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Extrait de l'arrêt n° 91/2008 du 18 juin 2008 Numéro du rôle : 4221 En cause : la question préjudicielle relative à l'article 449 du Code des impôts sur les revenus 1992, posée par la Cour d'appel de Liège. La Cour constitutionnelle, après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : I. Objet de la question préjudicielle et procédu(...) Uittreksel uit arrest nr. 91/2008 van 18 juni 2008 Rolnummer 4221 In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 449 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door het Hof van Beroep te Luik. Het Grondwettelijk Hof, I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging
COUR CONSTITUTIONNELLE GRONDWETTELIJK HOF
Extrait de l'arrêt n° 91/2008 du 18 juin 2008 Uittreksel uit arrest nr. 91/2008 van 18 juni 2008
Numéro du rôle : 4221 Rolnummer 4221
En cause : la question préjudicielle relative à l'article 449 du Code In zake : de prejudiciële vraag betreffende artikel 449 van het
des impôts sur les revenus 1992, posée par la Cour d'appel de Liège. Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992, gesteld door het Hof van
Beroep te Luik.
La Cour constitutionnelle, Het Grondwettelijk Hof,
composée des présidents M. Melchior et M. Bossuyt, et des juges P. samengesteld uit de voorzitters M. Melchior en M. Bossuyt, en de
Martens, R. Henneuse, E. De Groot, L. Lavrysen, A. Alen, J.-P. Snappe, rechters P. Martens, R. Henneuse, E. De Groot, L. Lavrysen, A. Alen,
J.-P. Moerman, E. Derycke, J. Spreutels et T. Merckx-Van Goey, J.-P. Snappe, J.-P. Moerman, E. Derycke, J. Spreutels en T. Merckx-Van
assistée du greffier P.-Y. Dutilleux, présidée par le président M. Goey, bijgestaan door de griffier P.-Y. Dutilleux, onder
Melchior, voorzitterschap van voorzitter M. Melchior,
après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : wijst na beraad het volgende arrest :
I. Objet de la question préjudicielle et procédure I. Onderwerp van de prejudiciële vraag en rechtspleging
Par arrêt du 1er juin 2007 en cause du ministère public contre P.D. et Bij arrest van 1 juni 2007 in zake het openbaar ministerie tegen P.D.
en anderen, waarvan de expeditie ter griffie van het Hof is ingekomen
autres, dont l'expédition est parvenue au greffe de la Cour le 13 juin op 13 juni 2007, heeft het Hof van Beroep te Luik de volgende
2007, la Cour d'appel de Liège a posé la question préjudicielle suivante : prejudiciële vraag gesteld :
« L'article 449 du Code des impôts sur les revenus viole-t-il les « Schendt artikel 449 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen de
articles 10 et 11 de la Constitution, lus séparément ou en combinaison artikelen 10 en 11 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen
avec l'article 6 de la Convention de sauvegarde des droits de l'Homme met artikel 6 van het Verdrag tot bescherming van de rechten van de
et des libertés fondamentales, l'article 14.7 du Pacte international mens en de fundamentele vrijheden, met artikel 14.7 van het
relatif aux droits civils et politiques et le principe général de Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten en
droit non bis in idem, en ce qu'il permet le cumul de sanctions met het algemeen rechtsbeginsel non bis in idem, in zoverre het de
fiscales à caractère répressif et de sanctions pénales, alors que nul cumulatie van fiscale sancties van repressieve aard en
ne peut être poursuivi ou puni en raison d'une infraction pour strafrechtelijke sancties mogelijk maakt, terwijl niemand voor een
laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif tweede keer mag worden berecht of gestraft voor een strafbaar feit
conformément à la loi et à la procédure pénale de chaque pays ou pour waarvoor hij reeds overeenkomstig de wet en het procesrecht van elk
laquelle il a été sanctionné d'une amende administrative à caractère land bij einduitspraak is veroordeeld of waarvan hij is vrijgesproken,
of waarvoor hij is gestraft met een administratieve boete van
répressif et alors que dans les autres domaines du droit permettant repressieve aard, en terwijl in de andere domeinen van het recht
d'imposer des sanctions administratives, le cumul de telles sanctions waarin administratieve sancties kunnen worden opgelegd de cumulatie
et de sanctions pénales est prohibé ? ». van dergelijke sancties en strafrechtelijke sancties verboden is ? ».
(...) (...)
III. En droit III. In rechte
(...) (...)
B.1. La Cour est interrogée sur la compatibilité, avec les articles 10 B.1. Het Hof wordt gevraagd naar de bestaanbaarheid met de artikelen
et 11 de la Constitution, lus séparément ou en combinaison avec 10 en 11 van de Grondwet, al dan niet in samenhang gelezen met artikel
l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme, avec 6 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, met artikel
l'article 14.7 du Pacte international relatif aux droits civils et 14.7 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke
politiques et avec le principe général de droit non bis in idem, de rechten en met het algemeen rechtsbeginsel non bis in idem, van
l'article 449 du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après : CIR artikel 449 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna :
WIB 1992), in zoverre het de cumulatie van fiscale sancties van
1992) en ce qu'il permettrait le cumul de sanctions fiscales à repressieve aard en strafrechtelijke sancties mogelijk zou maken,
caractère répressif et de sanctions pénales, alors que nul ne peut terwijl niemand voor een tweede keer mag worden berecht of gestraft
être poursuivi ou puni en raison d'une infraction pour laquelle il a voor een strafbaar feit waarvoor hij reeds overeenkomstig de wet en
déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à het procesrecht van elk land bij einduitspraak is veroordeeld of
la loi et à la procédure pénale de chaque pays ou pour laquelle il a waarvan hij is vrijgesproken, of waarvoor hij is gestraft met een
été sanctionné d'une amende administrative à caractère répressif et administratieve boete van repressieve aard, en terwijl in de andere
alors que dans les autres domaines du droit permettant d'imposer des domeinen van het recht waarin administratieve sancties kunnen worden
sanctions administratives, le cumul de telles sanctions et de opgelegd de cumulatie van dergelijke sancties en strafrechtelijke
sanctions pénales est prohibé. sancties is verboden.
B.2. L'article 445 du CIR 1992 dispose : B.2. Artikel 445 van het WIB 1992 bepaalt :
« Le fonctionnaire délégué par le directeur régional peut appliquer « De door de gewestelijke directeur gemachtigde ambtenaar kan een
pour toute infraction aux dispositions du présent Code, ainsi que des geldboete van 50 EUR tot 1 250 EUR opleggen voor iedere overtreding
arrêtés pris pour leur exécution, une amende de 50 euros à 1250 euros. van de bepalingen van dit Wetboek, evenals van de ter uitvoering ervan
genomen besluiten.
Cette amende est établie et recouvrée suivant les règles applicables Deze geldboete wordt gevestigd en ingevorderd volgens de regelen die
en matière d'impôt des personnes physiques ». van toepassing zijn inzake personenbelasting ».
L'article 449 du CIR 1992 dispose : Artikel 449 van het WIB 1992 bepaalt :
« Sans préjudice des sanctions administratives, sera puni d'un « Onverminderd de administratieve sancties, wordt hij, die met
bedrieglijk opzet of met het oogmerk om te schaden, de bepalingen van
dit Wetboek of van de ter uitvoering ervan genomen besluiten
overtreedt, gestraft met gevangenisstraf van acht dagen tot twee jaar
emprisonnement de huit jours à deux ans et d'une amende de 250 euros à en met geldboete van 250 EUR tot 125.000 EUR of met één van die straffen alleen ».
12.500 euros ou de l'une de ces peines seulement, celui qui, dans une B.3.1. Volgens de Ministerraad zou de verwijzende rechter zijn vraag
intention frauduleuse ou à dessein de nuire, contreviendra aux baseren op een onjuiste premisse in zoverre hij zou uitgaan van de
dispositions du présent Code ou des arrêtés pris pour son exécution ». stelling volgens welke in andere domeinen van het recht de cumulatie
B.3.1. D'après le Conseil des ministres, le juge a quo fonderait sa
question sur une prémisse inexacte en ce qu'il partirait du postulat van administratieve sancties en strafrechtelijke sancties absoluut
selon lequel, dans d'autres domaines du droit, le cumul de sanctions verboden zou zijn. Volgens de Ministerraad zou een dergelijke
administratives et de sanctions pénales serait absolument prohibé. Or,
d'après le Conseil des ministres, un tel cumul ne serait prohibé que cumulatie echter enkel verboden zijn wanneer ze strijdig is met het
s'il est contraire au principe non bis in idem et non dans l'hypothèse beginsel non bis in idem en niet in het geval waarin geen afbreuk zou
où il ne serait pas porté atteinte à pareil principe. worden gedaan aan een dergelijk beginsel.
La troisième partie intimée devant le juge a quo relève, dans son De derde geïntimeerde partij voor de verwijzende rechter merkt in haar
mémoire, que dans les nombreux domaines où le législateur a prévu la memorie op dat, in de talrijke domeinen waarin de wetgever heeft
possibilité d'imposer des sanctions administratives, il a mis en place voorzien in de mogelijkheid om administratieve sancties op te leggen,
un système de « sanctions alternatives » permettant d'imposer soit une hij een systeem van « alternatieve sancties » heeft ingevoerd waardoor
hetzij een administratieve sanctie, hetzij een strafrechtelijke
sanction administrative soit une sanction pénale mais pas les deux. sanctie kan worden opgelegd maar niet beide. Zij citeert bij wijze van
Elle cite, à titre d'exemple, l'article 4 de la loi du 30 juin 1971 voorbeeld artikel 4 van de wet van 30 juni 1971 betreffende de
relative aux amendes administratives applicables en cas d'infraction à administratieve geldboeten toepasselijk in geval van inbreuk op
certaines lois sociales, l'article 119bis, §§ 3, 7 et 8, de la sommige sociale wetten, artikel 119bis, §§ 3, 7 en 8, van de Nieuwe
Nouvelle loi communale, la législation en matière d'urbanisme et Gemeentewet, de wetgeving inzake stedenbouw en ruimtelijke ordening,
d'aménagement du territoire, celle sur la réglementation économique et de wetgeving betreffende de economische reglementering en de prijzen,
les prix, celle relative à la protection de la santé des consommateurs die op de bescherming van de gezondheid van de consumenten of nog die
ou encore celle qui concerne les denrées alimentaires et les autres in verband met de voedingswaren en andere producten, alsmede de wet
produits ainsi que la loi du 21 décembre 1998 relative à la sécurité lors des matches de football. van 21 december 1998 betreffende de veiligheid bij voetbalwedstrijden.
B.3.2. Ainsi que cela ressort des termes de la question préjudicielle B.3.2. Zoals blijkt uit de bewoordingen van de prejudiciële vraag en
et des mémoires introduits par les parties, la différence de de door de partijen ingediende memories, betreft het aan het Hof
traitement soumise à la Cour concerne de manière générale, d'une part, voorgelegde verschil in behandeling in het algemeen, de personen die
les personnes qui, pour les mêmes faits, se voient infliger une amende voor dezelfde feiten een - inmiddels betaalde - administratieve
administrative - payée dans l'intervalle - et font ensuite également geldboete opgelegd krijgen en nadien ook strafrechtelijk worden
l'objet de poursuites pénales, et, d'autre part, les personnes pour vervolgd, enerzijds, en, personen voor wie de betaling van een
lesquelles le paiement d'une amende administrative éteint l'action administratieve geldboete het verval van de strafvordering met zich
publique. meebrengt, anderzijds.
B.4. La disposition en cause a été introduite par l'article 1er de la B.4. De in het geding zijnde bepaling werd ingevoerd bij artikel 1 van
loi du 10 février 1981 relative au redressement en matière de de herstelwet van 10 februari 1981 betreffende de strafrechtelijke
répression pénale de la fraude fiscale (Moniteur belge , 14 février beteugeling van de belastingontduiking (Belgisch Staatsblad, 14
1981), pour les motifs qui suivent : februari 1981), om de volgende redenen :
« Le nouveau système répressif, qui fait l'objet du présent projet, « Het nieuwe repressieve stelsel, beoogd in dit ontwerp, gaat uit van
s'inspire de la nécessité, généralement reconnue, d'accentuer la de algemeen erkende noodzakelijkheid de beteugeling van de
répression de la fraude fiscale, afin de permettre à l'Etat de belastingontduiking te verscherpen ten einde het de Staat mogelijk te
disposer pleinement des ressources fiscales que la loi met à sa maken ten volle te beschikken over de belastinginkomsten die de wet te
disposition et d'assurer, en même temps, une plus juste répartition de zijner beschikking stelt en terzelfder tijd een billijker verdeling
la charge fiscale entre tous les contribuables. van de fiscale last onder alle belastingplichtigen te waarborgen.
Il se base sur deux moyens de répression, qui peuvent d'ailleurs se Het steunt, op twee bestraffingsmiddelen, welke overigens kunnen
cumuler : l'application, par l'administration fiscale, de sanctions samengaan : de toepassing door de belastingadministratie van
exclusivement administratives et l'application, par les tribunaux uitsluitend administratieve sancties en de toepassing door de
correctionnels, de sanctions purement pénales. correctionele rechtbanken van louter strafrechtelijke sancties.
[...] [...]
Quelle que soit leur nature, [les infractions aux dispositions du CIR [De overtredingen van de bepalingen aan het WIB of van de ter
ou des arrêtés pris pour son exécution qui imposent une obligation de uitvoering ervan genomen besluiten die een verplichting opleggen om te
faire ou ne pas faire] sont punissables, indépendamment des sanctions doen of niet te doen] zijn, ongeacht hun aard en de eventuele
administratives qui auraient été prises, d'un emprisonnement de huit toepassing van de administratieve sancties, strafbaar met een
jours à deux ans et d'une amende de 10 000 à 500 000 francs (montants gevangenisstraf van acht dagen tot twee jaar en een boete van 10 000
fixés par la loi du 4 août 1978), lorsqu'il est établi qu'elles ont tot 500 000 frank (bedragen vastgesteld bij de wet van 4 augustus
été commises ' dans une intention frauduleuse ou à dessein de nuire '. 1978). Daartoe is echter vereist dat zij werden gepleegd ' met
bedrieglijk opzet of met het oogmerk te schaden '.
Ces délits sont réprimés par l'article 339 nouveau [actuellement : Zij worden bestraft door het nieuw artikel 339 [thans : artikel 449
l'article 449 du CIR 1992]. Le dol spécial, que leur répression exige, van het WIB 1992]. Het bijzonder opzet vereist voor hun bestraffing
est celui que la Commission d'étude sur la répression pénale de la werd voorgesteld door de Commissie voor de studie van de
fraude fiscale a suggéré en vue de faciliter la répression pénale de strafrechtelijke beteugeling van de belastingontduiking en dit om het
ces infractions. L'intention frauduleuse et le dessein de nuire sont strafrechtelijke optreden ter zake te vergemakkelijken. Het
en effet des notions suffisamment larges pour englober n'importe bedrieglijk opzet en het oogmerk om te schaden zijn inderdaad
quelle intention délictuelle, poursuivie par le contrevenant, et sont, voldoende ruime begrippen die gelijk welk misdadig opzet van de
au surplus, suffisamment connues par la doctrine et par la overtreder omvatten en daarenboven door de rechtsleer en de
jurisprudence pour éviter toute controverse au sujet de leur rechtspraak voldoende gekend zijn om iedere betwisting met betrekking
application. tot hun toepassing te vermijden.
En effet, la doctrine et la jurisprudence admettent unanimement qu'il Inderdaad, het ' bedrieglijk opzet ' wordt door de rechtsleer en door
faut entendre par ' intention frauduleuse ' le dessein de se procurer de rechtspraak gedefinieerd als zijnde het inzicht om, met behulp van
à soi-même ou de procurer à autrui, par certains agissement bedrieglijke handelingen, aan zichzelf of aan anderen een onrechtmatig
frauduleux, un profit ou un avantage illicites. Le ' dessein de nuire voordeel te verschaffen. Door ' oogmerk om te schaden ' wordt verstaan
', c'est l'intention de porter atteinte aux droits et aux intérêts het inzicht de rechtmatige belangen of de rechten van andere private
légitimes d'autres personnes, tant particulières que publiques » (Doc. of publieke personen te krenken » (Parl. St., Senaat, 1980-1981, nr.
parl., Sénat, 1980-1981, n° 566/1, pp. 2-3). 566/1, pp.2-3).
Dans son exposé introductif en commission des Finances, le ministre In zijn inleidende uiteenzetting in de Commissie voor de Financiën
des Finances a fait observer : heeft de minister van Financiën opgemerkt :
« La répression pénale de la fraude fiscale apparaît de plus en plus « De strafrechtelijke beteugeling van de belastingontduiking komt meer
comme un des moyens les plus efficaces de la lutte contre cette plaie en meer naar voor als één van de meest doelmatige middelen in de
sociale. strijd tegen deze sociale plaag.
[...] [...]
La menace de sanctions pénales doit par ailleurs constituer une arme De dreiging van strafrechtelijke sancties moet trouwens een doelmatig
de dissuasion efficace contre les candidats fraudeurs. afschrikkingswapen worden tegen de kandidaat-belastingontduikers.
Pour atteindre l'objectif, deux types de moyens doivent être mis en Om dit doel te bereiken moeten twee soorten middelen in werking worden
oeuvre : gesteld :
1° des moyens légaux, c'est à dire les mesures législatives 1° wettelijke middelen; d.w.z. de nodige wettelijke maatregelen om de
nécessaires pour assurer la répression pénale la plus efficace; meest doelmatige strafrechtelijke beteugeling te verzekeren;
2° des moyens administratifs, c'est à dire l'organisation 2° administratieve middelen; d.w.z. de meest doelmatige
administrative la plus efficace pour atteindre ce but » (Doc. parl., administratieve organisatie om dat doel te bereiken » (Parl. St.,
Sénat, 1980-1981, n° 566/2, p. 6). Senaat, 1980-1981, nr. 566/2, p. 6).
B.5. Lorsque le législateur estime que certains manquements à des B.5. Wanneer de wetgever oordeelt dat sommige tekortkomingen ten
dispositions légales doivent faire l'objet d'une répression, il relève aanzien van wettelijke bepalingen moeten worden bestraft, behoort het
de son pouvoir d'appréciation de décider s'il est opportun d'opter tot zijn beoordelingsbevoegdheid te beslissen of het opportuun is om
pour des sanctions pénales sensu stricto ou pour des sanctions voor strafsancties sensu stricto of voor administratieve sancties te
administratives. Le choix de l'une ou l'autre catégorie de sanctions opteren. De keuze van de ene of de andere categorie van sancties kan
ne peut être considéré comme établissant, en soi, une discrimination, op zich niet worden geacht discriminerend te zijn, maar het verschil
mais la différence de traitement qui peut en résulter pour le même in behandeling dat daaruit voor eenzelfde tekortkoming kan
manquement n'est admissible que si elle est raisonnablement justifiée. voortvloeien, is slechts toelaatbaar indien het in redelijkheid is
Ce raisonnement s'applique a fortiori lorsque, comme en l'espèce, il verantwoord. Dat geldt a fortiori wanneer het, zoals te dezen, gaat om een
s'agit d'un cumul de sanctions pénales sensu stricto et de sanctions samenloop van strafsancties sensu stricto en administratieve sancties
administratives pour le même manquement. voor eenzelfde tekortkoming.
B.6. Le choix de réprimer les infractions visées par la disposition en B.6. De keuze om de in de in het geding zijnde bepaling bedoelde
inbreuken zowel met administratieve als met strafrechtelijke sancties
cause au moyen de sanctions aussi bien administratives que pénales te bestraffen, berust op een objectief criterium, namelijk de aard van
repose sur un critère objectif, à savoir la nature des infractions. de inbreuken. Rekening houdend met de weerslag die de
Compte tenu de l'impact que peut avoir la fraude fiscale sur le Trésor belastingontduiking kan hebben op de Schatkist en de
et des distorsions de concurrence qui peuvent en découler pour les concurrentieverstoringen die daaruit kunnen voortvloeien voor de
entreprises qui remplissent leurs obligations fiscales et sociales bedrijven die zowel hun fiscale als hun sociale verplichtingen nakomen
(Doc. parl., Sénat, 1980-1981, n° 566/2, p. 2), la mesure incriminée (Parl. St., Senaat, 1980-1981, nr. 566/2, p. 2), is de bestreden
est également pertinente pour atteindre le but de lutte contre la maatregel eveneens relevant om het nagestreefde doel van het
fraude fiscale. bestrijden van belastingontduiking te bereiken.
La Cour doit cependant vérifier si la mesure n'a pas d'effets Het Hof dient evenwel nog na te gaan of de maatregel geen onevenredige
disproportionnés, en tenant compte, en particulier, du principe non gevolgen heeft, in het bijzonder rekening houdend met het beginsel non
bis in idem. bis in idem.
B.7. En vertu du principe général de droit non bis in idem, garanti B.7. Op grond van het algemeen rechtsbeginsel non bis in idem, dat ook
également par l'article 14.7 du Pacte international relatif aux droits is gewaarborgd door artikel 14.7 van het Internationaal Verdrag inzake
civils et politiques, nul ne peut être poursuivi ou puni une deuxième burgerrechten en politieke rechten, mag niemand voor een tweede keer
fois en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté worden berecht of gestraft voor een strafbaar feit waarvoor hij reeds
ou condamné par un jugement définitif « conformément à la loi et à la « overeenkomstig de wet en het procesrecht van elk land » bij
procédure pénale de chaque pays ». Ce principe est également consacré einduitspraak is veroordeeld of waarvan hij is vrijgesproken. Dat
par l'article 4 du Septième Protocole additionnel à la Convention beginsel is eveneens opgenomen in artikel 4 van het nog niet door
européenne des droits de l'homme, qui n'est pas encore ratifié par la België bekrachtigde Zevende Aanvullend Protocol bij het Europees
Belgique. Verdrag voor de rechten van de mens.
B.8.1. Les amendes administratives prévues par l'article 445 du CIR B.8.1. De administratieve geldboeten waarin artikel 445 van het WIB
1992 ont pour but de prévenir et de réprimer les infractions au CIR 1992 voorziet, hebben tot doel de inbreuken op het WIB 1992 begaan
1992 commises par les contribuables qui ne respecteraient pas les door belastingplichtigen die de bij dat Wetboek opgelegde
obligations imposées par ledit Code. Elles présentent dès lors verplichtingen niet zouden naleven, te voorkomen en te bestraffen. Zij
principalement un caractère répressif et sont pénales au sens de hebben derhalve in hoofdzaak een repressief karakter en zijn
l'article 6 de la Convention européenne des droits de l'homme et de strafrechtelijk in de zin van artikel 6 van het Europees Verdrag voor
l'article 14 du Pacte international relatif aux droits civils et politiques. B.8.2. En l'espèce, la troisième partie intimée devant la juridiction a quo n'a pas été condamnée une première fois par un jugement définitif mais a payé l'amende qui lui était réclamée par l'administration. Cette particularité, qui tient à ce que l'amende administrative peut être infligée par l'administration sans contrôle préalable d'un juge, n'empêche pas que le principe non bis in idem puisse être d'application puisque la disposition en cause permet qu'une personne déjà punie soit à nouveau poursuivie ou punie. de rechten van de mens en van artikel 14 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten. B.8.2. Te dezen is de derde geïntimeerde partij voor de verwijzende rechter geen eerste keer veroordeeld door een definitief vonnis maar heeft zij de geldboete betaald die door de administratie werd gevorderd. Die bijzonderheid, die inhoudt dat de administratieve geldboete door de administratie kan worden opgelegd zonder voorafgaande controle van een rechter, belet niet dat het beginsel non bis in idem toepassing zou kunnen vinden, vermits de in het geding zijnde bepaling het mogelijk maakt dat een reeds bestrafte persoon een tweede keer zou worden vervolgd of bestraft.
B.8.3. Dans son mémoire, le Conseil des ministres relève, à cet égard, B.8.3. In zijn memorie merkt de Ministerraad in dat verband op dat de
que l'application de l'article 449 du CIR 1992 requiert un dol toepassing van artikel 449 van het WIB 1992 een bijzonder opzet
spécial, tandis que l'infraction sanctionnée par la voie vereist, terwijl de inbreuk die administratief wordt bestraft op grond
administrative sur la base de l'article 445 du même Code existe même van artikel 445 van hetzelfde Wetboek zelfs bestaat indien de
si le manquement aux obligations imposées par ledit Code a été commis niet-naleving van het bij dat Wetboek opgelegde verplichtingen te
de bonne foi. Il en résulterait que le principe non bis in idem ne goeder trouw gebeurde. Daaruit zou voortvloeien dat het beginsel non
souffrirait d'aucune violation dans la mesure où les sanctions pénales bis in idem geenszins zou worden geschonden, in zoverre de
prévues par l'article 449 du CIR 1992 ne répriment pas la même strafrechtelijke sancties bedoeld in artikel 449 van het WIB 1992 niet
infraction que l'article 445 du Code. dezelfde inbreuk bestraffen als artikel 445 van dat Wetboek.
B.8.4. Il ressort de la lecture des articles 445 et 449 du CIR 1992 B.8.4. Uit de lezing van de artikelen 445 en 449 van het WIB 1992
que l'amende administrative prévue par l'article 445 du CIR 1992 et la blijkt dat de administratieve geldboete bedoeld in artikel 445 van het
sanction pénale prévue par l'article 449 du même Code répriment, en WIB 1992 en de strafrechtelijke sanctie bedoeld in artikel 449 van
des termes équivalents, le même comportement, à savoir le manquement hetzelfde Wetboek, in soortgelijke bewoordingen hetzelfde gedrag
aux dispositions du Code des impôts sur les revenus ou des arrêtés bestraffen, namelijk de niet-naleving van de bepalingen van het
Wetboek van de inkomstenbelastingen of de ter uitvoering ervan genomen
pris pour son exécution. Toutefois, l'article 449 en cause requiert, besluiten. Het in het geding zijnde artikel 449 vereist evenwel voor
pour l'application de la sanction pénale qu'il prévoit, que soit de toepassing van de strafrechtelijke sanctie waarin het voorziet, dat
constatée une intention frauduleuse ou un dessein de nuire. een bedrieglijk opzet of oogmerk om te schaden wordt vastgesteld.
La troisième partie intimée devant le juge a quo soutient qu'en De derde geïntimeerde partij voor de verwijzende rechter betoogt dat,
l'absence d'intention frauduleuse ou de dessein de nuire, le wanneer er geen bedrieglijk opzet of oogmerk om te schaden is, tegen
contribuable qui a contrevenu aux dispositions du Code précité ou aux de belastingplichtige die de bepalingen van het voormelde Wetboek of
arrêtés pris pour son exécution n'est pas susceptible de poursuites de ter uitvoering ervan genomen besluiten heeft overtreden, geen
pénales sur la base de l'article 449 en cause. Il ne pourrait, dans strafrechtelijke vervolging kan worden ingesteld op grond van het in
une telle hypothèse, être question du cumul d'une sanction het geding zijnde artikel 449. In een dergelijk geval zou er geen
administrative et d'une sanction pénale. En revanche, il y aurait sprake kunnen zijn van de cumulatie van een administratieve en een
violation du principe non bis in idem lorsqu'est infligée une sanction strafrechtelijke sanctie. Het beginsel non bis in idem zou daarentegen
worden geschonden wanneer een administratieve sanctie wordt opgelegd
administrative et, à sa suite, une sanction pénale, en raison d'un en vervolgens een strafrechtelijke sanctie wegens het niet-naleven van
manquement aux obligations imposées par le Code dans une intention de bij het Wetboek opgelegde verplichtingen in geval van bedrieglijk
frauduleuse ou à dessein de nuire. opzet of oogmerk om te schaden.
B.9. Le principe non bis in idem est violé lorsqu'une même personne, B.9. Het beginsel non bis in idem wordt geschonden wanneer dezelfde
après avoir été déjà condamnée ou acquittée en raison d'un
comportement, est à nouveau poursuivie, en raison du même persoon, na daarvoor reeds te zijn veroordeeld of vrijgesproken,
comportement, pour des infractions dont les éléments essentiels sont opnieuw wegens hetzelfde gedrag wordt vervolgd voor inbreuken met
identiques (CEDH, 29 mai 2001, Franz Fischer c. Autriche, §§ 25-27; dezelfde essentiële bestanddelen (EHRM, 29 mei 2001, Franz Fischer t.
CEDH, 7 décembre 2006, Hauser-Sporn c. Autriche, §§ 42-46). Oostenrijk, §§ 5-27; EHRM, 7 december 2006, Hauser-Sporn t.
Oostenrijk, §§ 42-46).
B.10. En revanche, le principe non bis in idem n'est pas violé lorsque B.10. Het beginsel non bis in idem wordt daarentegen niet geschonden
les éléments essentiels des deux infractions ne sont pas identiques. wanneer de essentiële bestanddelen van de beide strafbare feiten niet
identiek zijn. Dat geldt wanneer het morele element van de beide
Il en est ainsi lorsque l'élément moral des deux incriminations strafbaarstellingen verschilt (EHRM (beslissing), Ponsetti en Chesnel
diffère (CEDH (décision), Ponsetti et Chesnel c. France, du 14 t. Frankrijk, 14 september 1999; EHRM (beslissing), Rosenquist t.
septembre 1999; CEDH (décision), Rosenquist c. Suède, du 14 septembre 2004). Zweden, 14 september 2004).
B.11. La troisième partie intimée devant le juge a quo compare les B.11. De derde geïntimeerde partij voor de verwijzende rechter
vergelijkt de in het geding zijnde fiscale bepalingen met andere
bepalingen die, in andere aangelegenheden, een systeem van
dispositions fiscales en cause à d'autres dispositions qui, dans alternatieve en niet-cumulatieve sancties organiseren. Dat systeem,
d'autres matières, organisent un système de sanctions alternatives et dat de toepassing van zogenaamde administratieve sancties slechts
non cumulatives. Ce système, qui ne permet d'appliquer des sanctions toestaat wanneer de bevoegde overheid heeft beslist geen
dites administratives que lorsque l'autorité compétente a décidé de ne strafrechtelijke vervolging in te stellen, is het systeem dat het met
pas intenter de poursuites pénales, est celui qui permet le plus de meeste zekerheid mogelijk maakt geen inbreuk te maken op het
sûrement de ne pas porter atteinte au principe non bis in idem. Ainsi beginsel non bis in idem. Zoals de afdeling wetgeving van de Raad van
que l'a fait observer la section de législation du Conseil d'Etat, State heeft doen opmerken, wordt de wetgever, teneinde de schending
afin d'éviter la violation de ce principe, il est recommandé au van dat beginsel te vermijden, aanbevolen « zelf de problematiek van
législateur de « régler lui-même cette question de cumul, plutôt que het cumuleren van straffen te regelen in plaats van zulks af te
de s'en décharger sur les autorités [judiciaires] » (Doc. parl., schuiven op de [gerechtelijke] instanties » (Parl. St., Vlaams
Parlement flamand, 1996-1997, n° 742/1, pp. 70-74, et Doc. parl., Parlement, 1996-1997, nr. 742/1, pp. 70-74; Parl. St., Kamer,
Chambre, 1998-1999, n° 1928/1 et n° 1929/1, p. 80). 1998-1999, nrs. 1928/1 en 1929/1, p. 80).
B.12. Il convient d'examiner si, en ne prévoyant pas un tel système B.12. Doordat de wetgever niet in een dergelijk systeem voor de
dans la matière des impôts sur les revenus, le législateur a méconnu inkomstenbelastingen heeft voorzien, dient te worden onderzocht of hij
les dispositions mentionnées en B.1. de in B.1 vermelde bepalingen heeft geschonden.
B.13. En s'abstenant de satisfaire en temps utile aux obligations que B.13. Door niet te gepasten tijde te voldoen aan de verplichtingen die
lui imposent les lois fiscales, le contribuable retarde hem door de fiscale wetten worden opgelegd, vertraagt de
l'établissement et la perception de l'impôt et, par conséquent, prive belastingplichtige de vestiging en de inning van de belasting en,
l'Etat des ressources fiscales que la loi met à sa disposition pour bijgevolg, ontzegt hij de Staat fiscale inkomsten die de wet hem ter
accomplir ses missions d'intérêt général. Le législateur a pu beschikking stelt om zijn opdrachten van algemeen belang te vervullen.
considérer que l'amende de 50 à 1 250 euros que peut infliger De wetgever vermocht ervan uit te gaan dat de geldboete van 50 tot 1
250 euro die de administratie kan opleggen in geval van gewone
l'administration en cas de simple négligence était de nature à inciter nalatigheid, van die aard was dat zij de belastingplichtigen ertoe zou
les contribuables à fournir en temps utile les indications nécessaires aanzetten te gepasten tijde de nodige gegevens te bezorgen voor de
à l'établissement de l'impôt. vaststelling van de belasting.
B.14. En raison de la multiplicité des infractions fiscales et du B.14. Vanwege de veelvuldige fiscale overtredingen en het aanzienlijke
nombre considérable de dossiers dont sont déjà chargés les parquets, aantal dossiers waarmee de parketten reeds worden belast, vermocht de
le législateur a pu considérer qu'un contrôle préalable effectué par wetgever ervan uit te gaan dat een voorafgaande controle door die
ceux-ci risquerait de rendre inefficace ce système de sanctions. parketten het risico zou inhouden dat het systeem van sancties
ondoeltreffend zou worden.
B.15. Le contribuable qui se voit infliger une telle amende n'est pas B.15. Aan de belastingplichtige aan wie een dergelijke boete wordt
privé de moyens de défense : l'administration est tenue de motiver sa opgelegd, worden geen verweermiddelen ontzegd : de administratie is
décision en application de l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales et, si le contribuable estime que cette décision est illégale, il peut la contester devant le juge civil. B.16. Le législateur a également pu considérer que, si le manquement du contribuable s'expliquait, non par la simple négligence, mais par une intention frauduleuse ou le dessein de nuire, il devait faire l'objet d'une sanction plus lourde, qui peut aller jusqu'à deux ans d'emprisonnement et 125 000 euros d'amende, mais entourée des garanties et du contrôle préalable d'un juge dans le cadre de la procédure pénale. B.17. Il découle de ce qui précède que, d'une part, les éléments ertoe gehouden haar beslissing te motiveren met toepassing van artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen en, indien de belastingplichtige die beslissing onwettig acht, kan hij die voor de burgerlijke rechter betwisten. B.16. De wetgever vermocht ook ervan uit te gaan dat, indien het in gebreke blijven van de belastingplichtige niet door gewone nalatigheid, maar door een bedrieglijk opzet of het oogmerk om te schaden is ingegeven, hem een zwaardere sanctie moet worden opgelegd, die kan gaan tot twee jaar gevangenisstraf en een geldboete van 125 000 euro, maar gepaard gaande met waarborgen en een voorafgaande rechterlijke controle in het kader van de strafprocedure. B.17. Uit wat voorafgaat volgt, enerzijds, dat de essentiële elementen
essentiels des infractions visées aux articles 445 et 449 du CIR 1992 van de overtredingen bedoeld in de artikelen 445 en 449 van het WIB
ne sont pas identiques, puisque seul ce dernier article exige une 1992 niet identiek zijn, vermits enkel het laatstgenoemde artikel een
intention frauduleuse ou le dessein de nuire, de telle sorte que le bedrieglijk opzet of het oogmerk om te schaden vereist, zodat het
principe non bis in idem n'est pas violé et que, d'autre part, la beginsel non bis in idem niet is geschonden en, anderzijds, dat het
spécificité de la matière des impôts sur les revenus justifie que le specifieke karakter van de aangelegenheid van de inkomstenbelastingen
législateur ait organisé un système différent de celui des verantwoordt dat de wetgever een systeem heeft georganiseerd dat
législations mentionnées en B.3.1. verschilt van dat van de wetgevingen vermeld in B.3.1.
B.18. La question préjudicielle appelle une réponse négative. B.18. De prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord.
Par ces motifs, Om die redenen,
la Cour het Hof
dit pour droit : zegt voor recht :
L'article 449 du Code des impôts sur les revenus 1992 ne viole pas les Artikel 449 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 schendt
articles 10 et 11 de la Constitution, combinés avec l'article 6 de la niet de artikelen 10 en 11 van de Grondwet, in samenhang gelezen met
Convention européenne des droits de l'homme, avec l'article 14.7 du artikel 6 van het Europees Verdrag voor de rechten van de mens, met
Pacte international relatif aux droits civils et politiques et avec le artikel 14.7 van het Internationaal Verdrag inzake burgerrechten en
principe général de droit non bis in idem. politieke rechten en met het algemeen rechtsbeginsel non bis in idem.
Ainsi prononcé en langue française et en langue néerlandaise, Aldus uitgesproken in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig
conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989, à artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, op de openbare
l'audience publique du 18 juin 2008. terechtzitting van 18 juni 2008.
Le greffier, De griffier,
P.-Y. Dutilleux. P.-Y. Dutilleux.
Le président, De voorzitter,
M. Melchior. M. Melchior.
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