions fiscales et financières (Moniteur belge, | |
| 31 juillet 1992) a étendu le bénéfice des déductions pour | bepalingen (Belgisch Staatsblad, 31 juli 1992) heeft aldus het |
| investissement aux titulaires de professions libérales, charges ou | voordeel van de investeringsaftrek uitgebreid tot de beoefenaars van |
| offices pour les motifs suivants : | vrije beroepen, ambten of posten, en zulks om de volgende motieven : |
| « En règle générale, la déduction pour investissement ne s'applique | « Als algemene regel geldt dat immateriële vaste activa waarvan het |
| pas aux immobilisations dont l'usage est cédé à des tiers. Toutefois, | gebruik aan derden wordt afgestaan, niet voor investeringsaftrek in |
| si le preneur est une entreprise industrielle, commerciale ou agricole | aanmerking komen. Als de huurder evenwel een nijverheids-, handels- of |
| qui affecte ces immobilisations à son activité professionnelle en | landbouwonderneming is, die die vaste activa voor haar werkzaamheden |
| Belgique, sans en céder l'usage à un tiers, la déduction reste acquise | in België gebruikt en ze niet aan derden afstaat, blijft de aftrek |
| pour le bailleur. Cette exception est étendue par le projet aux | voor de verhuurder bestaan. Het ontwerp breidt die uitzonderingsregel |
| locataires, titulaires d'une profession libérale, charge ou office. | uit tot huurders die beoefenaars van vrije beroepen, ambten of posten |
| Une telle extension est logique puisque ces derniers contribuables | zijn. Die uitbreiding ligt eigenlijk voor de hand, aangezien het |
| bénéficient, depuis la loi du 7 décembre 1988, d'un droit général à la | algemene recht om investeringen af te trekken sinds de wet van 7 |
| december 1988, naar het voorbeeld van de ondernemers, ook aan | |
| déduction pour investissement, à l'instar des entrepreneurs » (Doc. | laatstgenoemde belastingplichtigen is toegekend » (Parl. St., Kamer, |
| parl., Chambre, 1991-1992, n° 444/9, p. 136). | 1991-1992, nr. 444/9, p. 136). |
| Une deuxième modification a été introduite par l'article 3 de la loi | Een tweede wijziging is doorgevoerd bij artikel 3 van de wet van 28 |
| du 28 décembre 1992 portant des dispositions fiscales, financières et | december 1992 houdende fiscale, financiële en diverse bepalingen |
| diverses (Moniteur belge, 31 décembre 1992), et justifiée comme suit | (Belgisch Staatsblad, 31 december 1992) en is als volgt verantwoord in |
| dans les travaux préparatoires de la loi : | de parlementaire voorbereiding van de wet : |
| « Le ministre rappelle que l'article 18 de la loi du 28 juillet 1992 | « De Minister herinnert eraan dat via artikel 18 van de wet van 28 |
| portant des dispositions fiscales et financières (Moniteur belge du 31 juillet 1992) a ramené à zéro le taux de la déduction pour investissement pour les sociétés dont les actions ou parts ne sont détenues, à concurrence de plus de la moitié, par une ou plusieurs personnes physiques et pour les sociétés qui font partie d'un groupe auquel appartient un centre de coordination. L'administration a cependant constaté que certaines grandes sociétés tentent de contourner cette disposition en faisant effectuer leur investissement par des PME, qui répondent quant à elles aux conditions requises. L'article 1erter proposé vise dès lors à combattre cette pratique. La déduction pour investissement est toutefois maintenue dans le cas où le droit d'usage des actifs immobilisés est cédé par une PME à une autre PME qui satisfait également aux conditions permettant de bénéficier de la déduction pour investissement. L'article 1erter vise dès lors uniquement les cas où une PME bénéficie de la déduction pour investissement pour des actifs immobilisés dont elle cède le droit d'usage à une (grande) société qui ne peut elle-même bénéficier d'aucune déduction pour investissement (tarif | juli 1992 houdende fiscale en financiële bepalingen (Belgisch Staatsblad van 31 juli 1992) het tarief van de investeringsaftrek tot nul werd teruggebracht voor vennootschappen waarvan de aandelen niet voor meer dan de helft toebehoren aan één of meer natuurlijke personen en voor vennootschappen die deel uitmaken van een groep waartoe een coördinatiecentrum behoort. De administratie heeft echter vastgesteld dat bepaalde grote vennootschappen pogen deze bepaling te omzeilen door hun investeringen te doen verrichten via KMO's, die wel aan de vereiste voorwaarden voldoen. Het voorgestelde artikel 1ter is dan ook bedoeld om deze omzeiling tegen te gaan. De investeringsaftrek blijft echter behouden ingeval het recht van gebruik van de vaste activa door de KMO wordt afgestaan aan een andere KMO die eveneens aan de voorwaarden voldoet om de investeringsaftrek te genieten. Artikel 1ter beoogt dus enkel het geval waarin een KMO investeringsaftrek geniet voor vaste activa waarvan zij het recht van gebruik afstaat aan een (grote) vennootschap die zelf geen investeringsaftrek kan genieten (nultarief) » (Parl. St., Kamer, |
| zéro) » (Doc. parl., Chambre, 1992-1993, n° 717/5, p. 54). | 1992-1993, nr. 717/5, p. 54). |
| B.3. Par son arrêt n° 127/2008 du 1er septembre 2008 en réponse à une | B.3. Bij zijn arrest nr. 127/2008 van 1 september 2008, in antwoord op |
| question préjudicielle posée par le Tribunal de première instance de | een prejudiciële vraag van de Rechtbank van eerste aanleg te Namen in |
| Namur dans la même affaire que celle qui oppose toujours les parties | dezelfde zaak als die waarin de partijen nog steeds voor de |
| devant le juge a quo, la Cour a jugé : | verwijzende rechter tegenover elkaar staan, heeft het Hof geoordeeld : |
| « B.3.2. Il ressort de l'article 201, alinéa 1er, 2°, du CIR 1992 que | « B.3.2. Uit artikel 201, eerste lid, 2°, van het WIB 1992 blijkt dat |
| la déduction pour investissement est exclue dans le chef des sociétés | de investeringsaftrek is uitgesloten voor de vennootschappen die niet |
| qui ne répondent pas aux deux critères mentionnés au 1° de la même | beantwoorden aan de twee in 1° van dezelfde bepaling vermelde |
| disposition, en l'occurrence ceux d'une petite et moyenne entreprise | criteria, namelijk die van een kleine en middelgrote onderneming (kmo) |
| (PME) au sens de ladite disposition. En effet, pour de telles | in de zin van de voormelde bepaling. Voor dergelijke vennootschappen |
| sociétés, le pourcentage de la déduction pour investissement est | is de investeringsaftrek immers teruggebracht tot nul procent. Voor de |
| ramené à zéro. Pour ce qui concerne les PME, l'article 201, alinéa 1er, | kmo's beperkt het voormelde artikel 201, eerste lid, 1°, de |
| 1°, précité limite la déduction pour investissement à un montant de 5 | investeringsaftrek tot een bedrag van 5 miljoen euro investeringen per |
| millions d'euros d'investissements effectués par période imposable. | |
| B.3.3. La mesure prévue par l'article 201, alinéa 1er, 1° et 2°, du | belastbaar tijdperk. |
| CIR 1992 a été justifiée comme suit dans les travaux préparatoires de | B.3.3. De in artikel 201, eerste lid, 1° en 2°, van het WIB 1992 |
| vervatte maatregel is als volgt verantwoord in de parlementaire | |
| la loi du 28 juillet 1992 qui est à l'origine de son adoption : | voorbereiding van de wet van 28 juli 1992 die aan de aanneming ervan |
| ' L'avantage fiscal que représente pour les sociétés la déduction pour | ten grondslag ligt : ' Daar voor de vennootschappen het fiscale voordeel van de |
| investissement n'étant pas l'élément prépondérant dans la décision | investeringsaftrek geen doorslaggevend element is bij het nemen van |
| d'investir, il a été décidé de réduire à zéro - mais seulement pour | investeringsbeslissingen, werd er beslist - doch enkel voor de |
| les sociétés - le pourcentage de cette déduction pour les | vennootschappen - het percentage van die aftrek voor de investeringen |
| investissements réalisés à partir du 27 mars 1992 (date de l'annonce | vanaf 27 maart 1992 (datum van de aankondiging van de maatregel door |
| de la mesure par le Gouvernement). Celle-ci n'est cependant pas | de Regering) tot nul te verlagen. De investeringsaftrek wordt nochtans |
| supprimée de sorte que, si les circonstances économiques l'exigent, la | niet afgeschaft zodat, wanneer de economische omstandigheden het |
| déduction peut être réintroduite par un arrêté royal délibéré en | noodzaken, de aftrek opnieuw kan worden ingevoerd bij een in |
| Conseil des ministres. | Ministerraad overlegd koninklijk besluit. |
| L'arrêté royal devra être confirmé par une loi. | Het koninklijk besluit zal bij wet moeten worden bekrachtigd. |
| [...] ' (Doc. parl., Chambre, 1991-1992, n° 444/1, p. 16). | [...] ' (Parl. St., Kamer, 1991-1992, nr. 444/1, p. 16). |
| B.4.1. Compte tenu de ce que le régime de déduction pour | B.4.1. Ermee rekening houdend dat het stelsel van de |
| investissement diffère selon qu'il s'agit ou non d'une société | investeringsaftrek verschilt naargelang het al dan niet een |
| répondant aux critères de la PME au sens de la disposition précitée, | vennootschap betreft die beantwoordt aan de criteria van een kmo in de |
| la Cour doit opérer une distinction entre les deux types de sociétés | zin van de voormelde bepaling, moet het Hof een onderscheid maken |
| pour se prononcer sur la première différence de traitement dénoncée. | tussen de twee soorten vennootschappen om zich uit te spreken over het |
| eerste aangeklaagde verschil in behandeling. | |
| Ainsi, une société qui ne répond pas aux critères d'une PME au sens de | Een vennootschap die niet voldoet aan de criteria van een kmo in de |
| l'article 201, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 et qui, dans le cadre de | zin van artikel 201, eerste lid, 1°, van het WIB 1992 en die, in het |
| l'exercice de son activité sociale, exploite l'immobilisation sans en | kader van de uitoefening van haar vennootschapsactiviteit, de vaste |
| céder l'usage, ne peut prétendre à aucune déduction pour | activa uitbaat zonder het gebruik ervan over te dragen, kan aldus geen |
| investissement dès lors que le taux de celle-ci est ramené à zéro par | aanspraak maken op een investeringsaftrek, aangezien het percentage |
| l'effet du 2° de la même disposition. Il en résulte que, dans cette | ervan is teruggebracht tot nul ingevolge het 2° van dezelfde bepaling. |
| Hieruit vloeit voort dat zij, in die hypothese, niet anders wordt | |
| hypothèse, elle n'est pas traitée de manière différente d'une société | behandeld dan een vennootschap die, wegens de uitoefening van haar |
| qui, en raison de l'exercice de son activité sociale, exploite | vennootschapsactiviteit, de vaste activa uitbaat door het gebruik |
| l'immobilisation en en cédant l'usage à un tiers autre qu'une personne | ervan over te dragen aan een andere derde dan een natuurlijke persoon |
| physique qui affecte cette immobilisation à la réalisation de | die die vaste activa gebruikt voor het behalen van winst of baten en |
| bénéfices ou de profits et qui n'en cède pas l'usage à une tierce | die het gebruik ervan niet geheel noch gedeeltelijk aan een derde |
| personne en tout ou en partie, cette dernière étant elle aussi exclue | overdraagt, waarbij de laatstgenoemde eveneens is uitgesloten van het |
| du bénéfice de la déduction pour investissement. | voordeel van de investeringsaftrek. |
| Lorsqu'en revanche, une société répond aux critères de la PME définis | Wanneer daarentegen een vennootschap beantwoordt aan de criteria van |
| à l'article 201, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992, elle peut prétendre au | een kmo zoals gedefinieerd in artikel 201, eerste lid, 1°, van het WIB |
| 1992, kan zij aanspraak maken op het voordeel van de | |
| bénéfice de la déduction pour investissement jusqu'à un montant de 5 | investeringsaftrek tot een bedrag van 5 miljoen euro investeringen per |
| millions d'euros d'investissements effectués par période imposable | belastbaar tijdperk wanneer zij de vaste activa uitbaat zonder het |
| lorsqu'elle exploite l'immobilisation sans en céder l'usage. Tel n'est | gebruik ervan over te dragen. Dat is niet het geval voor een |
| pas le cas pour une société (qu'elle réponde ou non aux critères de la | vennootschap (ongeacht of zij al dan niet aan de criteria van een kmo |
| PME) qui exploite l'immobilisation en en cédant l'usage à un tiers | voldoet) die de vaste activa uitbaat door het gebruik ervan over te |
| autre qu'une personne physique qui affecte cette immobilisation à la | dragen aan een andere derde dan een natuurlijke persoon die die vaste |
| réalisation de bénéfices ou profits et qui n'en cède pas l'usage à une | activa gebruikt voor het behalen van winst of baten en die het gebruik |
| tierce personne en tout ou en partie. Celle-ci se trouve en effet | ervan geheel noch gedeeltelijk overdraagt aan een derde. Die |
| exclue du bénéfice de la déduction pour investissement par l'effet de | vennootschap is immers uitgesloten van het voordeel van de |
| l'article 75, 3°, du CIR 1992 en cause. | investeringsaftrek ingevolge het in het geding zijnde artikel 75, 3°, |
| van het WIB 1992. | |
| B.4.2. Compte tenu de l'objectif décrit en B.2.2, il est | B.4.2. Rekening houdend met het in B.2.2 omschreven doel, is het |
| raisonnablement justifié d'exclure de la déduction pour investissement | redelijk verantwoord om een vennootschap die beantwoordt aan de |
| une société qui répond aux critères de la PME définis à l'article 201, | criteria van een kmo zoals gedefinieerd in artikel 201, eerste lid, |
| alinéa 1er, 1°, du CIR 1992 et qui cède le droit d'usage de | 1°, van het WIB 1992 en die het recht van gebruik van de verkregen |
| l'immobilisation acquise à une société qui ne répond pas auxdits | vaste activa overdraagt aan een vennootschap die niet beantwoordt aan |
| critères et ne pourrait, partant, prétendre à la déduction pour | die criteria en derhalve geen aanspraak zou kunnen maken op de |
| investissement prévue aux articles 68 et suivants du même Code si elle | investeringsaftrek bepaald in de artikelen 68 en volgende van |
| avait elle-même acquis l'immobilisation. | hetzelfde Wetboek indien zij zelf de vaste activa zou hebben |
| Toutefois, en ce qu'elle a pour effet d'exclure de la déduction pour | verkregen, uit te sluiten van de investeringsaftrek. |
| investissement l'immobilisation acquise par une PME au sens de | In zoverre hij tot gevolg heeft dat de vaste activa verkregen door een |
| l'article 201, alinéa 1er, 1°, du Code lorsque celle-ci cède le droit | kmo in de zin van artikel 201, eerste lid, 1°, van het Wetboek, |
| d'usage de ladite immobilisation à une autre société PME qui pourrait | wanneer die het recht van gebruik van die vaste activa overdraagt aan |
| elle-même prétendre à la déduction si elle avait acquis | een andere kmo die zelf aanspraak zou kunnen maken op de aftrek indien |
| l'immobilisation, la mesure prescrite par l'article 75, 3°, du CIR | zij de vaste activa zou hebben verkregen, van de investeringsaftrek |
| 1992 n'est pas pertinente pour atteindre l'objectif du législateur. Le | worden uitgesloten, is de in artikel 75, 3°, van het WIB 1992 vervatte |
| maatregel echter niet pertinent om het doel van de wetgever te | |
| bereiken. De kans dat het aftrekverbod wordt omzeild, is in een | |
| risque de contournement de l'interdiction de déduction est, en effet, | dergelijke hypothese immers onbestaande, vermits de overdragende |
| inexistant en pareille hypothèse puisque la société cédante et la | vennootschap en de overnemende vennootschap beide aanspraak kunnen |
| société cessionnaire peuvent toutes deux prétendre à la déduction pour | maken op de investeringsaftrek op grond van artikel 201, eerste lid, |
| investissement en vertu de l'article 201, alinéa 1er, 1°, du CIR 1992. | 1°, van het WIB 1992. |
| B.4.3. La question préjudicielle appelle, dans cette mesure, une | B.4.3. De prejudiciële vraag dient in die mate bevestigend te worden |
| réponse positive. | beantwoord. |
| [...] | [...] |
| B.6.2. Doit encore être examinée l'hypothèse d'une société qui répond | B.6.2. Voorts moet de hypothese nog worden onderzocht van een |
| vennootschap die beantwoordt aan de criteria van een kmo in de zin van | |
| aux critères de la PME au sens de l'article 201, alinéa 1er, 1°, du | artikel 201, eerste lid, 1°, van het WIB 1992, naargelang zij het |
| CIR 1992, selon qu'elle cède l'usage de l'immobilisation acquise à une | gebruik van de verkregen vaste activa overdraagt aan een natuurlijke |
| personne physique aux conditions décrites par la question ou selon | persoon onder de in de vraag omschreven voorwaarden, dan wel het |
| qu'elle cède l'usage de l'immobilisation à un tiers autre qu'une | gebruik van de vaste activa overdraagt aan een andere derde dan een |
| personne physique. | natuurlijke persoon. |
| Pour les motifs mentionnés en B.4.1 et B.4.2, le législateur a pu | Om de in B.4.1 en B.4.2 vermelde motieven, vermocht de wetgever, gelet |
| raisonnablement considérer, compte tenu de l'objectif qu'il entendait | |
| poursuivre et qui a été rappelé en B.2.2, qu'il convenait d'exclure de | op het door hem nagestreefde doel, in herinnering gebracht in B.2.2, |
| la déduction pour investissement les PME qui cèdent l'usage de | redelijkerwijs ervan uit te gaan dat de kmo's die het gebruik van de |
| l'immobilisation acquise à des sociétés qui n'auraient pu prétendre au | verkregen vaste activa overdragen aan vennootschappen die geen |
| bénéfice de la déduction pour investissement si elles avaient | aanspraak hadden kunnen maken op het voordeel van de |
| elles-mêmes acquis l'immobilisation en question. | investeringsaftrek indien zij de vaste activa in kwestie zelf hadden |
| En revanche, en ce qu'elle a pour effet d'exclure du bénéfice de la | verkregen, van de investeringsaftrek moesten worden uitgesloten. |
| déduction pour investissement une PME au sens de l'article 201, alinéa | In zoverre hij tot gevolg heeft dat een kmo in de zin van artikel 201, |
| 1er, 1°, du CIR 1992, qui cède l'usage de l'immobilisation acquise à | eerste lid, 1°, van het WIB 1992 van de investeringsaftrek wordt |
| une autre PME au sens de la même disposition, alors que celle-ci | uitgesloten wanneer zij het gebruik van de verkregen vaste activa |
| overdraagt aan een andere kmo in de zin van dezelfde bepaling, terwijl | |
| aurait pu bénéficier de la déduction pour investissement si elle avait | die de investeringsaftrek zou hebben kunnen genieten indien zij de |
| elle-même acquis l'immobilisation, la mesure prescrite par l'article | vaste activa zelf had verkregen, is de in artikel 75, 3°, van het WIB |
| 75, 3°, du CIR 1992 n'est pas pertinente par rapport à l'objectif | 1992 voorgeschreven maatregel daarentegen niet pertinent ten aanzien |
| poursuivi. | van het nagestreefde doel. |
| B.6.3. La question préjudicielle appelle, dans cette mesure, une | B.6.3. De prejudiciële vraag dient in die mate bevestigend te worden |
| réponse positive ». | beantwoord ». |
| B.4.1. La Cour est interrogée sur la compatibilité de l'article 75, | B.4.1. Het Hof wordt verzocht na te gaan of artikel 75, 3°, van het |
| 3°, du CIR 1992 avec les articles 10, 11 et 172 de la Constitution | WIB 1992 bestaanbaar is met de artikelen 10, 11 en 172 van de |
| dans l'hypothèse où la cession du droit d'usage a été octroyée à une | Grondwet, in de hypothese dat de overdracht van het recht van gebruik |
| société qui ne répond pas aux critères de la PME, en raison du fait | is toegekend aan een vennootschap die niet beantwoordt aan de criteria |
| que la société cédante du droit d'usage détenait au moment des faits | van de kmo, door het feit dat de vennootschap die het gebruiksrecht |
| l'ensemble des actions de la société cessionnaire mais que cette | overdraagt, op het ogenblik van de feiten alle aandelen van de |
| cession n'a pas été octroyée en vue de contourner les règles en | overnemende vennootschap bezat, terwijl die overdracht niet is |
| matière de déduction pour investissement. B.4.2. Cette hypothèse a été envisagée par la Cour dans son arrêt n° 127/2008 précité. En effet, comme il a été dit plus haut, la Cour a jugé que la disposition en cause ne violait pas le principe d'égalité et de non-discrimination en ce que la déduction pour investissement ne pouvait être accordée lorsqu'une société cède l'usage d'une immobilisation acquise à une société qui n'aurait pu, comme c'est le cas en l'espèce, prétendre au bénéfice de la déduction pour investissement si elle avait elle-même acquis l'immobilisation en question. La circonstance que la seconde société est contrôlée par la première n'est pas de nature à modifier ce jugement. Il apparaît des faits exposés dans la décision de renvoi que la société cédante a été créée dans le cadre d'une construction juridique avec la société cessionnaire et qu'elle aurait pu bénéficier de la déduction si elle n'avait pas cédé l'usage du bien à la SPRL dont elle venait de racheter les parts détenues jusque-là par des personnes physiques. Il faut considérer que celui qui décide de constituer une ou plusieurs personnes morales dans le cadre d'une construction juridique en a évalué les avantages et les inconvénients. Il ne saurait par conséquent être reproché à la disposition en cause d'avoir pour effet d'exclure la société cédante du droit à la déduction fiscale. B.4.3. Les questions préjudicielles appellent une réponse négative. Par ces motifs, la Cour | toegekend om de regels inzake de investeringsaftrek te omzeilen. B.4.2. Het Hof heeft die hypothese onderzocht in zijn voormelde arrest nr. 127/2008. Zoals hiervoor is vermeld, heeft het Hof immers geoordeeld dat de in het geding zijnde bepaling niet in strijd was met het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie in zoverre de investeringsaftrek niet kon worden toegekend wanneer een vennootschap het gebruik van verkregen vaste activa overdraagt aan een vennootschap die, zoals dat te dezen het geval is, geen aanspraak zou hebben kunnen maken op het voordeel van de investeringsaftrek indien zij de vaste activa in kwestie zelf had verkregen. De omstandigheid dat de tweede vennootschap wordt gecontroleerd door de eerste, kan dat oordeel niet wijzigen. Uit de in de verwijzingsbeslissing uiteengezette feiten blijkt dat de overdragende vennootschap is opgericht in het kader van een juridische constructie met de overnemende vennootschap en dat zij de aftrek had kunnen genieten indien zij het gebruik van het goed niet had overgedragen aan de bvba waarvan zij zopas de aandelen had overgekocht die tot dan toe toebehoorden aan natuurlijke personen. Er dient te worden aangenomen dat diegene die beslist een of meer rechtspersonen op te richten in het kader van een juridische constructie de voor- en nadelen daarvan heeft afgewogen. De in het geding zijnde bepaling zou bijgevolg niet kunnen worden verweten dat zij tot gevolg heeft de overdragende vennootschap uit te sluiten van het recht op de belastingaftrek. B.4.3. De prejudiciële vragen dienen ontkennend te worden beantwoord. Om die redenen, het Hof |
| dit pour droit : | zegt voor recht : |
| L'article 75, 3°, du Code des impôts sur les revenus 1992 ne viole pas | Artikel 75, 3°, van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 |
| les dispositions des articles 10, 11 et 172 de la Constitution en ce | schendt de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet niet in zoverre het |
| qu'il a pour effet d'exclure de la déduction pour investissement une | tot gevolg heeft een vennootschap die beantwoordt aan de criteria van |
| société qui répond aux critères de la PME au sens de l'article 201, | een kmo in de zin van artikel 201, eerste lid, 1°, van hetzelfde |
| alinéa 1er, 1°, du même Code et qui, en raison de l'exercice de son | Wetboek en die, wegens de uitoefening van haar maatschappelijk doel, |
| objet social, cède l'usage de l'immobilisation acquise par elle à une | het gebruik van de door haar verkregen vaste activa overdraagt aan een |
| vennootschap die niet aan de criteria van een kmo beantwoordt, uit te | |
| société qui ne répond pas aux critères de la PME. | sluiten van de investeringsaftrek. |
| Ainsi rendu en langue française et en langue néerlandaise, | Aldus gewezen in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig artikel |
| conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur | 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof, |
| la Cour constitutionnelle, le 24 mars 2016. | op 24 maart 2016. |
| Le greffier, | De griffier, |
| P.-Y. Dutilleux | P.-Y. Dutilleux |
| Le président, | De voorzitter, |
| J. Spreutels | J. Spreutels |