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des articles 21 et 48, § 2, de la loi du 4 mai 1999 portant des dispositions fiscales diverses,
introduit par la s.a. Groupement d'achat Clé d'or La Cour d'arbitrage, composée du
président M. Melchior, des juges L. François, P. Martens, A. Ar(...)"
| Arrêt n° 45/2001 du 18 avril 2001 Numéro du rôle : 1843 En cause : le recours en annulation des articles 21 et 48, § 2, de la loi du 4 mai 1999 portant des dispositions fiscales diverses, introduit par la s.a. Groupement d'achat Clé d'or La Cour d'arbitrage, composée du président M. Melchior, des juges L. François, P. Martens, A. Ar(...) | Arrest nr. 45/2001 van 18 april 2001 Rolnummer 1843 In zake : het beroep tot vernietiging van de artikelen 21 en 48, § 2, van de wet van 4 mei 1999 houdende diverse fiscale bepalingen, ingesteld door de n.v. Groupement d'achat Clé d'or. |
|---|---|
| COUR D'ARBITRAGE | ARBITRAGEHOF |
| Arrêt n° 45/2001 du 18 avril 2001 | Arrest nr. 45/2001 van 18 april 2001 |
| Numéro du rôle : 1843 | Rolnummer 1843 |
| En cause : le recours en annulation des articles 21 et 48, § 2, de la | In zake : het beroep tot vernietiging van de artikelen 21 en 48, § 2, |
| loi du 4 mai 1999 portant des dispositions fiscales diverses, | van de wet van 4 mei 1999 houdende diverse fiscale bepalingen, |
| introduit par la s.a. Groupement d'achat Clé d'or. | ingesteld door de n.v. Groupement d'achat Clé d'or. |
| La Cour d'arbitrage, | Het Arbitragehof, |
| composée du président M. Melchior, des juges L. François, P. Martens, | samengesteld uit voorzitter M. Melchior, de rechters L. François, P. |
| A. Arts, R. Henneuse et E. De Groot, et du président émérite G. De | Martens, A. Arts, R. Henneuse en E. De Groot, en emeritus voorzitter |
| Baets conformément à l'article 60bis de la loi spéciale du 6 janvier | G. De Baets overeenkomstig artikel 60bis van de bijzondere wet van 6 |
| 1989 sur la Cour d'arbitrage, assistée du greffier L. Potoms, présidée | januari 1989 op het Arbitragehof, bijgestaan door de griffier L. |
| par le président M. Melchior, | Potoms, onder voorzitterschap van voorzitter M. Melchior, |
| après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : | wijst na beraad het volgende arrest : |
| I. Objet du recours | I. Onderwerp van het beroep |
| Par requête adressée à la Cour par lettre recommandée à la poste le 10 | Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 10 december |
| décembre 1999 et parvenue au greffe le 13 décembre 1999, la s.a. | 1999 ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 13 |
| Groupement d'achat Clé d'or, dont le siège social est établi à 4960 | december 1999, heeft de n.v. Groupement d'achat Clé d'or, met |
| Bassenge, rue des Peupliers 9, a introduit un recours en annulation de | maatschappelijke zetel te 4960 Bitsingen, rue des Peupliers 9, beroep |
| l'article 21 de la loi du 4 mai 1999 portant des dispositions fiscales | tot vernietiging ingesteld van artikel 21 van de wet van 4 mei 1999 |
| diverses, qui modifie l'article 219 du Code des impôts sur les revenus | houdende diverse fiscale bepalingen, waarbij artikel 219 van het |
| 1992 (C.I.R. 1992), et, à titre subsidiaire, de l'article 48, § 2, de | Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (W.I.B. 1992) wordt |
| gewijzigd, en, in ondergeschikte orde, van artikel 48, § 2, van | |
| la même loi (publiée au Moniteur belge du 12 juin 1999). | dezelfde wet (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 12 juni 1999). |
| II. La procédure | II. De rechtspleging |
| Par ordonnance du 13 décembre 1999, le président en exercice a désigné | Bij beschikking van 13 december 1999 heeft de voorzitter in functie de |
| les juges du siège conformément aux articles 58 et 59 de la loi | rechters van de zetel aangewezen overeenkomstig de artikelen 58 en 59 |
| spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour d'arbitrage. | van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof. |
| Les juges-rapporteurs ont estimé n'y avoir lieu de faire application | De rechters-verslaggevers hebben geoordeeld dat er geen aanleiding was |
| des articles 71 ou 72 de la loi organique. | om artikel 71 of 72 van de organieke wet toe te passen. |
| Le recours a été notifié conformément à l'article 76 de la loi | Van het beroep is kennisgegeven overeenkomstig artikel 76 van de |
| organique, par lettres recommandées à la poste le 25 janvier 2000. | organieke wet bij op 25 januari 2000 ter post aangetekende brieven. |
| L'avis prescrit par l'article 74 de la loi organique a été publié au | Het bij artikel 74 van de organieke wet voorgeschreven bericht is |
| Moniteur belge du 4 février 2000. | bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 4 februari 2000. |
| Le Conseil des ministres, rue de la Loi 16, 1000 Bruxelles, a | De Ministerraad, Wetstraat 16, 1000 Brussel, heeft een memorie |
| introduit un mémoire par lettre recommandée à la poste le 7 mars 2000. | ingediend bij op 7 maart 2000 ter post aangetekende brief. |
| Ce mémoire a été notifié conformément à l'article 89 de la loi | Van die memorie is kennisgegeven overeenkomstig artikel 89 van de |
| organique, par lettre recommandée à la poste le 2 mai 2000. | organieke wet bij op 2 mei 2000 ter post aangetekende brief. |
| La partie requérante a introduit un mémoire en réponse, par lettre | De verzoekende partij heeft een memorie van antwoord ingediend bij op |
| recommandée à la poste le 25 mai 2000. | 25 mei 2000 ter post aangetekende brief. |
| Par ordonnances du 31 mai 2000 et du 29 novembre 2000, la Cour a | Bij beschikkingen van 31 mei 2000 en 29 november 2000 heeft het Hof de |
| prorogé respectivement jusqu'aux 10 décembre 2000 et 10 juin 2001 le délai dans lequel l'arrêt doit être rendu. | termijn waarbinnen het arrest moet worden gewezen, verlengd tot respectievelijk 10 december 2000 en 10 juni 2001. |
| Par ordonnance du 21 décembre 2000, la Cour a déclaré l'affaire en | Bij beschikking van 21 december 2000 heeft het Hof de zaak in |
| état et fixé l'audience au 10 janvier 2001. | gereedheid verklaard en de dag van de terechtzitting bepaald op 10 |
| Cette ordonnance a été notifiée aux parties ainsi qu'à leurs avocats, | januari 2001. Van die beschikking is kennisgegeven aan de partijen en hun advocaten |
| par lettres recommandées à la poste le 22 décembre 2000. | bij op 22 december 2000 ter post aangetekende brieven. |
| A l'audience publique du 10 janvier 2001 : | Op de openbare terechtzitting van 10 januari 2001 : |
| - ont comparu : | - zijn verschenen : |
| . Me L. Foguenne et Me C. Vandevyver, avocats au barreau de Liège, | . Mr. L. Foguenne en Mr. C. Vandevyver, advocaten bij de balie te |
| pour la partie requérante; | Luik, voor de verzoekende partij; |
| . Me A. Dayez loco Me P. Peeters, avocats au barreau de Bruxelles, | . Mr. A. Dayez loco Mr. P. Peeters, advocaten bij de balie te Brussel, |
| pour le Conseil des ministres; | voor de Ministerraad; |
| - les juges-rapporteurs L. François et E. De Groot ont fait rapport; | - hebben de rechters-verslaggevers L. François en E. De Groot verslag uitgebracht; |
| - les avocats précités ont été entendus; | - zijn de voornoemde advocaten gehoord; |
| - l'affaire a été mise en délibéré. | - is de zaak in beraad genomen. |
| La procédure s'est déroulée conformément aux articles 62 et suivants | De rechtspleging is gevoerd overeenkomstig de artikelen 62 en volgende |
| de la loi organique, relatifs à l'emploi des langues devant la Cour. | van de organieke wet, die betrekking hebben op het gebruik van de talen voor het Hof. |
| III. En droit | III. In rechte |
| - A - | - A - |
| Quant à l'intérêt de la requérante | Ten aanzien van het belang van de verzoekende partij |
| A.1. En tant que société résidente soumise à l'impôt des sociétés et à | A.1. Als binnenlandse vennootschap die onderworpen is aan de |
| la disposition attaquée, la requérante estime justifier de l'intérêt | vennootschapsbelasting en aan de aangevochten bepaling, is de |
| verzoekende partij van mening dat zij doet blijken van het vereiste | |
| requis pour demander l'annulation de celle-ci. | belang om de vernietiging van die bepaling te vorderen. |
| Quant au fond | Ten gronde |
| Quant à l'article 21 | Ten aanzien van artikel 21 |
| A.2.1. La requérante expose, à titre principal, que l'article 21 de la | A.2.1. De verzoekende partij stelt primair dat artikel 21 van de |
| loi attaquée, qui ne définit pas la notion de « bénéfices dissimulés | aangevochten wet, dat geen definitie geeft van het begrip « verdoken |
| qui ne se retrouvent pas parmi les éléments du patrimoine de la | meerwinsten die niet onder de bestanddelen van het vermogen van de |
| société », crée une discrimination entre les contribuables soumis à | vennootschap worden teruggevonden », een discriminatie teweegbrengt |
| tussen de belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de | |
| l'impôt des sociétés, auxquels cette disposition permet d'imposer une | vennootschapsbelasting, ten aanzien van wie op grond van die bepaling |
| cotisation de 300 p.c. sur ces bénéfices (pouvant comprendre, faute de | een aanslag van 300 pct. op die winsten kan worden gevestigd (die, bij |
| définition, toutes rectifications de la base imposable y compris | ontstentenis van een definitie, alle wijzigingen van de belastbare |
| grondslag, met inbegrip van die welke op de verworpen uitgaven | |
| celles portant sur les dépenses non admises), et les contribuables | betrekking hebben, kan omvatten), en de belastingplichtigen die aan de |
| soumis à l'impôt des personnes physiques : si celles-ci effectuent une | personenbelasting zijn onderworpen : indien de laatstgenoemden een |
| activité engendrant des bénéfices au sens de l'article 23, § 1er, 1°, | activiteit uitoefenen die winsten in de zin van artikel 23, § 1, 1°, |
| du C.I.R. 1992 et déduisent de leur revenu brut des frais qui ne | van het W.I.B. 1992 opleveren en van hun bruto-inkomen kosten |
| rencontrent pas les critères fixés par l'article 49 du même Code, | aftrekken die niet beantwoorden aan de criteria bepaald in artikel 49 |
| van hetzelfde Wetboek, worden zij belast op die kosten, die in het | |
| elles sont imposées sur ces frais, intégrés dans le résultat fiscal et | fiscale resultaat worden opgenomen en die aanleiding geven tot een |
| entraînant une imposition au taux marginal. Le taux marginal le plus | belasting tegen de marginale aanslagvoet. De hoogste marginale |
| élevé est de 55 p.c. | aanslagvoet bedraagt 55 pct. |
| Zelfs indien de in het geding zijnde aanslag op grond van artikel 198, | |
| Même si l'article 198, 1°, du C.I.R. 1992 permet de déduire la | 1°, van het W.I.B. 1992 kan worden afgetrokken, ondergaat de |
| cotisation en cause, la société subit une imposition beaucoup plus | vennootschap een veel zwaardere belasting, terwijl zij zich in een |
| lourde, alors qu'elle se trouve dans une situation sinon identique, du | identieke of op zijn minst vergelijkbare situatie bevindt. |
| moins comparable. | |
| A.2.2. Le Conseil des ministres estime que la notion de bénéfices | A.2.2. De Ministerraad is van mening dat de verdoken meerwinsten |
| dissimulés peut être clairement distinguée de celle des autres | duidelijk kunnen worden onderscheiden van de andere bestanddelen van |
| éléments de la base imposable : outre les déclarations du ministre | de belastbare grondslag : naast de verklaringen die de minister bij de |
| faites lors de l'élaboration de la loi (se référant aux chiffres | totstandkoming van de wet heeft afgelegd (waarbij hij verwees naar de |
| d'affaires réalisés au noir et servant à payer de façon occulte des | omzet die in het zwart wordt verwezenlijkt en die dient voor de |
| verdoken betaling van uitgaven van dezelfde aard als die welke in | |
| dépenses de même nature que celles visées à l'article 21 du C.I.R. | artikel 21 van het W.I.B. 1992 worden bedoeld), bepaalt het W.I.B. |
| 1992), le C.I.R. 1992 prévoit, en son article 183, que le montant des | 1992 in artikel 183 dat het bedrag van de inkomsten die aan de |
| revenus soumis à l'impôt des sociétés est déterminé d'après les règles | vennootschapsbelasting zijn onderworpen, wordt vastgesteld volgens de |
| applicables aux bénéfices prévues pour l'impôt des personnes physiques | regels die van toepassing zijn op de winst inzake de personenbelasting |
| et, en son article 185, que les sociétés sont imposables sur le | en, in artikel 185, dat de vennootschappen belastbaar zijn op het |
| montant total des bénéfices. Les bénéfices dissimulés visés par la | totale bedrag van de winst. De verdoken meerwinsten die in de |
| disposition incriminée doivent dès lors être déterminés par référence | bestreden bepaling zijn bedoeld, moeten derhalve worden vastgesteld |
| à l'article 24 du C.I.R. 1992, à l'exception des réserves visées à | met verwijzing naar artikel 24 van het W.I.B. 1992, met uitzondering |
| l'article 24, alinéa 1er, 2° à 4°, du C.I.R. 1992, expressément | van de reserves bedoeld in artikel 24, eerste lid, 2° tot 4°, van het |
| exclues par l'article 219, alinéa 3, du C.I.R. 1992, inséré par la loi | W.I.B. 1992, die bij artikel 219, derde lid, van het W.I.B. 1992, |
| du 4 mai 1999. | ingevoegd bij de wet van 4 mei 1999, uitdrukkelijk worden uitgesloten. |
| Les dépenses non admises ne peuvent davantage être confondues avec les | De verworpen uitgaven mogen zeker niet worden verward met de verdoken |
| bénéfices dissimulés puisqu'elles apparaissent en principe dans la | winsten vermits zij in beginsel voorkomen in de boekhouding en in de |
| comptabilité et la déclaration fiscale et interviennent pour former la | belastingaangifte en in aanmerking komen voor de vaststelling van de |
| base imposable. | belastbare grondslag. |
| Il s'ensuit que les « bénéfices dissimulés » sont l'éventuelle partie | Daaruit volgt dat de « verdoken meerwinsten » het eventuele deel van |
| des bénéfices qui n'aurait pas été comprise dans les revenus de l'entreprise et qui, dans le chef d'une société, a été distraite du patrimoine social. En d'autres termes, il s'agit de recettes « en noir » ou, plus simplement, non actées dans la comptabilité. A.2.3. Le Conseil des ministres estime que la requérante ne démontre pas en quoi les sociétés et les personnes physiques, s'agissant de contribuables par nature si différents et soumis à un impôt véritablement différent en dépit d'un certain nombre de règles et de principes communs, devraient être comparées. Or le problème que la disposition attaquée vise à résoudre ne se pose que pour les sociétés | de winst vormen dat niet zou zijn opgenomen in de inkomsten van de onderneming en dat, voor een vennootschap, aan het vennootschapsvermogen is onttrokken. Met andere woorden, het gaat om ontvangsten « in het zwart » of, nog eenvoudiger, ontvangsten die niet in de boekhouding zijn opgenomen. A.2.3. De Ministerraad is van mening dat de verzoekende partij niet aantoont op welke manier een vergelijking zou moeten worden gemaakt tussen de vennootschappen en de natuurlijke personen, die door hun aard zo verschillende belastingplichtigen zijn en onderworpen zijn aan een werkelijk verschillende belasting niettegenstaande een zeker aantal gemeenschappelijke regels en beginselen. Nu geldt het probleem waarvoor de aangevochten bepaling een oplossing wil bieden, enkel voor |
| puisque le seul refus de la déductibilité des sommes envisagées par | de vennootschappen vermits de loutere weigering van de aftrekbaarheid |
| l'article 57 du C.I.R. 1992 (rémunérations, commissions, etc.) | van de bedragen bedoeld in artikel 57 van het W.I.B. 1992 |
| (bezoldigingen, commissies, enz.) ertoe zou leiden dat ze opnieuw in | |
| mènerait à leur réintégration dans la base imposable et à leur | de belastbare grondslag worden opgenomen en worden belast tegen de |
| taxation au taux de 40,17 p.c. (39 p.c. plus les 3 p.c. de | aanslagvoet van 40,17 pct. (39 pct. + de 3 pct. aanvullende |
| contribution complémentaire de crise prévus à l'article 463bis du | crisisbijdrage waarin artikel 463bis van het W.I.B. 1992 voorziet), |
| C.I.R. 1992), c'est-à-dire bien au-dessous des taux qui auraient été | dat wil zeggen veel lager dan de aanslagvoeten die op die bedragen |
| appliqués à ces sommes si elles avaient été taxées entre les mains de | zouden zijn toegepast indien zij zouden zijn belast zoals in de |
| leurs bénéficiaires personnes physiques. Il en découlerait un | personenbelasting. Daaruit zou voor de vennootschappen een |
| indéniable avantage fiscal pour les sociétés à payer « en noir » leur | onloochenbaar fiscaal voordeel voortvloeien om hun personeel « in het |
| personnel. Tel n'est pas le cas en ce qui concerne les personnes | zwart » te betalen. Zulks is niet het geval voor de natuurlijke |
| physiques puisque la somme en cause, une fois réintégrée à la base | personen vermits het in het geding zijnde bedrag, zodra het opnieuw in |
| taxable, est soumise au taux d'imposition progressif, et par tranches. | de heffingsgrondslag is opgenomen, onderworpen is aan de progressieve |
| aanslagvoet en per schijf. | |
| A.2.4. Même si l'on admettait que les deux catégories de redevables | A.2.4. Zelfs als men ervan zou uitgaan dat de twee categorieën van |
| sont comparables, les personnes physiques ne bénéficient nullement, | belastingplichtigen vergelijkbaar zijn, genieten de natuurlijke |
| selon le Conseil des ministres, d'un avantage injustifié : la taxation | personen, volgens de Ministerraad, geenszins een onverantwoord |
| d'un bénéfice dissimulé entraînera pour la société « l'enrôlement de | voordeel : de belasting op een verdoken winst zal voor de vennootschap |
| la cotisation distincte de 309 p.c. (déductible à titre de frais | leiden tot « de inkohiering van de afzonderlijke aanslag van 309 pct. |
| professionnels dont il est fait abstraction pour le présent calcul) ce | (aftrekbaar als beroepskosten die niet in aanmerking worden genomen |
| qui implique que, pour un coût économique total de 100, la société | bij deze berekening) wat inhoudt dat, voor een totale economische |
| peut distribuer un montant de 100 - [100 X 309/(100 + 309)] = 24,45 de | kostensom van 100, de vennootschap een bedrag kan uitkeren van 100 |
| bénéfices dissimulés, après soustraction de la cotisation distincte de | -[100 x 309/(100 + 309)] = 24,45 verdoken winsten, na aftrek van de |
| 75,55 y afférente[; à] l'impôt des personnes physiques, la | afzonderlijke aanslag van 75,55 die daarop betrekking heeft[; in] de |
| détermination de recettes dissimulées pour un montant équivalent de | personenbelasting zal de vaststelling van de verdoken ontvangsten voor |
| 100 aura pour conséquence l'augmentation des bénéfices imposables et | een bedrag gelijk aan 100 de verhoging tot gevolg hebben van de |
| corrélativement des cotisations sociales de travailleur indépendant, | belastbare winsten en, correlatief, van de sociale bijdragen van de |
| soit dans l'hypothèse de cotisations sociales fixées à 20,2 p.c. et | zelfstandige, dus in het geval van sociale bijdragen vastgesteld op |
| d'une imposition à l'impôt des personnes physiques au taux de 60,61 | 20,2 pct. en van een aanslag in de personenbelasting tegen 60,61 pct. |
| p.c. (55 p.c. X 1,07 d'IPP/Com. X 1,03 de contribution complémentaire | (55 pct. x 1,07 PB/Gem. x 1,03 aanvullende crisisbijdrage), een |
| de crise), un impôt de [(100 - 20,2) X 0,6061] = 48,36 et un résultat | belasting van [(100 -20,2) x 0,6061] = 48,36 en een nettoresultaat van |
| net de [100 - (20,2 + 48,36)] = 31,44. » Les personnes physiques étant en outre seules soumises à la cotisation spéciale pour la sécurité sociale et, le cas échéant, à la majoration pour absence ou insuffisance de versements anticipés, l'on ne peut conclure, par conséquent, à un traitement plus avantageux dans le chef de celles-ci. S'il convient d'éviter des comparaisons entre les traitements fiscaux de situations qui ne sont pas comparables, il importe inversement de souligner que la disposition incriminée vise à traiter de la manière la plus adéquate une situation spécifique aux sociétés résidentes, dans le chef desquelles la cotisation distincte constitue une imposition de type forfaitaire (eu égard au fait que les bénéfices | [100 - (20,2 + 48,36)] = 31,44 ». Vermits de natuurlijke personen bovendien de enigen zijn die aan de bijzondere bijdrage voor de sociale zekerheid zijn onderworpen en, in voorkomend geval, aan de belastingverhoging wegens geen of onvoldoende voorafbetalingen, kan men bijgevolg niet besluiten dat zij een voordeliger behandeling genieten. Dienen vergelijkingen tussen fiscale behandelingen van situaties die niet vergelijkbaar zijn weliswaar te worden vermeden, toch is het anderzijds van belang erop te wijzen dat de bestreden bepaling tot doel heeft op de meest adequate manier een situatie te behandelen die specifiek is voor de binnenlandse vennootschappen, voor welke de afzonderlijke aanslag een forfaitaire belasting is (gelet op het feit dat de verdoken winsten definitief aan het vennootschapsvermogen zijn |
| dissimulés ont été définitivement distraits du patrimoine social et | onttrokken en dat de verkrijger ervan niet geïdentificeerd is) en een |
| que leur bénéficiaire n'est pas identifié), et à rétablir un équilibre | evenwicht te herstellen tussen de vennootschappen die hun aangegeven |
| entre les sociétés qui consacrent leurs revenus déclarés au paiement | inkomsten besteden aan de betaling van de uitgaven bedoeld in artikel |
| de dépenses visées à l'article 57 du C.I.R. 1992 et celles qui | 57 van het W.I.B. 1992 en de vennootschappen die dergelijke betalingen |
| in het geheim uitvoeren, | |
| effectuent de tels paiements de manière occulte, en dehors de toute | buiten elke fiscale of sociale afhouding, door middel van verdoken |
| retenue fiscale ou sociale, au moyen de bénéfices dissimulés. La | winsten. De betwiste bepaling maakt het derhalve mogelijk de |
| disposition contestée permet dès lors d'améliorer le traitement fiscal | gelijkwaardige fiscale behandeling van vennootschappen die zich in |
| équivalent de sociétés se trouvant dans des situations objectivement | objectief vergelijkbare situaties bevinden, te verbeteren en fraude te |
| comparables et de prévenir la fraude, le relèvement de la cotisation | voorkomen, want het optrekken van de aanslag van 200 naar 300 pct. bij |
| de 200 à 300 p.c. par la loi du 30 mars 1994 ayant précisément été | de wet van 30 maart 1994 werd juist verantwoord door de zorg om te |
| justifié par le souci d'éviter que le paiement de salaires au noir, de | vermijden dat de betaling van lonen in het zwart, van geheime |
| commissions secrètes, etc. ne soit fiscalement avantageux. | commissielonen, enz. fiscaal voordelig zou zijn. |
| A.2.5. La requérante réplique que s'il est exact que de nombreuses | A.2.5. De verzoekende partij repliceert dat er weliswaar tal van |
| différences existent entre contribuables suivant qu'ils sont soumis à | verschillen bestaan tussen de belastingplichtigen naargelang zij aan |
| l'impôt des personnes physiques ou à l'impôt des personnes morales, il | de personenbelasting of aan de rechtspersonenbelasting onderworpen |
| reste que la notion de bénéfice est la même dans les deux régimes et | zijn, maar dat het begrip winst in de twee regelingen hetzelfde is en |
| que seul celui de l'impôt des sociétés vise la notion de bénéfice | dat enkel in de regeling van de vennootschapsbelasting het begrip |
| dissimulé, sans toutefois la définir clairement : les travaux | verdoken winst bestaat, zonder dat het evenwel duidelijk wordt |
| parlementaires visent en effet, de manière imprécise, les chiffres | gedefinieerd : in de parlementaire voorbereiding wordt immers op een |
| d'affaires réalisés au noir par une entreprise dont le produit sert à | onduidelijke manier gewag gemaakt van de omzet die een onderneming in |
| payer de façon occulte des dépenses de même nature que celles visées à | het zwart heeft gerealiseerd en die dient voor de verdoken betaling |
| l'article 21 du C.I.R. 1992, l'éventuelle partie des bénéfices qui | van uitgaven van dezelfde aard als die welke in artikel 21 van het |
| n'aurait pas été comprise dans les revenus de l'entreprise et qui, | W.I.B. 1992 worden bedoeld, het eventuele gedeelte van de winst dat |
| dans le chef d'une société, a été distraite du patrimoine social, les | niet zou zijn opgenomen in de inkomsten van de onderneming en dat, |
| voor een vennootschap, aan het maatschappelijk vermogen is onttrokken, | |
| recettes « en noir » ou, plus simplement, non actées dans la | de ontvangsten « in het zwart » of, eenvoudiger, niet in de |
| comptabilité, ou encore les bénéfices autres que ceux qui sont soit | boekhouding opgenomen, of nog de andere winsten dan die welke worden |
| taxés à titre de revenus professionnels dans le chef des dirigeants | belast als beroepsinkomsten van de daarmee instemmende betrokken |
| d'entreprises concernés, avec leur accord, soit réintégrés, après | bedrijfsleiders, of wanneer zij na aanpassing van de boekhouding |
| adaptation de la comptabilité, dans le patrimoine de la société. | opnieuw in het vennootschapsvermogen worden opgenomen. |
| Dès lors que des bénéfices (terme que le Code emploie au même titre | Nu winsten (term die door het Wetboek op dezelfde wijze wordt gebruikt |
| que « résultats » ou « revenus ») peuvent être dissimulés soit parce | als « resultaten » of « inkomsten ») kunnen worden verzwegen, hetzij |
| que certains produits n'ont pas été enregistrés, soit parce que | omdat sommige opbrengsten niet werden geregistreerd, hetzij omdat |
| certaines charges ont été volontairement enregistrées à tort (dans les | sommige lasten ten onrechte opzettelijk werden geregistreerd (in beide |
| deux cas, il y aura une différence entre le résultat réel et le | gevallen zal er een verschil zijn tussen het werkelijke resultaat en |
| résultat apparent, cette différence pouvant correspondre à un bénéfice | het schijnbare resultaat, welk verschil kan overeenstemmen met een |
| dissimulé), les deux hypothèses peuvent donner lieu au paiement de la | verdoken winst), kunnen de twee gevallen aanleiding geven tot de |
| cotisation, même si les travaux préparatoires ne visent que | betaling van de aanslag, zelfs indien in de parlementaire |
| l'hypothèse des recettes occultes. | voorbereiding enkel de verzwegen ontvangsten worden bedoeld. |
| A.2.6. La requérante soutient aussi qu'en matière d'opérations | A.2.6. De verzoekende partij beweert ook dat inzake verdoken |
| occultes, une société et une entreprise individuelle se trouvent dans | verrichtingen een vennootschap en een eenmanszaak zich in identieke |
| des situations identiques, ces recettes pouvant être conservées, soit | situaties bevinden, aangezien die ontvangsten kunnen worden bewaard, |
| par l'entrepreneur, soit par les dirigeants de la société (auquel cas | hetzij door de ondernemer, hetzij door de bedrijfsleiders van de |
| les cotisations dues en vertu du statut social des indépendants sont | vennootschap (in welk geval de bijdragen verschuldigd krachtens het |
| éludées, de même que l'impôt des personnes physiques), et pouvant | sociaal statuut van de zelfstandigen worden ontdoken, evenals de |
| aussi permettre de verser des salaires au noir (dans ce cas, outre | personenbelasting) en het ook mogelijk kunnen maken de lonen in het |
| l'impôt des personnes physiques normalement dû par les travailleurs, | zwart te betalen (in dat geval worden naast de normaal door de |
| les cotisations de sécurité sociale de ces travailleurs sont éludées). | werknemers verschuldigde personenbelasting ook de socialezekerheidsbijdragen voor die werknemers ontdoken). |
| A.2.7. Elle fait valoir que la différence de traitement impose, en se | A.2.7. Zij voert aan dat, met verwijzing naar de door de Ministerraad |
| référant aux chiffres cités par le Conseil des ministres, une charge | geciteerde cijfers, het verschil in behandeling aan de vennootschappen |
| disproportionnée aux sociétés : il expose en effet qu'une société | een onevenredige last oplegt : hij stelt immers dat een vennootschap, |
| peut, pour un coût économique de 100, distribuer 24,45 de manière | voor een economische kostensom van 100, 24,45 op een verdoken manier |
| occulte. Cela revient à dire que, pour un salaire occulte de 100, la | kan verdelen. Het komt erop neer dat, voor een verdoken salaris van |
| charge fiscale pour la société s'élève à 309, alors que pour les | 100, de fiscale last voor de vennootschap 309 bedraagt, terwijl voor |
| personnes physiques, on note pour un salaire de 100 un coût de 68,56 | de natuurlijke personen men voor een salaris van 100 een kostensom |
| (20,2 de cotisations sociales et 48,36 d'impôts) et ce, même s'il est | noteert van 68,56 (20,2 sociale bijdragen en 48,36 belastingen) zelfs |
| vrai que la personne physique doit payer l'impôt avec un revenu taxé, | al moet de natuurlijke persoon de belasting betalen met een belast |
| alors que la charge est déductible pour la société. | inkomen, terwijl de last voor de vennootschap aftrekbaar is. |
| A.2.8. La requérante admet avec le Conseil des ministres que, | A.2.8. Samen met de Ministerraad geeft de verzoekende partij toe dat, |
| s'agissant de recettes occultes, le but poursuivi par le législateur | wat de verdoken ontvangsten betreft, het door de wetgever nagestreefde |
| est légitime mais considère que, même en admettant que la | doel wettig is, maar zij is van oordeel dat, zelfs indien men ervan |
| réintégration des bénéfices dissimulés distribués au noir à son | uitgaat dat het opnieuw opnemen van de in het zwart aan het personeel |
| personnel dans la base imposable est plus sévère pour une personne physique que pour une société, en raison du taux marginal à l'impôt des personnes physiques plus élevé et des cotisations qui s'y ajoutent, il n'en reste pas moins que la mesure incriminée a un effet qui va au-delà d'une compensation de cette différence, le législateur n'ayant pas entendu effectuer, à charge des personnes physiques, un prélèvement compensatoire des cotisations sociales patronales et personnelles éludées. Il en va d'autant plus ainsi que le texte pourrait être appliqué à d'autres hypothèses que celles des recettes occultes (avantages anormaux ou bénévoles) et n'exige aucune intention frauduleuse. | uitbetaalde verdoken winsten in de heffingsgrondslag strenger is voor een natuurlijke persoon dan voor een vennootschap, wegens de hogere marginale aanslagvoet in de personenbelasting en de aanslagen die erbij komen, het niettemin zo is dat de bestreden maatregel een gevolg heeft dat verder gaat dan een compensatie van dat verschil, aangezien de wetgever niet de bedoeling had ten laste van de natuurlijke personen een heffing in te stellen ter compensatie van de ontdoken patronale en persoonlijke sociale bijdragen. Zulks geldt des te meer daar de tekst zou kunnen worden toegepast op andere gevallen dan die van de verdoken ontvangsten (abnormale of goedgunstige voordelen) en geen frauduleuze bedoeling vereist. |
| A.3.1. La requérante soutient aussi que l'article 21 précité viole les | A.3.1. De verzoekende partij beweert ook dat het voormelde artikel 21 |
| articles 10 et 11 de la Constitution en ce que la cotisation critiquée | de artikelen 10 en 11 van de Grondwet schendt doordat de betwiste |
| aanslag betrekking heeft op de verdoken winsten die niet worden | |
| porte sur les bénéfices dissimulés qui ne se retrouvent pas parmi les | teruggevonden in de bestanddelen van het vennootschapsvermogen, zodat |
| éléments du patrimoine de la société, de telle sorte qu'elle ne | hij niet van toepassing is op de andere belastingplichtigen die aan de |
| s'applique pas aux autres contribuables soumis à l'impôt des sociétés. | vennootschapsbelasting zijn onderworpen. |
| A.3.2. Le Conseil des ministres estime que ce grief est dépourvu de | A.3.2. De Ministerraad is van mening dat die grief elke grondslag mist |
| tout fondement puisque la disposition en cause vise tous les | vermits de in het geding zijnde bepaling alle belastingplichtigen |
| contribuables assujettis à l'impôt des sociétés : la disposition | beoogt die aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen : de |
| attaquée relève en effet du titre III « Impôt des sociétés » du C.I.R. | aangevochten bepaling ressorteert immers onder titel III « |
| 1992 qui vise sans distinction l'ensemble des sociétés résidentes au | Vennootschapsbelasting » van het W.I.B. 1992, die zonder onderscheid |
| sens de l'article 2 dudit Code. | alle binnenlandse vennootschappen in de zin van artikel 2 van dat |
| A.3.3. La requérante réplique que d'importantes différences existent | Wetboek beoogt. A.3.3. De verzoekende partij repliceert dat er onder de |
| d'une société à une autre quant à la nature des « bénéfices dissimulés | vennootschappen belangrijke verschillen bestaan inzake de aard van de |
| qui ne se retrouvent pas parmi les éléments du patrimoine de la | « verdoken meerwinsten die niet onder de bestanddelen van het vermogen |
| société » et la façon dont ceux-ci sont constatés. Or, le texte peut | van de vennootschap worden teruggevonden » en de wijze waarop die |
| s'appliquer à une absence de comptabilisation de produits ou à une | worden vastgesteld. Nu kan de tekst van toepassing zijn op een |
| comptabilisation de charges inexistantes et ne requiert aucun indice | niet-boeking van opbrengsten of op een boeking van onbestaande lasten, |
| de fraude ou d'intention d'éluder l'impôt : quoi qu'en dise le Conseil | en hij vereist geen enkele aanwijzing van fraude of bedoeling om de |
| des ministres, l'administration fiscale peut mettre sur le même pied | belasting te ontduiken : wat de Ministerraad er ook van moge zeggen, |
| les factures fictives et les dépenses qui ne remplissent pas les | de belastingadministratie kan de fictieve facturen en de uitgaven die |
| conditions de l'article 49 du C.I.R. 1992, ou les cas dans lesquels | niet voldoen aan de voorwaarden van artikel 49 van het W.I.B. 1992 op |
| elle constate qu'un chiffre d'affaires n'a volontairement pas été | voet van gelijkheid stellen, of de gevallen waarin zij vaststelt dat |
| déclaré et ceux où elle procède à une reconstitution du chiffre | een omzet opzettelijk niet is aangegeven en de gevallen waarin zij |
| d'affaires par le biais de présomptions en partant d'éléments connus | overgaat tot een wedersamenstelling van de omzet op grond van |
| vermoedens uitgaande van bekende elementen (bijvoorbeeld het totaal | |
| (par exemple, le montant total des achats sortis) et en déterminant | bedrag van de uitgegane aankopen) en door, op grond van een vermoeden |
| par le biais d'une présomption (marge bénéficiaire égale à celle de | (winstmarge gelijk aan die van het voorgaande jaar) een onbekend |
| l'année antérieure) un élément inconnu (le chiffre d'affaires) qui est | element (de omzet) te bepalen die wordt verondersteld overeen te |
| présumé correspondre à la réalité (ce qui, souvent, aboutit à une base | stemmen met de werkelijkheid (die vaak leidt tot een heffingsgrondslag |
| imposable supérieure à celle qui a été déclarée). Dès lors que la | die hoger is dan die welke werd aangegeven). Nu de boekhouding in de |
| comptabilité n'a pas de valeur aux yeux de l'administration et que la | ogen van de administratie geen waarde heeft en de wet geen definitie |
| loi ne définit pas la « comptabilité probante », l'insécurité | geeft van « bewijskrachtige boekhouding », is de rechtsonzekerheid |
| juridique est manifeste. | duidelijk. |
| A.3.4. La requérante considère que la discrimination consistant ainsi | A.3.4. De verzoekende partij is van mening dat de discriminatie die er |
| à traiter de manière identique des opérations frauduleuses et des | aldus in bestaat frauduleuze verrichtingen en fiscale herzieningen |
| redressements fiscaux en l'absence de toute fraude est d'autant plus | zonder enige fraude op een identieke manier te behandelen, des te meer |
| accentuée que le nouvel article 219 du C.I.R. 1992 exclut expressément | uitgesproken is daar het nieuwe artikel 219 van het W.I.B. 1992 |
| les bénéfices visés à l'article 24, 2° à 4°, du C.I.R. 1992, de telle | uitdrukkelijk de winsten uitsluit die zijn bedoeld in artikel 24, 2° |
| sorte qu'une sous-estimation frauduleuse des stocks est taxable au | tot 4°, van het W.I.B. 1992, zodat een frauduleuze onderschatting van |
| taux normal de l'impôt des sociétés (le cas échéant avec un | de voorraad belastbaar is tegen het normale tarief van de |
| vennootschapsbelasting (in voorkomend geval met een | |
| accroissement d'impôts) alors qu'un supplément de chiffre d'affaires | belastingverhoging) terwijl een supplementaire omzet die wordt |
| constaté à l'occasion d'une reconstitution du chiffre d'affaires peut | vastgesteld ter gelegenheid van een wedersamenstelling van de omzet, |
| être taxé à un taux de 309 p.c., même s'il n'est pas l'effet d'une | kan worden belast tegen 309 pct., zelfs indien die niet het gevolg is |
| fraude. S'il est vrai que le commentaire administratif permet en ce | van fraude. Staat de administratieve commentaar weliswaar toe in dat |
| cas d'échapper à la cotisation en adaptant sa comptabilité, il reste | geval aan de aanslag te ontsnappen door zijn boekhouding aan te |
| qu'il ne s'agit que d'une tolérance administrative. | passen, toch blijft het zo dat het slechts om een administratieve |
| tolerantie gaat. | |
| Quant à l'article 48, § 2 | Ten aanzien van artikel 48, § 2 |
| A.4.1. La requérante expose, à titre subsidiaire, que l'article 48, § | A.4.1. Subsidiair voert de verzoekende partij aan dat artikel 48, § 2, |
| 2, donne un effet rétroactif à l'article 21 précité en ce qu'il | aan het voormelde artikel 21 een terugwerkend effect geeft doordat het |
| s'applique à partir de l'exercice d'imposition 1999, soit, pour les | van toepassing is vanaf het aanslagjaar 1999, dus, voor de |
| sociétés qui clôturent leur exercice comptable au 31 décembre, depuis | vennootschappen die hun boekjaar afsluiten op 31 december, vanaf 1 |
| le 1er janvier 1998. En permettant ainsi que la cotisation critiquée | januari 1998. Door het aldus mogelijk te maken dat de betwiste aanslag |
| soit due pour cet exercice alors que, lors de l'établissement des | verschuldigd zou zijn voor dat boekjaar terwijl, bij het opmaken van |
| comptes, la sanction qu'elle constitue ne pouvait être appliquée, | de rekeningen, de sanctie die zij bevat niet kon worden toegepast, |
| l'article 48, § 2, porte atteinte au principe général de droit de la | maakt artikel 48, § 2, inbreuk op het algemeen rechtsbeginsel van de |
| non-rétroactivité de la loi et aux principes fondamentaux de sécurité | niet-terugwerking van de wet en op de basisbeginselen van |
| juridique et de prohibition de toute incrimination rétroactive prévue | rechtszekerheid en verbod van elke retroactieve strafbaarstelling |
| par l'article 7.1 de la Convention européenne des droits de l'homme, | voorgeschreven bij artikel 7.1 van het Europees Verdrag voor de |
| principes dont chaque justiciable et chaque contribuable sont en droit | Rechten van de Mens, beginselen waarop elke rechtsonderhorige en elke |
| de se prévaloir. | belastingplichtige zich rechtens kan beroepen. |
| A.4.2. Les affirmations du ministre lors de l'élaboration de la loi, | A.4.2. De beweringen van de minister tijdens de totstandkoming van de |
| selon lesquelles la modification aurait pour seul objet de confirmer | wet, volgens welke de wijziging als enig doel zou hebben de stelling |
| la thèse de l'administration (selon laquelle les bénéfices dissimulés | van de administratie (volgens welke de verdoken winsten moeten worden |
| sont à assimiler à des commissions occultes taxées à 300 p.c.) et ne | gelijkgesteld met geheime commissielonen die tegen 300 pct. worden |
| constituerait donc pas, en fait, une modification, ne peuvent être | belast) te bevestigen en dus in feite geen wijziging zou inhouden, |
| admises par la requérante : elle estime que la loi attaquée n'est pas | kunnen door de verzoekende partij niet worden aanvaard : zij is van |
| une loi interprétative et que, contrairement à ce qu'a soutenu le | oordeel dat de aangevochten wet geen interpretatieve wet is en dat, in |
| ministre, la jurisprudence n'a pas connu d'évolution récente qui | tegenstelling met wat de minister heeft beweerd, de rechtspraak geen |
| aboutirait à exiger de l'administration (qui entendait imposer la | recente evolutie heeft ondergaan die ertoe zou leiden te eisen dat de |
| cotisation en cause) qu'elle prouve qu'il existe un bénéfice dissimulé | administratie (die de in het geding zijnde aanslag wilde opleggen) zou |
| (un bénéfice réalisé supérieur au bénéfice déclaré) et que ce bénéfice | bewijzen dat er een verdoken meerwinst is (een verwezenlijkte winst |
| die hoger ligt dan de aangegeven winst) en dat die winst uit het | |
| a quitté le patrimoine de la société et a servi à des dépenses visées | vermogen van de vennootschap is verdwenen en heeft gediend voor |
| à l'article 57 du C.I.R. 1992 : la jurisprudence exige que | uitgaven bedoeld in artikel 57 van het W.I.B. 1992 : de rechtspraak |
| l'administration rapporte la preuve de l'existence de bénéfices dissimulés ne se retrouvant pas dans le patrimoine de la société et de l'attribution de ces bénéfices dissimulés à des bénéficiaires non identifiés, le second élément pouvant être établi sur la base de présomptions si le premier l'a été de manière certaine. Or, en refusant de prendre en compte la comptabilité des contribuables et en procédant à des reconstitutions théoriques du chiffre d'affaires pour établir l'existence d'un bénéfice occulte, l'administration usait d'un raisonnement procédant d'une cascade de présomptions qui a été sanctionné par la jurisprudence. Le texte incriminé n'est donc pas interprétatif. Il ne consacre pas une tendance jurisprudentielle. Il a, au contraire, pour objet de rendre légale une imposition reposant sur une cascade de présomptions. A.4.3. Le Conseil des ministres rappelle que le ministre a indiqué lors de l'élaboration de la loi que la jurisprudence n'était pas constante, contrairement à la position de son administration relative à l'assimilation des bénéfices dissimulés aux commissions occultes. | eist dat de administratie het bewijs levert van het bestaan van verdoken winsten die niet in het vermogen van de vennootschap worden teruggevonden en van de toewijzing van die verdoken winsten aan niet geïdentificeerde verkrijgers, waarbij het tweede element kan worden vastgesteld op grond van vermoedens indien het eerste element met zekerheid is vastgesteld. Door te weigeren rekening te houden met de boekhouding van de belastingplichtigen en door over te gaan tot theoretische wedersamenstellingen van de omzet om het bestaan van een verdoken winst aan te tonen, maakte de administratie echter gebruik van een redenering waarbij werd uitgegaan van een opeenstapeling van vermoedens die door de rechtspraak is veroordeeld. De bestreden tekst is dus niet interpretatief. Hij bevestigt geen tendens van de rechtspraak. Hij heeft integendeel tot doel een aanslag die berust op een opeenstapeling van vermoedens, te wettigen. A.4.3. De Ministerraad herinnert eraan dat de minister bij de totstandkoming van de wet heeft gesteld dat de rechtspraak niet vast was, in tegenstelling met het standpunt van zijn administratie betreffende de gelijkschakeling van verdoken winsten en geheime commissielonen. Dat standpunt bestond reeds bij de voorgaande |
| Cette position existait déjà lors des exercices fiscaux antérieurs - | aanslagjaren - de wet heeft als enig doel dat standpunt te bevestigen |
| la loi a pour seul objet de la confirmer - et est exprimée dans le | - en het wordt tot uiting gebracht in de administratieve commentaar op |
| commentaire administratif du C.I.R. 1992. Cette assimilation, qui | het W.I.B. 1992. Die gelijkschakeling, die uitgaat van het gewoon |
| relève du simple bon sens, n'est pas en cause ici. | gezond verstand, is hier niet in het geding. |
| In tegenstelling met de verzoekende partij is de Ministerraad van | |
| Le Conseil des ministres estime, contrairement à la requérante, qu'une | oordeel dat op grond van een rechtspraak van het Hof van Cassatie (4 |
| jurisprudence de la Cour de cassation (4 mars 1969, Pas. I, 596) a | maart 1969, Pas. I, 596) kan worden beweerd dat het aanvankelijk voor |
| permis de soutenir qu'il suffisait, à l'origine, à l'administration de | de administratie voldoende was aan te tonen dat geen verdoken winsten |
| démontrer que des bénéfices dissimulés ne se retrouvaient pas dans le | in het vennootschapsvermogen konden worden teruggevonden om de |
| patrimoine de la société pour pouvoir appliquer la cotisation | afzonderlijke aanslag te kunnen toepassen zonder daarnaast te moeten |
| distincte sans devoir prouver en plus que ceux-ci constituent dans le | bewijzen dat die winsten voor de onbekende verkrijgers inkomsten |
| chef des bénéficiaires inconnus des revenus visés à l'article 57 du | vormen die bedoeld zijn in artikel 57 van het W.I.B. 1992; maar het |
| C.I.R. 1992; mais l'arrêt du 26 mai 1994 a exigé que l'administration établisse l'existence de bénéfices dissimulés, d'une part, et le fait qu'ils ont quitté le patrimoine de l'entreprise et servi à des dépenses visées à l'article 57 précité, d'autre part. La possibilité d'établir cette double preuve par la voie de présomptions que semblait admettre la Cour de cassation fut souvent déniée par les juges du fond. La loi attaquée permet à l'administration d'échapper au fardeau de cette double preuve et à revenir à la jurisprudence antérieure; elle a ainsi une portée interprétative. A.4.4. A supposer que la loi soit rétroactive et non interprétative - | arrest van 26 mei 1994 heeft geëist dat de administratie zou aantonen, enerzijds, dat er verdoken winsten zijn en, anderzijds, dat zij het vennootschapsvermogen hebben verlaten en hebben gediend voor uitgaven bedoeld in het voormelde artikel 57. De mogelijkheid om dat dubbel bewijs te leveren bij wege van vermoedens, die door het Hof van Cassatie leek te worden aanvaard, werd door de feitenrechters vaak geweigerd. De aangevochten wet maakt het de administratie mogelijk te ontsnappen aan de last van die dubbele bewijsvoering en terug te komen tot de vroegere rechtspraak; zij heeft aldus een interpretatieve draagwijdte. A.4.4. De Ministerraad is van oordeel, gesteld dat de wet retroactief |
| ce qu'il conteste -, le Conseil des ministres estime qu'elle n'a pas | en niet interpretatief zou zijn - wat hij betwist -, dat zij geen |
| porté atteinte au principe de sécurité juridique qui s'oppose à la | inbreuk heeft gemaakt op het beginsel van de rechtszekerheid dat zich |
| rétroactivité de la loi : la confiance légitime de la requérante n'a | tegen de terugwerking van de wet verzet : het wettige vertrouwen van |
| de verzoekende partij kon niet worden beschaamd vermits de | |
| pu être trompée puisque la modification intervenue ne porte pas sur le | doorgevoerde wijziging geen betrekking heeft op het beginsel van de |
| principe de l'assimilation des bénéfices dissimulés aux dépenses | gelijkschakeling van de verdoken winsten met de uitgaven bedoeld in |
| visées à l'article 57 du C.I.R. 1992 mais sur la preuve exigée de | artikel 57 van het W.I.B. 1992, maar op het door de administratie |
| l'administration et que la position de celle-ci, tant sur le principe | geëiste bewijs en vermits het standpunt van de administratie, zowel |
| que sur la preuve, n'a jamais varié, de telle sorte que la requérante | ten aanzien van het beginsel als ten aanzien van het bewijs, nooit is |
| devait savoir, dès avant l'adoption de la mesure incriminée, qu'au cas | veranderd, zodat de verzoekende partij, nog vóór de aanneming van de |
| bestreden maatregel, diende te weten dat, ingeval zij zou hebben | |
| où elle aurait omis de déclarer certains revenus, elle s'exposait aux | nagelaten bepaalde inkomsten aan te geven, zij zich blootstelde aan de |
| risques de l'application de l'article 219 du C.I.R. 1992, tel qu'il | risico's van de toepassing van artikel 219 van het W.I.B. 1992, zoals |
| était rédigé avant sa modification par la loi du 4 mai 1999 et tel | het was geformuleerd vóór de wijziging ervan door de wet van 4 mei |
| qu'il était appliqué de manière constante par l'administration. | 1999 en zoals het constant door de administratie werd toegepast. |
| A supposer même qu'elle porte atteinte à la légitime confiance de la | Zelfs in de veronderstelling dat hij het wettige vertrouwen van de |
| requérante, la mesure en cause est susceptible d'une justification | verzoekende partij aantast, kan de in het geding zijnde maatregel |
| objective, raisonnable et proportionnée au but légitime poursuivi | objectief, redelijk en in verhouding met het nagestreefde doel worden |
| puisqu'elle facilite la preuve à fournir par l'administration tout en | verantwoord vermits hij het door de administratie te leveren bewijs |
| permettant que la cotisation ne soit pas due lorsque les bénéfices | vergemakkelijkt en daarbij toestaat dat de aanslag niet verschuldigd |
| dissimulés sont soit taxés à titre de revenus professionnels dans le | is wanneer de verdoken winsten worden belast als beroepsinkomsten van |
| chef des dirigeants d'entreprise concernés, avec leur accord, soit | de daarmee instemmende betrokken bedrijfsleiders, of wanneer zij na |
| réintégrés dans le patrimoine de la société après adaptation de la | aanpassing van de boekhouding opnieuw in het vennootschapsvermogen |
| comptabilité. | worden opgenomen. |
| A.4.5. Le Conseil des ministres estime que la requérante se réfère à | A.4.5. De Ministerraad is van oordeel dat de verzoekende partij ten |
| tort à l'article 7 de la Convention européenne des droits de l'homme puisque la loi attaquée n'incrimine pas une opération qui ne l'était pas par le passé : elle vise principalement à une compensation de l'impôt éludé et se borne à alléger le fardeau de la preuve : les bénéfices dissimulés étant et restant une infraction au droit comptable dont il s'impose de tirer les conclusions du point de vue fiscal, il n'y a aucune incrimination nouvelle. A.4.6. La requérante réplique que le Conseil des ministres a avoué expressis verbis que la disposition attaquée vise à confirmer la thèse | onrechte verwijst naar artikel 7 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens vermits de aangevochten wet geen verrichting strafbaar stelt die het in het verleden niet was : zij beoogt voornamelijk een compensatie van de ontdoken belasting en beperkt zich tot het verlichten van de bewijslast : vermits de verdoken winsten een inbreuk op het boekhoudrecht zijn en blijven, waaruit vanuit fiscaal oogpunt de conclusies moeten worden getrokken, is er geen nieuwe strafbaarstelling. A.4.6. De verzoekende partij repliceert dat de Ministerraad expressis verbis heeft toegegeven dat de aangevochten bepaling tot doel heeft de stelling van de administratie te bevestigen (Parl. St., Kamer, |
| de l'administration (Doc. parl., Chambre, 1998-1999, n° 1949/8, p. | 1998-1999, nr. 1949/8, p. 56). Die stelling is evenwel niet de |
| 56). Cette thèse ne reflète toutefois pas la portée de l'article 219 | weerspiegeling van de draagwijdte van artikel 219 van het W.I.B. 1992 |
| du C.I.R. 1992 avant sa modification par la loi du 4 mai 1999, tel | vóór de wijziging ervan bij de wet van 4 mei 1999, zoals het door de |
| qu'il a été interprété par la jurisprudence, puisque, comme le | rechtspraak werd geïnterpreteerd, vermits, zoals de minister |
| ministre l'admet lui-même en même temps, depuis l'arrêt de la Cour de | tegelijkertijd zelf toegeeft, sedert het arrest van het Hof van |
| cassation du 26 mai 1994, les bénéfices dissimulés qui ne se | Cassatie van 26 mei 1994, de verdoken winsten die niet in het |
| retrouvent pas dans le patrimoine de la société n'étaient pas | vennootschapsvermogen worden teruggevonden, niet automatisch bedoeld |
| automatiquement visés par l'article 219 du C.I.R. 1992. En effet, en | werden in artikel 219 van het W.I.B. 1992. Met toepassing van het |
| application de l'adage « présomption sur présomption ne vaut », une | beginsel dat een opeenstapeling van vermoedens geen waarde heeft, zou |
| présomption ne peut constituer le fait ou l'élément connu sur lequel | een vermoeden immers niet het feit of het bekende element kunnen |
| pourrait se fonder une nouvelle présomption. On ne peut, de la sorte, | vormen waarop een nieuw vermoeden zou kunnen worden gegrond. Men kan |
| établir une cascade de présomptions s'appuyant l'une sur l'autre. Dès | derhalve niet overgaan tot een opeenstapeling van vermoedens door het |
| lors, si l'administration établit l'existence d'un bénéfice dissimulé | ene op het andere te baseren. Indien de administratie het bestaan van |
| par voie de présomption, elle ne peut pas, en outre, présumer que ce | een verdoken winst aantoont bij wege van een vermoeden, mag zij niet |
| bénéfice a été octroyé à des bénéficiaires non identifiés au sens de | bovendien uitgaan van het vermoeden dat die winst is toegekend aan |
| l'article 57 du C.I.R. 1992. Ce principe a été consacré par une | niet geïdentificeerde verkrijgers in de zin van artikel 57 van het |
| jurisprudence constante; il s'ensuit que l'article 21 de la loi du 4 | W.I.B. 1992. Dat beginsel is door een vaste rechtspraak vastgelegd; |
| mai 1999 n'est donc nullement interprétatif. | daaruit volgt dat artikel 21 van de wet van 4 mei 1999 geenszins |
| A.4.7. Elle réfute la justification du caractère rétroactif de la loi, | interpretatief is. A.4.7. Zij verwerpt de verantwoording, door de Ministerraad, van de |
| terugwerking van de wet, verantwoording volgens welke de | |
| avancée par le Conseil des ministres, selon laquelle le contribuable | belastingplichtige reeds vóór de aanneming van de aangevochten wet |
| devait savoir, dès avant l'adoption de la loi attaquée, qu'il | diende te weten dat hij zich blootstelde aan het risico van de |
| s'exposait au risque de l'application de l'article 219 du C.I.R. 1992, | toepassing van artikel 219 van het W.I.B. 1992, daarbij aanvoerend dat |
| en faisant valoir qu'il ne s'agit pas de prendre ici en compte le | het te dezen niet erom gaat rekening te houden met de inachtneming, |
| respect, par l'administration, de la sécurité juridique en tant que | door de administratie, van de rechtszekerheid als beginsel van |
| principe de bonne administration, mais de la rétroactivité d'une | behoorlijk bestuur, maar wel om de terugwerking van een wetswijziging |
| modification législative d'un régime fiscal, alors que, depuis le 26 | op fiscaal vlak, terwijl sedert 26 mei 1994 de rechtspraak het |
| mai 1994, la jurisprudence a systématiquement écarté la position de | standpunt van de administratie systematisch heeft verworpen. |
| l'administration. | |
| En visant à sanctionner les entreprises qui font un chiffre d'affaires | Door de ondernemingen te willen straffen die een omzet in het zwart |
| au noir et dont le produit sert à payer de façon occulte des dépenses | verwezenlijken waarvan de opbrengst dient om in het geheim uitgaven te |
| de même nature que celles visées à l'article 219 du C.I.R. 1992, la | betalen van dezelfde aard als die welke zijn bedoeld in artikel 219 |
| loi attaquée poursuit un but légitime mais, selon la requérante, il y | van het W.I.B. 1992, streeft de aangevochten wet een wettig doel na, |
| a disproportion entre ce but et la gravité de la sanction appliquée | maar, volgens de verzoekende partij, is er geen evenredigheid tussen |
| rétroactivement. | dat doel en de ernst van de retroactief toegepaste sanctie. |
| Elle ajoute qu'un taux aussi élevé que 309 p.c. a le caractère d'une | Zij voegt eraan toe dat een zo hoge aanslag van 309 pct. het karakter |
| sanction pénale, prohibé par l'article 7 de la Convention européenne | van een straf heeft, die verboden is bij artikel 7 van het Europees |
| des droits de l'homme et qualifié de sanction par l'arrêt n° 44/2000. | Verdrag voor de Rechten van de Mens en die in het arrest nr. 44/2000 |
| Or, une telle sanction frappe un fait qui n'était pas incriminé | als sanctie wordt gekwalificeerd. Nu bestraft een dergelijke sanctie |
| lorsqu'il a été commis puisque, depuis l'arrêt de la Cour de cassation | een feit dat niet strafbaar was toen het werd begaan vermits, sedert |
| du 26 mai 1994, certains « bénéfices dissimulés » ne sont pas visés | het arrest van het Hof van Cassatie van 26 mei 1994, sommige « |
| par l'article 219 du C.I.R. 1992 dans l'hypothèse où l'administration | verdoken winsten » niet zijn bedoeld in artikel 219 van het W.I.B. |
| procède par une cascade de présomptions. | 1992 in het geval waarin de administratie uitgaat van een |
| opeenstapeling van vermoedens. | |
| - B - | - B - |
| B.1.1. Les articles 21 et 48, § 2, de la loi du 4 mai 1999 portant des | B.1.1. De artikelen 21 en 48, § 2, van de wet van 4 mei 1999 houdende |
| dispositions fiscales diverses, qui font l'objet du recours, énoncent : | diverse fiscale bepalingen, waartegen het beroep is gericht, bepalen : |
| « Art. 21.A l'article 219 du [Code des impôts sur les revenus 1992], |
« Art. 21.In artikel 219 van het [ . ] Wetboek [van de |
| sont apportées les modifications suivantes : | inkomstenbelastingen 1992] worden de volgende wijzigingen aangebracht |
| A) l'alinéa 1er est remplacé par l'alinéa suivant : | : A) het eerste lid wordt vervangen als volgt : |
| ` Une cotisation distincte est établie à raison des dépenses visées à | ' Een afzonderlijke aanslag wordt gevestigd op kosten vermeld in |
| l'article 57, qui ne sont pas justifiées par la production de fiches | artikel 57, die niet worden verantwoord door individuele fiches en een |
| individuelles et d'un relevé récapitulatif ainsi qu'à raison des | samenvattende opgave alsmede op de verdoken meerwinsten die niet onder |
| bénéfices dissimulés qui ne se retrouvent pas parmi les éléments du | de bestanddelen van het vermogen van de vennootschap worden |
| patrimoine de la société. '; | teruggevonden. '; |
| B) il est ajouté un alinéa 3, libellé comme suit : | B) een derde lid wordt toegevoegd, luidend : |
| ` Ne sont pas considérées comme des bénéfices dissimulés, les réserves | ' Als verdoken meerwinsten worden niet aangemerkt, de reserves als |
| visées à l'article 24, alinéa 1er, 2° à 4°. ' » | bedoeld in artikel 24, eerste lid, 2° tot 4°. ' » |
| « Art. 48.[ . ] |
« Art. 48.[ . ] |
| § 2. Les articles 3 à 5, 14 à 16, 20, 21, 25 à 27, 31, 33, A et 35 | § 2. De artikelen 3 tot 5, 14 tot 16, 20, 21, 25 tot 27, 31, 33, A en |
| entrent en vigueur à partir de l'exercice d'imposition 1999, ainsi que | 35 treden in werking met ingang van het aanslagjaar 1999, alsmede |
| l'article 22 dans la mesure où il insère l'article 219bis, § 1er dans | artikel 22 voor zover het artikel 219bis, § 1, in het Wetboek van de |
| le Code des impôts sur les revenus 1992. | |
| [ . ] » B.1.2. Avant sa modification par l'article 21 précité, l'article 219 | |
| du Code des impôts sur les revenus 1992 (ci-après C.I.R. 1992) | inkomstenbelastingen 1992 invoegt. [ . ] » |
| B.1.2. Vóór de wijziging ervan door het voormelde artikel 21, bepaalde | |
| artikel 219 van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (hierna : | |
| disposait : | W.I.B. 1992) : |
| « Art. 219.Une cotisation distincte spéciale est établie à raison des |
« Art. 219.Een bijzondere afzonderlijke aanslag wordt gevestigd op |
| dépenses visées à l'article 57, qui ne sont pas justifiées par la | kosten, vermeld in artikel 57, die niet worden verantwoord door |
| production de fiches et relevés. | individuele fiches en een samenvattende opgave. |
| Cette cotisation est égale à 300 p.c. de ces dépenses. » | Die aanslag is gelijk aan 300 pct. van die kosten. » |
| En vertu de l'article 219, alinéa 1er, précité, dans sa rédaction | Wanneer een vennootschap de kosten die zijn bedoeld in artikel 57 van |
| nouvelle comme dans l'ancienne, lorsqu'une société ne justifie pas les | het W.I.B. 1992 (dat wil zeggen de commissies, makelaarslonen, |
| dépenses visées à l'article 57 du C.I.R. 1992 (c'est-à-dire les | erelonen en voordelen van alle aard die zij betaalt aan verkrijgers |
| commissions, courtages, honoraires et avantages de toute nature | voor wie die sommen beroepsinkomsten zijn, of nog de bezoldigingen en |
| qu'elle paie à des bénéficiaires, pour lesquels ces sommes constituent | pensioenen betaald aan personeelsleden of gewezen personeelsleden |
| des revenus professionnels, ou encore les rémunérations et pensions | alsmede aan bestuurders en zaakvoerders) niet verantwoordt met |
| versées aux membres ou anciens membres du personnel ainsi qu'aux | individuele fiches en samenvattende opgaven die zijn bedoeld in dat |
| administrateurs et gérants) par la production des fiches individuelles | artikel 57, is zij, krachtens het voormelde artikel 219, eerste lid, |
| et des relevés récapitulatifs qui sont visés par cet article 57, elle | zowel in de nieuwe als in de vroegere formulering, een bijzondere |
| est redevable d'une cotisation spéciale, distincte de l'impôt des | aanslag, afzonderlijk van de vennootschapsbelasting, verschuldigd die |
| sociétés, égale à 300 p.c. de ces dépenses. Ces dépenses non | gelijk is aan 300 pct. van die kosten. Die niet verantwoorde kosten, |
| justifiées, souvent appelées « dépenses non admises », comprennent les | die vaak « verworpen uitgaven » worden genoemd, omvatten de « geheime |
| « commissions secrètes ». | commissielonen ». |
| La jurisprudence a assimilé à ces dépenses non justifiées les | In de rechtspraak worden met die niet verantwoorde kosten de verdoken |
| bénéfices dissimulés, à savoir ceux que les documents relatifs au | winsten gelijkgesteld, namelijk die welke niet worden vermeld in de |
| patrimoine de la société ne mentionnent pas. « Concrètement, cela | documenten betreffende het vennootschapsvermogen. « Concreet betreft |
| concerne des chiffres d'affaires réalisés en noir par une entreprise | het de omzet die een onderneming in het zwart heeft gerealiseerd en |
| et dont le produit sert à payer de façon occulte des dépenses de même | die dient voor de verdoken betaling van uitgaven van dezelfde aard als |
| nature que celles visées à l'article 219, CIR 92. Cette assimilation | die welke in artikel 219, WIB 92, worden bedoeld. Die gelijkschakeling |
| ne vise que les bénéfices dissimulés. La cotisation distincte n'est | heeft uitsluitend betrekking op de verzwegen winsten. De afzonderlijke |
| pas applicable lorsque les bénéfices précités sont soit taxés à titre | aanslag geldt niet wanneer voornoemde winsten worden belast als |
| de revenus professionnels dans le chef des dirigeants d'entreprise | beroepsinkomsten van de daarmee instemmende betrokken bedrijfsleiders, |
| concernés, avec leur accord, soit réintégrés après adaptation de la | of wanneer zij na aanpassing van de boekhouding opnieuw in het |
| comptabilité, dans le patrimoine de la société. » (Doc. parl., | vennootschapsvermogen worden opgenomen » (Parl. St., Kamer, 1998-1999, |
| Chambre, 1998-1999, n° 1948/8, p. 41). | nr. 1949/8, p. 41). |
| B.2. Les dispositions attaquées sont présentées comme visant à mettre | B.2. De aangevochten bepalingen worden in die zin voorgesteld dat zij |
| tot doel hebben een einde te maken aan de onzekerheden die | |
| fin aux incertitudes résultant de certaines décisions des cours et | voortvloeien uit sommige beslissingen van de hoven en rechtbanken en |
| tribunaux et tenant aux preuves que l'administration fiscale doit | die betrekking hebben op de bewijzen die de belastingadministratie |
| rapporter pour pouvoir soumettre les bénéfices dissimulés à la | moet leveren om de verdoken meerwinsten aan de bijzondere |
| cotisation distincte spéciale : | afzonderlijke aanslag te kunnen onderwerpen : |
| « Jusqu'à présent, les cours et tribunaux admettaient l'extension de | « Tot dusver aanvaardden de hoven en de rechtbanken de uitbreidende |
| l'article 219, CIR 92, en stipulant que l'administration devait | lezing van artikel 219, WIB 92, door te stellen dat de administratie |
| établir que certains revenus ont été dissimulés par l'entreprise et | moest aantonen dat de onderneming bepaalde inkomsten had verdoezeld en |
| qu'ils ne se retrouvent nullement à un titre ou à un autre dans la | dat die inkomsten nergens onder een andere rubriek in de boekhouding |
| comptabilité (c'est-à-dire qu'ils n'ont pas fait l'objet d'une autre | voorkwamen (dat wil zeggen dat ze niet op een andere wijze in de |
| imputation en comptabilité; par exemple, la comptabilisation d'un | boekhouding waren verrekend; bijvoorbeeld, de opname van inkomsten in |
| revenu à un compte de passif en contrepartie de son imputation à | een passiefrekening in ruil voor een boeking onder de activa, aan de |
| l'actif, au débit du compte de la trésorerie de la société) mais sans | debetzijde van de thesaurierekening van de vennootschap). Voor het |
| exiger pour autant de l'administration que celle-ci identifie les | gerecht hoefde de administratie evenwel niet te kunnen aantonen wie |
| bénéficiaires anonymes et démontre la raison de la distribution (Gand, | precies bij die uitkering voordeel deed en waarom zij werd uitbetaald |
| 2 juin 1991). | (Gent, 2 juni 1991). |
| La jurisprudence a cependant évolué. Quelques arrêts disposent qu'il | De rechtspraak is echter geëvolueerd. Op grond van enkele arresten |
| appartient à l'administration d'apporter la preuve que de tels | dient de administratie te bewijzen dat dergelijke winsten aan het |
| bénéfices ont quitté le patrimoine de la société et qu'ils ont servi | vermogen van de vennootschap werden onttrokken en dat ze bovendien |
| en outre à des dépenses au sens de l'article 57, CIR 92. | hebben gediend als kosten in de zin van artikel 57, WIB 92. |
| Suivant un arrêt de la Cour de cassation du 26 mai 1994, il convient | Volgens een arrest van het Hof van Cassatie van 26 mei 1994 dient het |
| d'apporter la triple preuve suivante : | volgende drievoudige bewijs te worden geleverd : |
| 1° l'existence du bénéfice dissimulé (un bénéfice réalisé supérieur au | 1° het bestaan van de verzwegen winst (een hogere winst dan die welke |
| bénéfice déclaré); | werd aangegeven); |
| 2° le bénéfice dissimulé a quitté le patrimoine de la société; | 2° de verzwegen winst werd aan het vermogen van de vennootschap |
| 3° le bénéfice dissimulé a servi à des dépenses visées à l'article 57, | onttrokken; 3° de verzwegen winst werd aangewend als kosten in de zin van artikel |
| CIR 92. | 57, WIB 92. |
| L'administration doit donc maintenant établir : | De administratie moet thans dus bewijzen : |
| 1. l'existence de bénéfices dissimulés sur la base de présomptions de | 1. dat er verzwegen winsten bestaan, op grond van feitelijke (artikel |
| fait (article 340, CIR 92) ou légales (article 342, CIR 92); | 340, WIB 92) of wettelijke (artikel 342, WIB 92) vermoedens; |
| 2. que le bénéfice fixé ` valablement ' de cette manière a quitté | 2. dat de aldus op ' geldige wijze ' vastgestelde winst aan de |
| l'entreprise et a servi à des dépenses visées à l'article 57, CIR 92. | onderneming werd onttrokken en gediend heeft als kosten in de zin van artikel 57, WIB 92. |
| Cette démonstration est souvent interprétée par le juge comme une | Vaak beschouwt die rechter die bewijsvoering als een opeenvolging van |
| cascade de présomptions et, dès lors, rejetée par lui. Pour éviter une | vermoedens en hij verwerpt ze dan ook. Teneinde een dergelijke |
| telle cascade de fardeaux de preuve au niveau de l'administration (ce | opeenvolging van bewijslasten op het niveau van de administratie te |
| qui aboutit très souvent à la preuve impossible) et revenir en fait à | vermijden (wat vaak leidt tot het onmogelijke bewijs) en terug te |
| l'interprétation antérieure de l'article 219, CIR 92, il est proposé | komen tot de vorige uitlegging van artikel 219, WIB 92, wordt |
| de modifier cet article afin que l'application de la cotisation | voorgesteld dat artikel te wijzigen zodat de toepassing van de |
| distincte soit établie explicitement à raison des bénéfices dissimulés | afzonderlijke aanslag uitdrukkelijk zou worden gevestigd naar gelang |
| van de voormelde verzwegen winsten en op zodanige wijze dat niet door | |
| précités et de telle manière qu'il ne doive pas être démontré par | de administratie moet worden aangetoond dat die winsten aan de |
| l'administration que ces bénéfices ont quitté l'entreprise de la | onderneming werden onttrokken op de manier bedoeld in artikel 57, WIB |
| manière visée à l'article 57, CIR 92 (c'est-à-dire sous la forme de | 92 (dat wil zeggen in de vorm van commissies, vergoedingen en andere |
| commissions, indemnités et autres salaires versés en noir). » (Doc. | lonen die in het zwart werden betaald). » (Parl. St., Kamer, |
| parl., Chambre, 1998-1999, n° 1948/8, pp. 41 et 42; dans le même sens, | 1998-1999, nr. 1949/8, pp. 41 en 42; in dezelfde zin, nr. 1949/1, pp. |
| n° 1949/1, pp. 11 et 12) | 11 en 12) |
| Quant à l'article 21 | Ten aanzien van artikel 21 |
| B.3.1. La requérante tire grief de ce que les dispositions attaquées | B.3.1. De verzoekende partij klaagt aan dat de aangevochten bepalingen |
| instaureraient une discrimination entre les contribuables soumis à | een discriminatie zouden instellen tussen de belastingplichtigen die |
| l'impôt des personnes physiques et ceux soumis à l'impôt des sociétés, | aan de personenbelasting zijn onderworpen en diegenen die aan de |
| seules les secondes étant redevables de la cotisation en cause. | vennootschapsbelasting zijn onderworpen, aangezien enkel de |
| laatstgenoemden de in het geding zijnde aanslag verschuldigd zijn. | |
| B.3.2. L'impôt des personnes physiques et l'impôt des sociétés | B.3.2. Aan de personenbelasting en aan de vennootschapsbelasting |
| obéissent à des principes différents. Outre les différences relatives | liggen verschillende beginselen ten grondslag. Naast de verschillen |
| aux taux d'imposition, il y a lieu de relever que tous les revenus, | betreffende de aanslagvoet, dient te worden opgemerkt dat alle |
| bénéfices et profits des sociétés sont taxables, ce qui n'est pas le | inkomsten, winsten en baten van de vennootschappen belastbaar zijn, |
| cas de ceux des personnes physiques; alors que celles-ci ne peuvent | wat niet het geval is voor die van de natuurlijke personen; terwijl de |
| déduire de leurs revenus taxables que les dépenses prévues par la loi, | natuurlijke personen van hun belastbaar inkomen enkel de bij de wet |
| la société peut déduire toutes dépenses sauf celles exclues par la | voorgeschreven kosten kunnen aftrekken, kan de vennootschap alle |
| loi. A la différence de leur traitement à l'impôt des personnes | kosten aftrekken behoudens die welke bij de wet zijn uitgesloten. |
| physiques, les dépenses et charges non justifiées - et, par | Anders dan in de personenbelasting, worden de niet verantwoorde kosten |
| assimilation, les bénéfices dissimulés - sont, lorsqu'elles sont | en lasten - en, bij wege van gelijkschakeling, de verdoken meerwinsten |
| soumises à la cotisation en cause, considérées comme frais | -, wanneer zij aan de in het geding zijnde aanslag onderworpen zijn, |
| professionnels déductibles (C.I.R. 1992, article 197) et la cotisation | als aftrekbare beroepskosten beschouwd (W.I.B. 1992, artikel 197) en |
| distincte est déductible, au même titre, de la base imposable | de afzonderlijke aanslag is op dezelfde wijze aftrekbaar van de |
| (articles 197, 198, alinéa 1er, 1°, et 463bis, § 1er, alinéa 3, du | belastbare grondslag (artikelen 197, 198, eerste lid, 1°, en 463bis, § |
| C.I.R. 1992). | 1, derde lid, van het W.I.B. 1992). |
| L'importance de la cotisation distincte instaurée par la disposition attaquée excède sans doute celle des prélèvements éludés (impôts et cotisations de sécurité sociale) mais la différence de traitement critiquée peut se justifier par le souci légitime du législateur de lutter contre les fraudes en décourageant la pratique en cause. B.3.3. Quant au reproche tiré dans le mémoire en réponse de ce que la disposition attaquée ne définit pas la notion de bénéfice dissimulé, créant par là un risque d'arbitraire dans l'application qui en serait faite, il doit être écarté; les indications contenues dans les travaux préparatoires précités montrent que le législateur a entendu se | De omvang van de bij de aangevochten bepaling ingestelde afzonderlijke aanslag overschrijdt wellicht die van de ontdoken heffingen (belastingen en socialezekerheidsbijdragen) maar het bekritiseerde verschil in behandeling kan worden verantwoord door het wettige streven van de wetgever om de fraude te bestrijden door de in het geding zijnde praktijk te ontmoedigen. B.3.3. Het verwijt in de memorie van antwoord dat de aangevochten bepaling geen definitie geeft van het begrip verdoken meerwinst, en aldus een risico van willekeur creëert in de toepassing ervan, moet worden verworpen; uit de voormelde parlementaire voorbereiding blijkt dat de wetgever zich heeft willen baseren op een begrip dat |
| référer à une notion définie par la jurisprudence des cours et | gedefinieerd is in de rechtspraak van de hoven en rechtbanken en dat |
| tribunaux et à laquelle le commentaire administratif du C.I.R. 1992 | ook door de administratieve commentaar op het W.I.B. 1992 wordt |
| souscrit également. | onderschreven. |
| B.4. Le grief fait à l'article 21 précité de « ne pas s'appliquer aux | B.4. Het verwijt dat het voormelde artikel 21 « niet van toepassing is |
| autres contribuables soumis à l'impôt des sociétés » n'est pas | op de andere belastingplichtigen die aan de vennootschapsbelasting |
| suffisamment développé pour permettre d'en saisir la portée. | zijn onderworpen » is niet voldoende uiteengezet om de draagwijdte |
| ervan te kunnen vatten. | |
| Quant aux autres considérations développées par la requérante dans son | De andere overwegingen die door de verzoekende partij in haar memorie |
| mémoire en réponse, elles contiennent une critique fondée sur ce que | van antwoord zijn uiteengezet, bevatten een kritiek die gegrond is op |
| la disposition en cause traiterait de manière identique des situations | het feit dat de in het geding zijnde bepaling verschillende situaties |
| différentes : ce grief, différent de celui formulé par la requête, | op een identieke manier zou behandelen : dat verwijt, dat verschilt |
| apparaît comme un nouveau moyen et n'est donc pas recevable. | van datgene dat in het verzoekschrift is geformuleerd, blijkt een |
| nieuw middel te zijn en is dus niet ontvankelijk. | |
| Quant à l'article 48, § 2 | Ten aanzien van artikel 48, § 2 |
| B.5.1. La partie requérante conteste la lecture faite par le | B.5.1. De verzoekende partij betwist de manier waarop de wetgever |
| législateur de décisions rendues en matière de cotisation distincte | beslissingen interpreteert die door de hoven en rechtbanken inzake de |
| spéciale par les cours et tribunaux et estime, contrairement à ce qui | bijzondere afzonderlijke aanslag werden gewezen en is van oordeel, in |
| a été dit lors des travaux parlementaires des dispositions attaquées, | tegenstelling met wat is gezegd tijdens de parlementaire voorbereiding |
| que la jurisprudence n'a pas connu l'évolution contre laquelle les | van de aangevochten bepalingen, dat de rechtspraak niet de evolutie |
| dispositions entendraient réagir. | heeft ondergaan waartegen de bepalingen zouden willen reageren. |
| Quand le législateur intervient dans la pensée de faire pièce à une | Wanneer de wetgever optreedt met de bedoeling het hoofd te bieden aan |
| jurisprudence qui lui paraît s'établir ou risquer de s'établir, la | een rechtspraak die zich lijkt of dreigt te vestigen, zou de |
| circonstance qu'il aurait mal apprécié cette jurisprudence ne | omstandigheid dat hij die rechtspraak verkeerd zou hebben beoordeeld, |
| démontrerait en rien que les dispositions qu'il adopte seraient en soi | geenszins aantonen dat de bepalingen die hij aanneemt op zich in |
| contraires aux articles 10 et 11 de la Constitution. | strijd zouden zijn met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. |
| B.5.2. La requérante fait valoir qu'en s'appliquant à partir de | B.5.2. De verzoekende partij voert aan dat de aangevochten bepalingen |
| l'exercice d'imposition 1999, soit, pour les sociétés qui clôturent | een terugwerkende kracht hebben door het feit dat zij van toepassing |
| leur exercice comptable au 31 décembre, depuis le 1er janvier 1998, | zijn vanaf het aanslagjaar 1999, zijnde, voor de vennootschappen die |
| les dispositions attaquées ont un effet rétroactif. | hun boekjaar op 31 december afsluiten, vanaf 1 januari 1998. |
| Dès lors que la partie requérante ne demande l'annulation de l'article | Nu de verzoekende partij de vernietiging vordert van artikel 48, § 2, |
| 48, § 2, qu'en tant qu'il concerne l'article 21, la Cour limite son | enkel in zoverre het artikel 21 betreft, beperkt het Hof zijn |
| examen à cette référence à l'article 21. | onderzoek tot die verwijzing naar artikel 21. |
| B.5.3. La rétroactivité de dispositions législatives, qui est de | B.5.3. De terugwerkende kracht van wetsbepalingen, die van die aard is |
| nature à créer une insécurité juridique, ne peut se justifier que par | dat zij rechtsonzekerheid in het leven kan roepen, kan enkel worden |
| des circonstances particulières, notamment par une menace pour le bon | verantwoord op grond van bijzondere omstandigheden, inzonderheid |
| fonctionnement ou la continuité du service public. | wanneer zij onontbeerlijk is voor de goede werking of de continuïteit |
| van de openbare dienst. | |
| B.5.4. Les circonstances particulières pouvant justifier la | B.5.4. De bijzondere omstandigheden die de terugwerking van de |
| rétroactivité des dispositions attaquées ne sont pas établies. | aangevochten bepalingen kunnen verantwoorden, zijn niet aangetoond. |
| Comme l'a fait observer le Conseil d'Etat dans son avis portant sur le | In zijn advies over het wetsontwerp heeft de Raad van State opgemerkt |
| projet de loi, « [ . ] la rétroactivité de certaines d'entre elles | : « [ . ] De terugwerking die sommige bepalingen krijgen, is evenwel |
| n'est pas justifiée convenablement dans l'exposé des motifs. En outre, | niet behoorlijk gemotiveerd in de memorie van toelichting. Bovendien |
| ces justifications étant rattachées à l'analyse des articles | wordt met die motiveringen aangehaakt bij de bespreking van de |
| concernés, il en résulte que l'article 42 [devenu 48] ne fait l'objet, | betrokken artikelen, zodat op artikel 42 [dat artikel 48 is geworden] |
| en lui-même, d'aucun commentaire. » (Doc. parl., Chambre, 1998-1999, | zelf geen commentaar wordt gemaakt » (Parl. St., Kamer, 1998-1999, nr. |
| n° 1949-4, p. 3) | 1949/4, p. 3). |
| Invité à s'expliquer à ce sujet devant la commission de la Chambre | Verzocht zich daarover nader te verklaren voor de Kamercommissie |
| (Doc. parl., Chambre, 1998-1999, n° 1949/8, p. 4), le ministre, | (Parl. St., Kamer, 1998-1999, nr. 1949/8, p. 4), heeft de minister, |
| souhaitant répondre au cours de la discussion des articles plutôt que | die er de voorkeur aan gaf te antwoorden tijdens de bespreking van de |
| dans la discussion générale (ibid., p. 11), n'a donné, lors de | artikelen in plaats van tijdens de algemene bespreking (ibid., p. 11), |
| l'examen des dispositions attaquées, aucune indication autre que | tijdens het onderzoek van de aangevochten bepalingen geen enkele |
| celles justifiant la modification proposée elle-même (ibid., pp. 41, | andere aanwijzing gegeven dan die welke de voorgestelde wijziging zelf |
| 42 et 54). Il conclut en réitérant « son attachement au principe de la | verantwoordden (ibid., pp. 41, 42 en 54). Hij besluit met de herhaling |
| non-rétroactivité de la loi » et en estimant « avoir apporté des | dat « hij hoe dan ook vindt dat de wet in beginsel geen terugwerkende |
| précisions suffisantes quant aux raisons pour lesquelles certaines | kracht mag hebben » en hij is van mening « voldoende te hebben |
| dispositions [ . ] entrent en vigueur avec effet rétroactif » (ibid., | toegelicht waarom sommige bepalingen [ . ] toch terugwerken » (ibid., |
| p. 77). Mais ces affirmations ne reposent que sur une seule | p. 77). Maar die beweringen berusten slechts op een enkele, weinig |
| considération quelque peu précise, à savoir : « il ne s'agit en fait | duidelijke overweging, namelijk : « in feite [gaat het] niet om een |
| pas d'une modification. Compte tenu de la jurisprudence non constante | wijziging [ . ]. Gelet op de niet constante rechtspraak ten aanzien |
| en ce qui concerne les ` bénéfices dissimulés ', l'administration des | |
| Contributions directes défend, de manière constante, le point de vue | van de ' verdoken meerwinsten ' verdedigt de Administratie der Directe |
| selon lequel ces bénéfices dissimulés doivent être assimilés à des | Belastingen bij voortduring het standpunt dat deze verdoken |
| commissions occultes et qu'elle est tenue de taxer ces bénéfices | meerwinsten met geheime commissielonen moeten worden gelijkgesteld en |
| dissimulés au taux de 300 %. Il en va évidemment de même lorsqu'il | is zij ertoe gehouden deze verdoken meerwinsten te belasten tegen 300 |
| s'agit de bénéfices se rapportant à des exercices d'imposition | %. Dit geldt uiteraard ook wanneer het gaat om meerwinsten die |
| précédant l'actuelle modification, étant donné que la modification a | betrekking hebben op aanslagjaren van vóór de huidige wetswijziging, |
| pour seul objet de confirmer la thèse de l'administration » (Doc. | aangezien de wetswijziging er enkel toe strekt de administratieve |
| parl., Chambre, 1998-1999, n° 1949/8, p. 56). Or, un tel propos | zienswijze te bekrachtigen » (Parl. St., Kamer, 1998-1999, nr. 1949/8, |
| p. 56). Een dergelijke redenering komt evenwel erop neer dat de zin en | |
| revient à confondre le sens et la portée d'une loi fiscale avec l'idée | de draagwijdte van een belastingwet worden verward met de idee die de |
| que s'en fait l'Administration des contributions. | belastingadministratie zich ervan vormt. |
| B.5.5. Aucun élément ne justifiant la rétroactivité en cause, ni de | B.5.5. Aangezien geen enkel element de in het geding zijnde |
| terugwerking verantwoordt, noch op een algemene manier, noch met | |
| manière générale, ni en ce qui concerne l'exercice d'imposition 1999 | betrekking tot het aanslagjaar 1999 in het bijzonder, schendt artikel |
| en particulier, l'article 48, § 2, viole les articles 10 et 11 de la | 48, § 2, de artikelen 10 en 11 van de Grondwet. |
| Constitution. | |
| Par ces motifs, | Om die redenen, |
| la Cour | het Hof |
| - annule « 21, » à l'article 48, § 2, de la loi du 4 mai 1999 portant | - vernietigt « 21, » in artikel 48, § 2, van de wet van 4 mei 1999 |
| des dispositions fiscales diverses; | houdende diverse fiscale bepalingen; |
| - rejette le recours pour le surplus. | - verwerpt het beroep voor het overige. |
| Ainsi prononcé en langue française, en langue néerlandaise et en | Aldus uitgesproken in het Frans, het Nederlands en het Duits, |
| langue allemande, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 | overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op |
| janvier 1989 sur la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 18 avril 2001. | het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 18 april 2001. |
| Le greffier, | De griffier, |
| L. Potoms. | L. Potoms. |
| Le président, | De voorzitter, |
| M. Melchior. | M. Melchior. |