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Extrait de l'arrêt n° 48/2001 du 18 avril 2001 Numéros du rôle : 1885 et 1886 En cause : les questions préjudicielles concernant l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales, posées par la Cour de cassation. La composée du président M. Melchior, des juges P. Martens, E. Cerexhe, R. Henneuse, E. De Groot et L.(...) Uittreksel uit arrest nr. 48/2001 van 18 april 2001 Rolnummers 1885 en 1886 In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen, gesteld door het Hof van Cassatie. Het Arbitra samengesteld uit voorzitter M. Melchior, de rechters P. Martens, E. Cerexhe, R. Henneuse, E. De Gro(...)
COUR D'ARBITRAGE ARBITRAGEHOF
Extrait de l'arrêt n° 48/2001 du 18 avril 2001 Uittreksel uit arrest nr. 48/2001 van 18 april 2001
Numéros du rôle : 1885 et 1886 Rolnummers 1885 en 1886
En cause : les questions préjudicielles concernant l'article 109 de la In zake : de prejudiciële vragen betreffende artikel 109 van de wet
loi du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales, posées par la van 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen, gesteld door het Hof
Cour de cassation. van Cassatie.
La Cour d'arbitrage, Het Arbitragehof,
composée du président M. Melchior, des juges P. Martens, E. Cerexhe, samengesteld uit voorzitter M. Melchior, de rechters P. Martens, E.
R. Henneuse, E. De Groot et L. Lavrysen, et du président émérite G. De Cerexhe, R. Henneuse, E. De Groot en L. Lavrysen, en emeritus
Baets conformément à l'article 60bis de la loi spéciale du 6 janvier voorzitter G. De Baets overeenkomstig artikel 60bis van de bijzondere
1989 sur la Cour d'arbitrage, assistée du greffier L. Potoms, présidée wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, bijgestaan door de
par le président M. Melchior, griffier L. Potoms, onder voorzitterschap van voorzitter M. Melchior,
après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : wijst na beraad het volgende arrest :
I. Objet des questions préjudicielles I. Onderwerp van de prejudiciële vragen
Par deux arrêts du 31 janvier 2000 en cause de H. Gilles et autres et Bij twee arresten van 31 januari 2000 in zake H. Gilles en anderen en
de A. Gilles et autres contre l'Etat belge, dont les expéditions sont A. Gilles en anderen tegen de Belgische Staat, waarvan de expedities
parvenues au greffe de la Cour d'arbitrage le 17 février 2000, la Cour ter griffie van het Arbitragehof zijn ingekomen op 17 februari 2000,
de cassation a posé la question préjudicielle suivante : heeft het Hof van Cassatie de volgende prejudiciële vraag gesteld :
« L'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions « Schept artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 houdende fiscale
fiscales, interprété en ce sens qu'il viserait uniquement les amendes bepalingen, wanneer het aldus wordt uitgelegd dat het uitsluitend
administratives prévues par l'article 335 du Code des impôts sur les slaat op de administratieve boeten, bedoeld in artikel 335 van het
revenus (1964) et par l'article 445 du Code des impôts sur les revenus Wetboek van de Inkomstenbelastingen (1964) en in artikel 445 van het
1992, à l'exclusion des accroissements d'impôts prévus par l'article Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, met uitsluiting van de
belastingverhogingen, bedoeld in artikel 334 van voornoemd wetboek
334 dudit Code (1964) et par l'article 444 dudit Code 1992, crée-t-il (1964) en in artikel 444 van dat wetboek 1992, een discriminatie die
une discrimination prohibée par les articles 10 et 11 de la verboden wordt bij de artikelen 10 en 11 van de Grondwet ? »
Constitution ? »
(...) (...)
IV. En droit IV. In rechte
(...) (...)
B.1. La Cour de cassation demande à la Cour si l'article 109 de la loi B.1. Het Hof van Cassatie vraagt het Hof of artikel 109 van de wet van
du 4 août 1986 portant des dispositions fiscales viole les articles 10 4 augustus 1986 houdende fiscale bepalingen de artikelen 10 en 11 van
et 11 de la Constitution, « interprété en ce sens qu'il viserait de Grondwet schendt « wanneer het aldus wordt uitgelegd dat het
uitsluitend slaat op de administratieve boeten, bedoeld [ . ] in
uniquement les amendes administratives prévues par [ . ] l'article 445 artikel 445 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992, met
du Code des impôts sur les revenus 1992, à l'exclusion des
accroissements d'impôts prévus par [ . ] l'article 444 dudit code [ . uitsluiting van de belastingverhogingen, bedoeld [ . ] in artikel 444
] ». van dat wetboek 1992 [ . ] ».
B.2. Il n'appartient pas à la Cour, en l'espèce, d'examiner, en outre, B.2. Het komt het Hof te dezen niet toe daarnaast te onderzoeken of de
si l'obligation de motiver un accroissement d'impôt peut se déduire verplichting om een belastingverhoging te motiveren, kan worden
des articles 2 et 3 de la loi du 29 juillet 1991 relative à la afgeleid uit de artikelen 2 en 3 van de wet van 29 juli 1991
motivation formelle des actes administratifs. Cette question, qui n'a betreffende de uitdrukkelijke motivering van de bestuurshandelingen.
pas été abordée dans les mémoires des parties intervenantes, fait Die vraag, die in de memories van de tussenkomende partijen niet werd
l'objet de la troisième branche du moyen unique du pourvoi que la Cour aangesneden, is het onderwerp van het derde onderdeel van het enige
de cassation n'a pas examinée. middel van de voorziening, dat het Hof van Cassatie niet heeft
B.3. L'article 109 de la loi du 4 août 1986 précité dispose : onderzocht. B.3. Het voormelde artikel 109 van de wet van 4 augustus 1986 bepaalt
« Chaque fois qu'une administration fiscale adresse à un contribuable : « Telkens wanneer een belastingadministratie aan een
un avis par lequel il lui est réclamé une amende administrative, cet belastingplichtige een bericht zendt, waarbij hem een administratieve
boete wordt opgelegd, vermeldt dit bericht de feiten die de
avis mentionne les faits constitutifs de l'infraction et la référence overtreding opleveren en de verwijzing naar de toegepaste wet- of
aux textes légaux ou réglementaires dont il a été fait application et verordeningsteksten, en geeft de motieven op die gediend hebben om het
donne les motifs qui ont servi à déterminer le montant de l'amende. » bedrag van de boete vast te stellen. »
B.4. L'article 444 du Code des impôts sur les revenus (1992), qui B.4. Artikel 444 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen (1992),
figure dans la section première (« Sanctions administratives »), dat vermeld staat in afdeling I (« Administratieve sancties »),
sous-section première (« Accroissements d'impôts »), dispose : onderafdeling I (« Belastingverhogingen »), bepaalt :
« Bij niet-aangifte of in geval van onvolledige of onjuiste aangifte,
« En cas d'absence de déclaration ou en cas de déclaration incomplète worden de op het niet aangegeven inkomstengedeelte verschuldigde
ou inexacte, les impôts dus sur la portion des revenus non déclarés belastingen vermeerderd met een belastingverhoging die wordt bepaald
sont majorés d'un accroissement d'impôt fixé d'après la nature et la naar gelang van de aard en de ernst van de overtreding, volgens een
gravité de l'infraction, selon une échelle dont les graduations sont schaal waarvan de trappen door de Koning worden vastgesteld en gaande
déterminées par le Roi et allant de 10 p.c. à 200 p.c. des impôts dus van 10 pct. tot 200 pct. van de op het niet aangegeven
sur la portion des revenus non déclarés. inkomstengedeelte verschuldigde belastingen.
En l'absence de mauvaise foi, il peut être renoncé au minimum de 10 Bij ontstentenis van kwade trouw kan worden afgezien van het minimum van 10 pct. belastingverhoging.
p.c. d'accroissement. Het totaal van de op het niet aangegeven inkomstengedeelte
Le total des impôts dus sur la portion des revenus non déclarés et de verschuldigde belastingen en de belastingverhogingen mag niet hoger
l'accroissement d'impôt ne peut dépasser le montant des revenus non zijn dan het bedrag van de niet aangegeven inkomsten.
déclarés. L'accroissement ne s'applique que si les revenus non déclarés De verhoging wordt slechts toegepast wanneer de niet aangegeven
atteignent 25.000 francs. » inkomsten 25.000 frank bereiken. »
B.5. L'article 445 du Code des impôts sur les revenus (1992), qui B.5. Artikel 445 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen (1992),
figure dans la section première (« Sanctions administratives »), dat vermeld staat in afdeling I (« Administratieve sancties »),
sous-section II (« Amende administrative »), disposait, dans sa onderafdeling II (« Administratieve boete »), bepaalde in de versie
version applicable à l'exercice d'imposition 1992 : van toepassing op het aanslagjaar 1992 :
« Le fonctionnaire délégué par le directeur régional peut appliquer « De door de gewestelijke directeur gemachtigde ambtenaar kan een
pour toute infraction aux dispositions du présent Code, ainsi que des arrêtés pris pour leur exécution, une amende de 200 à 10.000 francs. Cette amende est recouvrée suivant les règles applicables en matière d'impôt des personnes physiques. Le Ministre des Finances ou son délégué statue sur les requêtes ayant pour objet la remise des amendes fiscales. » B.6. L'accroissement d'impôt est une sanction administrative que le législateur a prévue en cas de non-déclaration ou en cas de déclaration incomplète ou inexacte, pourvu que les revenus non déclarés dépassent 25.000 francs. Les impôts dus sur la portion des revenus non déclarés sont majorés d'un accroissement d'impôt fixé par le Roi, d'après la nature et la gravité de l'infraction, sans que le total puisse dépasser le montant des revenus non déclarés. L'accroissement d'impôt est recouvré selon les mêmes règles que l'impôt des personnes physiques. B.7. L'amende fiscale est une sanction administrative qui peut être appliquée à toute infraction aux dispositions du C.I.R. 1992, ainsi qu'aux arrêtés pris pour leur exécution. L'amende fiscale s'élevait, geldboete van 200 tot 10.000 frank opleggen voor iedere overtreding van de bepalingen van dit Wetboek, evenals van de ter uitvoering ervan genomen besluiten. Deze geldboete wordt ingevorderd volgens de regelen die van toepassing zijn inzake personenbelasting. De Minister van Financiën of zijn gemachtigde doet uitspraak over de verzoekschriften welke de kwijtschelding van de fiscale boeten tot voorwerp hebben. » B.6. De belastingverhoging is een administratieve sanctie waarin de wetgever heeft voorzien bij niet-aangifte of in geval van onvolledige of onjuiste aangifte, voor zover de niet aangegeven inkomsten hoger liggen dan 25.000 frank. De belastingen die verschuldigd zijn op het niet aangegeven inkomstengedeelte worden vermeerderd met een belastingverhoging die, naar gelang van de aard en de ernst van de overtreding, door de Koning wordt bepaald, zonder dat het totaal hoger mag zijn dan het bedrag van de niet aangegeven inkomsten. De belastingverhoging wordt geïnd volgens dezelfde regels als die welke gelden inzake personenbelasting. B.7. De fiscale boete is een administratieve sanctie die kan worden opgelegd voor iedere overtreding van de bepalingen van het W.I.B. 1992, evenals van de ter uitvoering ervan genomen besluiten. De
au moment du litige, de 200 à 10.000 francs. L'amende fiscale est fiscale boete kon, op het ogenblik van het geschil, 200 tot 10.000
recouvrée suivant les règles applicables en matière d'impôts des frank bedragen. De fiscale boete wordt ingevorderd volgens de regels
personnes physiques. die van toepassing zijn inzake personenbelasting.
B.8. L'article 109 de la loi du 4 août 1986 précitée impose à B.8. Artikel 109 van de voormelde wet van 4 augustus 1986 verplicht de
l'administration, lorsqu'elle inflige une amende administrative, de administratie ertoe, wanneer zij een administratieve boete oplegt, de
notifier au contribuable les faits constitutifs de l'infraction et de belastingplichtige te informeren over de feiten die de overtreding
donner les motifs qui ont servi à déterminer le montant de l'amende. opleveren, en de motieven op te geven die gediend hebben om het bedrag
van de boete vast te stellen.
Au cours des travaux préparatoires, le ministre a déclaré que « cette Tijdens de parlementaire voorbereiding heeft de Minister verklaard dat
exigence d'une justice répressive plus explicite se situe dans la « deze eis voor een duidelijker strafgerecht [ . ] in de lijn [ligt]
ligne de la réforme en cours du Code pénal ainsi que d'un projet de van de aan de gang zijnde hervorming van het Strafwetboek, alsmede van
loi, anticipant celle-ci sur ce point, adopté par la Commission de la een wetsontwerp, dat deze hervorming op dit punt voorafgaat,
Justice de la Chambre. » (Doc. parl., Sénat, 1985-1986, n° 310/2, pp. goedgekeurd door de Commissie voor de Justitie van de Kamer » (Parl.
2 et 3). Le susdit article 109 a été inséré parce que le législateur St., Senaat, 1985-1986, nr. 310/2, pp. 2 en 3). Het voormelde artikel
estimait souhaitable « que les avis, par lesquels l'administration 109 werd ingevoegd omdat de wetgever het wenselijk achtte « dat de
réclame une amende fiscale administrative à un contribuable, indiquent berichten, waarbij de administratie een geldboete aan een
clairement quels sont les critères qui ont été appliqués pour belastingplichtige oplegt, duidelijk de criteria vermelden welke zijn
déterminer le montant de l'amende dont le paiement est exigé » (Doc. toegepast om het bedrag van de geëiste geldboete te bepalen » (Parl.
parl., Sénat, 1985-1986, n° 310/1, p. 29). St., Senaat, 1985-1986, nr. 310/1, p. 29).
B.9. Entre les amendes administratives et les accroissements d'impôts, B.9. Er bestaan bepaalde verschillen tussen de administratieve boete
il existe certaines différences fondées sur des critères objectifs : en de belastingverhoging die op objectieve criteria gegrond zijn : het
contrairement aux amendes administratives, dont le montant, fixé par bedrag van een administratieve boete, vastgesteld door de gemachtigde
le fonctionnaire délégué, pouvait varier, au moment du litige, entre 200 et 10.000 francs, le montant des accroissements découle directement des dispositions légales et réglementaires visées en B.4. B.10. Il reste cependant que, dans l'un et l'autre cas, le fonctionnaire dispose d'un pouvoir d'appréciation quant aux faits constitutifs de la sanction et au montant qu'il applique. En cas d'accroissement d'impôt, l'article 444, alinéa 2, le charge en outre d'apprécier s'il y a « absence de mauvaise foi ». Rien ne justifie que l'administration fiscale ne mentionne pas les raisons qui l'ont amenée à conclure qu'une déclaration est incomplète ou inexacte et que le contribuable est ou n'est pas de mauvaise foi, lorsqu'elle applique un accroissement d'impôt, tandis qu'elle est ambtenaar, kon, op het ogenblik van het geschil, variëren tussen 200 en 10.000 frank; het bedrag van een belastingverhoging daarentegen vloeit rechtstreeks voort uit de in B.4 bedoelde wettelijke en reglementaire bepalingen. B.10. Dat neemt echter niet weg dat de ambtenaar in beide gevallen over een beoordelingsvrijheid beschikt voor de feiten die aanleiding hebben gegeven tot de sanctie en voor het bedrag dat hij oplegt. In geval van een belastingverhoging moet hij bovendien, overeenkomstig artikel 444, tweede lid, oordelen of er sprake is van « ontstentenis van kwade trouw ». Op geen enkele wijze kan worden verantwoord dat de belastingadministratie, wanneer zij een belastingverhoging oplegt, niet de redenen vermeldt die haar tot het besluit hebben gebracht dat een aangifte onvolledig of onjuist is en dat de belastingplichtige al dan niet te kwader trouw is, terwijl zij, wanneer zij een administratieve boete oplegt, verplicht is de elementen bedoeld in
tenue de mentionner les éléments visés à l'article 109 lorsqu'elle artikel 109 te vermelden.
inflige une amende administrative.
Dans les deux hypothèses, il s'agit de sanctions administratives que In beide gevallen gaat het om administratieve sancties die de
l'administration peut infliger en cas d'infraction à des dispositions administratie kan opleggen in geval van overtreding van bepalingen van
du Code, dont elle apprécie l'existence et la gravité. het Wetboek, waarvan zij de aard en de ernst beoordeelt.
B.11. La question appelle une réponse affirmative. B.11. De vraag moet positief worden beantwoord.
Par ces motifs, Om die redenen,
la Cour het Hof
dit pour droit : zegt voor recht :
Interprété en ce sens qu'il ne s'appliquerait pas aux accroissements Geïnterpreteerd in die zin dat het niet geldt voor de
d'impôts prévus par l'article 444 du Code des impôts sur les revenus belastingverhogingen bedoeld in artikel 444 van het Wetboek van de
1992, l'article 109 de la loi du 4 août 1986 portant des dispositions inkomstenbelastingen 1992, schendt artikel 109 van de wet van 4
fiscales viole les articles 10 et 11 de la Constitution. augustus 1986 houdende fiscale bepalingen de artikelen 10 en 11 van de Grondwet.
Ainsi prononcé en langue française et en langue néerlandaise, Aldus uitgesproken in het Frans en het Nederlands, overeenkomstig
conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het
la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 18 avril 2001. Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 18 april 2001.
Le greffier, De griffier,
L. Potoms. L. Potoms.
Le président, De voorzitter,
M. Melchior. M. Melchior.
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