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en annulation de l'article 43, § 4, 2°, alinéa 1 er , de la loi du 26 mars 1999
relative au plan d'action belge pour l'emploi 1998 et portant des La Cour d'arbitrage, composée des présidents G. De Baets
et M. Melchior, et des juges H. Boel, L(...)"
| Arrêt n° 97/2000 du 26 septembre 2000 Numéro du rôle : 1738 En cause : le recours en annulation de l'article 43, § 4, 2°, alinéa 1 er , de la loi du 26 mars 1999 relative au plan d'action belge pour l'emploi 1998 et portant des La Cour d'arbitrage, composée des présidents G. De Baets et M. Melchior, et des juges H. Boel, L(...) | Arrest nr. 97/2000 van 26 september 2000 Rolnummer 1738 In zake : het beroep tot vernietiging van artikel 43, § 4, 2°, eerste lid, van de wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch actieplan voor de werkgelegenheid 1998 en houdende d Het Arbitragehof, samengesteld uit de voorzitters G. De Baets en M. Melchior, en de rechters H. (...) |
|---|---|
| COUR D'ARBITRAGE | ARBITRAGEHOF |
| Arrêt n° 97/2000 du 26 septembre 2000 | Arrest nr. 97/2000 van 26 september 2000 |
| Numéro du rôle : 1738 | Rolnummer 1738 |
| En cause : le recours en annulation de l'article 43, § 4, 2°, alinéa 1er, | In zake : het beroep tot vernietiging van artikel 43, § 4, 2°, eerste |
| de la loi du 26 mars 1999 relative au plan d'action belge pour | lid, van de wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch actieplan |
| l'emploi 1998 et portant des dispositions diverses, introduit par B. | voor de werkgelegenheid 1998 en houdende diverse bepalingen, ingesteld |
| Vanderstichelen et autres. | door B. Vanderstichelen en anderen. |
| La Cour d'arbitrage, | Het Arbitragehof, |
| composée des présidents G. De Baets et M. Melchior, et des juges H. | samengesteld uit de voorzitters G. De Baets en M. Melchior, en de |
| Boel, L. François, R. Henneuse, M. Bossuyt et E. De Groot, assistée du | rechters H. Boel, L. François, R. Henneuse, M. Bossuyt en E. De Groot, |
| greffier L. Potoms, présidée par le président G. De Baets, | bijgestaan door de griffier L. Potoms, onder voorzitterschap van voorzitter G. De Baets, |
| après en avoir délibéré, rend l'arrêt suivant : | wijst na beraad het volgende arrest : |
| I. Objet du recours | I. Onderwerp van het beroep |
| Par requête adressée à la Cour par lettre recommandée à la poste le 26 | Bij verzoekschrift dat aan het Hof is toegezonden bij op 26 juli 1999 |
| juillet 1999 et parvenue au greffe le 27 juillet 1999, B. | ter post aangetekende brief en ter griffie is ingekomen op 27 juli |
| Vanderstichelen, demeurant à 1180 Bruxelles, avenue Kamerdelle 48, J. | 1999, hebben B. Vanderstichelen, wonende te 1180 Brussel, |
| De Leenheer, demeurant à 8500 Courtrai, Paleisstraat 1 b, et G. | Kamerdellelaan 48, J. De Leenheer, wonende te 8500 Kortrijk, |
| Delvaux, demeurant à 1380 Ohain, rue de l'Espiniat 43, ont introduit | Paleisstraat 1 b, en G. Delvaux, wonende te 1380 Ohain, rue de |
| un recours en annulation de l'article 43, § 4, 2°, alinéa 1er, de la | l'Espiniat 43, beroep tot vernietiging ingesteld van artikel 43, § 4, |
| loi du 26 mars 1999 relative au plan d'action belge pour l'emploi 1998 | 2°, eerste lid, van de wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch |
| et portant des dispositions diverses (publiée au Moniteur belge du 1er | actieplan voor de werkgelegenheid 1998 en houdende diverse bepalingen |
| avril 1999). | (bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 1 april 1999). |
| II. La procédure | II. De rechtspleging |
| Par ordonnance du 27 juillet 1999, le président en exercice a désigné | Bij beschikking van 27 juli 1999 heeft de voorzitter in functie de |
| les juges du siège conformément aux articles 58 et 59 de la loi | rechters van de zetel aangewezen overeenkomstig de artikelen 58 en 59 |
| spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour d'arbitrage. | van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof. |
| Les juges-rapporteurs ont estimé n'y avoir lieu de faire application | De rechters-verslaggevers hebben geoordeeld dat er geen aanleiding was |
| des articles 71 ou 72 de la loi organique. | om artikel 71 of 72 van de organieke wet toe te passen. |
| Le recours a été notifié conformément à l'article 76 de la loi | Van het beroep is kennisgegeven overeenkomstig artikel 76 van de |
| organique, par lettres recommandées à la poste le 1er septembre 1999. | organieke wet bij op 1 september 1999 ter post aangetekende brieven. |
| L'avis prescrit par l'article 74 de la loi organique a été publié au | Het bij artikel 74 van de organieke wet voorgeschreven bericht is |
| Moniteur belge du 10 septembre 1999. | bekendgemaakt in het Belgisch Staatsblad van 10 september 1999. |
| Des mémoires ont été introduits par : | Memories zijn ingediend door : |
| - de Ministerraad, Wetstraat 16, 1000 Brussel, bij op 8 oktober 1999 | |
| ter post aangetekende brief; | |
| - le Conseil des ministres, rue de la Loi 16, 1000 Bruxelles, par | - het Instituut der Bedrijfsrevisoren, met zetel te 1000 Brussel, |
| lettre recommandée à la poste le 8 octobre 1999; | |
| - l'Institut des réviseurs d'entreprises, dont le siège est établi à | |
| 1000 Bruxelles, avenue Marnix 22, et J.-F. Cats, demeurant à 1640 | Marnixlaan 22, en J.-F. Cats, wonende te 1640 Sint-Genesius-Rode, |
| Rhode-Saint-Genèse, avenue de l'Ecuyer 61, par lettre recommandée à la | Schildknaaplaan 61, bij op 11 oktober 1999 ter post aangetekende |
| poste le 11 octobre 1999. | brief. |
| Ces mémoires ont été notifiés conformément à l'article 89 de la loi | Van die memories is kennisgegeven overeenkomstig artikel 89 van de |
| organique, par lettres recommandées à la poste le 7 décembre 1999. | organieke wet bij op 7 december 1999 ter post aangetekende brieven. |
| Les parties requérantes ont introduit un mémoire en réponse par lettre | De verzoekende partijen hebben een memorie van antwoord ingediend bij |
| recommandée à la poste le 6 janvier 2000. | op 6 januari 2000 ter post aangetekende brief. |
| Par ordonnances des 23 décembre 1999 et 29 juin 2000, la Cour a | Bij beschikkingen van 23 december 1999 en 29 juni 2000 heeft het Hof |
| prorogé respectivement jusqu'aux 26 juillet 2000 et 26 janvier 2001 le délai dans lequel l'arrêt doit être rendu. | de termijn waarbinnen het arrest moet worden gewezen, verlengd tot respectievelijk 26 juli 2000 en 26 januari 2001. |
| Par ordonnance du 3 mai 2000, la Cour a déclaré l'affaire en état et | Bij beschikking van 3 mei 2000 heeft het Hof de zaak in gereedheid |
| fixé l'audience au 24 mai 2000. | verklaard en de dag van de terechtzitting bepaald op 24 mei 2000. |
| Cette ordonnance a été notifiée aux parties ainsi qu'à leurs avocats, | Van die beschikking is kennisgegeven aan de partijen en hun advocaten |
| par lettres recommandées à la poste le 4 mai 2000. | bij op 4 mei 2000 ter post aangetekende brieven. |
| Pour des raisons d'agenda, la Cour a reporté l'affaire au 25 mai 2000, | Om agendaredenen heeft het Hof de zaak verdaagd tot 25 mei 2000; van |
| décision dont les parties et leurs conseils ont été informés par | die beslissing zijn de partijen en hun advocaten op de hoogte gebracht |
| lettres recommandées à la poste le 11 mai 2000. | bij op 11 mei 2000 ter post aangetekende brieven. |
| A l'audience publique du 25 mai 2000 : | Op de openbare terechtzitting van 25 mei 2000 : |
| - ont comparu : | - zijn verschenen : |
| . Me M. Lebbe, avocat au barreau de Bruxelles, pour les parties | . Mr. M. Lebbe, advocaat bij de balie te Brussel, voor de verzoekende |
| requérantes; | partijen; |
| . Me A. Delfosse, avocat au barreau de Bruxelles, loco Me P. Van | . Mr. A. Delfosse, advocaat bij de balie te Brussel, loco Mr. P. Van |
| Ommeslaghe, avocat à la Cour de cassation, pour l'Institut des | Ommeslaghe, advocaat bij het Hof van Cassatie, voor het Instituut der |
| réviseurs d'entreprises et J.-F. Cats; | Bedrijfsrevisoren en J.-F. Cats; |
| . G. Dekelver, auditeur général des Finances, pour le Conseil des ministres; | . G. Dekelver, auditeur-generaal van Financiën, voor de Ministerraad; |
| - les juges-rapporteurs M. Bossuyt et R. Henneuse ont fait rapport; | - hebben de rechters-verslaggevers M. Bossuyt en R. Henneuse verslag |
| - les parties précitées ont été entendues; | uitgebracht; - zijn de voornoemde partijen gehoord; |
| - l'affaire a été mise en délibéré. | - is de zaak in beraad genomen. |
| La procédure s'est déroulée conformément aux articles 62 et suivants | De rechtspleging is gevoerd overeenkomstig de artikelen 62 en volgende |
| de la loi organique, relatifs à l'emploi des langues devant la Cour. | van de organieke wet, die betrekking hebben op het gebruik van de talen voor het Hof. |
| III. En droit | III. In rechte |
| - A - | - A - |
| A.1.1. Les parties requérantes demandent, en leur qualité d'expert | A.1.1. De verzoekende partijen vorderen in hun hoedanigheid van |
| comptable, l'annulation de l'article 43, § 2, 2°, alinéa 1er, de la | accountant de vernietiging van artikel 43, § 2, 2°, eerste lid, van de |
| loi du 26 mars 1999 relative au plan d'action belge pour l'emploi 1998 et portant des dispositions diverses. La disposition entreprise s'inscrit dans le contexte d'une réglementation qui se fixe pour but d'instaurer un nouveau traitement fiscal pour les options sur actions en faveur des personnes qui sont directement associées à l'entreprise et porte exclusivement sur des actions qui ne sont pas cotées ou négociées en bourse. La disposition a deux volets : d'une part, elle détermine comment est fixée la valeur des actions au moment de l'offre; d'autre part, elle précise qui détermine cette valeur. La critique des requérants porte uniquement sur le deuxième volet. | wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch actieplan voor de werkgelegenheid 1998 en houdende diverse bepalingen. De bestreden bepaling past in het kader van een regeling die zich tot doel stelt een nieuwe fiscale behandeling van aandelenopties in te voeren ten voordele van personen die rechtsreeks betrokken zijn bij de onderneming en heeft uitsluitend betrekking op aandelen die niet op de beurs zijn genoteerd of worden verhandeld. De bepaling heeft twee luiken : enerzijds, wordt vastgelegd hoe de waarde van de aandelen op het ogenblik van het aanbod wordt bepaald; anderzijds, wordt bepaald wie die waarde vaststelt. De kritiek van de verzoekers richt zich uitsluitend op het tweede luik. |
| Selon cette réglementation, la valeur de l'action est sa valeur réelle | Volgens die regeling is de waarde van het aandeel de werkelijke waarde |
| au moment de l'offre, déterminée par la personne qui offre l'option | ervan op het ogenblik van het aanbod, zoals vastgesteld door de |
| sur avis conforme du commissaire réviseur de la société émettrice des actions sur lesquelles porte l'option. Si l'entreprise concernée n'a pas de commissaire réviseur, ledit avis est fourni par un réviseur d'entreprise désigné par la société ou, si la société émettrice est non résidente, par un expert-comptable de statut comparable. A.1.2. Les parties requérantes estiment qu'elles sont directement et défavorablement affectées par les dispositions attaquées, dès lors que lorsqu'il s'agit de fournir un avis dans le cadre de la réglementation en question, les experts-comptables sont, dans certains cas, exclus au profit des réviseurs d'entreprises. | persoon die de optie aanbiedt, op eensluidend advies van de commissaris-revisor van de vennootschap die de aandelen uitgeeft waarop de optie betrekking heeft. Indien de betrokken onderneming geen commissaris-revisor heeft, wordt het bedoelde advies verleend door een bedrijfsrevisor die door de vennootschap wordt aangewezen of, wanneer de uitgevende vennootschap niet-verblijfhoudend is, door een accountant met een vergelijkbaar statuut. A.1.2. De verzoekende partijen menen dat zij rechtsreeks en ongunstig worden geraakt door de bestreden bepalingen, nu accountants bij het verlenen van advies in het kader van de betrokken regeling in bepaalde gevallen worden uitgesloten ten voordele van bedrijfsrevisoren. |
| A.1.3. Dans un moyen unique, elles font valoir que la disposition | A.1.3. In een enig middel voeren zij aan dat de bestreden bepaling |
| attaquée instaure ainsi une différence de traitement qui est contraire | aldus een onderscheid in behandeling invoert dat strijdig is met de |
| aux articles 10 et 11 de la Constitution. Dans la première branche du | artikelen 10 en 11 van de Grondwet. In het eerste onderdeel van het |
| moyen, elles soutiennent que la distinction qui est établie entre | middel betogen zij dat het onderscheid dat wordt gemaakt tussen |
| réviseurs d'entreprises et experts-comptables n'est pas justifiée à la | |
| lumière du but poursuivi par le législateur, qui consiste en ce que la | bedrijfsrevisoren en accountants niet verantwoord is in het licht van |
| personne qui offre l'option détermine de manière exacte la valeur | het doel dat de wetgever heeft nagestreefd dat erin bestaat dat de |
| réelle de l'action de la société émettrice. | persoon die de optie aanbiedt, op juiste wijze de werkelijke waarde |
| Un expert-comptable externe offre les mêmes garanties en matière | van het aandeel van de uitgevende vennootschap zou bepalen. |
| d'aptitude, d'indépendance et de probité professionnelle qu'un | Een externe accountant biedt dezelfde waarborgen inzake bekwaamheid, |
| réviseur d'entreprise pour donner l'avis requis. De surcroît, le | onafhankelijkheid en beroepseerlijkheid als een bedrijfsrevisor om het |
| statut d'un expert-comptable externe est comparable à celui d'un | vereiste advies te geven. Bovendien heeft een externe accountant een |
| réviseur d'entreprise. | statuut dat vergelijkbaar is met dat van een bedrijfsrevisor. |
| Dans la deuxième branche du moyen, les parties requérantes affirment | In het tweede onderdeel van het middel stellen de verzoekers dat er |
| qu'il n'y a pas de justification raisonnable à confier la mission | geen redelijke verantwoording is voor het feit dat de adviesverlening |
| d'avis à un expert-comptable ou au contraire à un réviseur | wordt toevertrouwd aan een accountant dan wel aan een bedrijfsrevisor |
| d'entreprise en fonction du statut fiscal de l'entreprise, à savoir le | naar gelang van het fiscaal statuut van de onderneming, namelijk het |
| fait que celle-ci est ou non résidente. | feit of deze al dan niet verblijfhoudend is. |
| Dans les développements du moyen, les parties requérantes soulignent | In de verdere toelichting bij het middel wijzen de verzoekers erop dat |
| que le texte litigieux a été inséré sur avis du Conseil d'Etat, étant | de bestreden tekst is ingevoegd op advies van de Raad van State, |
| entendu, toutefois, qu'il n'est pas donné de justification pour la | waarbij evenwel geen verantwoording wordt gegeven voor het betwiste |
| distinction contestée. Les travaux préparatoires de la loi concernée | onderscheid. Uit de parlementaire voorbereiding van de betrokken wet |
| font apparaître qu'elle vise toutes les entreprises, quelle que soit | blijkt dat ze bedoeld is voor alle ondernemingen, ongeacht hun omvang. |
| leur taille. Les experts-comptables externes sont les conseillers | De externe accountants zijn de gebruikelijke raadgevers van de kleine |
| habituels des petites et moyennes entreprises, qui constituent la | en middelgrote ondernemingen, die het grootste deel vormen van de |
| majeure partie des entreprises belges; ils sont désormais privés de la | Belgische ondernemingen, en hen wordt het nu zonder redelijke |
| possibilité de donner un avis, et ce sans justification raisonnable. | verantwoording onmogelijk gemaakt advies te verlenen. |
| Position du Conseil des ministres | Standpunt van de Ministerraad |
| A.2. Le Conseil des ministres esquisse le cadre réglementaire de la | A.2. De Ministerraad schetst het reglementair kader van de betrokken |
| disposition concernée. Lors de son élaboration, l'attention a surtout | bepaling. Bij de totstandkoming ervan is de aandacht vooral uitgegaan |
| porté sur l'instauration de garanties d'impartialité pour l'évaluation | naar het inbouwen van garanties voor de onpartijdigheid bij de |
| des actions non cotées ou négociées en bourse. Cette évaluation doit | waardering van de niet op de beurs genoteerde of verhandelde aandelen. |
| satisfaire aux critères de précision, de sincérité et d'objectivité, | Een dergelijke waardering moet voldoen aan de criteria van |
| critères qui peuvent être plus facilement rencontrés avec la | nauwkeurigheid, oprechtheid en objectiviteit, criteria die met de |
| collaboration d'experts externes. Sans doute s'est-on appuyé ici de | medewerking van externe deskundigen gemakkelijker kunnen worden |
| façon trop unilatérale sur la législation relative aux sociétés, qui | gerealiseerd. Wellicht is daarbij te eenzijdig aansluiting gezocht bij |
| prévoit le révisorat. Dans la mesure où la disposition attaquée | de vennootschapswetgeving die in het revisoraat voorziet. Voor zover |
| contiendrait une distinction injustifiée, ce serait involontaire. | de bestreden bepaling een niet gerechtvaardigd onderscheid zou |
| inhouden, is dit ongewild. | |
| Position de l'Institut des réviseurs d'entreprises et de J.-F. Cats | Standpunt van het Instituut der Bedrijfsrevisoren en J.-F. Cats |
| A.3. Les parties intervenantes considèrent qu'elles justifient de | A.3. De tussenkomende partijen menen dat zij doen blijken van het |
| l'intérêt requis en droit dès lors que la disposition attaquée confie | rechtens vereiste belang, nu de bestreden bepaling nieuwe opdrachten |
| de nouvelles missions aux réviseurs d'entreprises. | toevertrouwt aan de bedrijfsrevisoren. |
| Pour ce qui est du fond de l'affaire, elles estiment qu'il n'y a | Wat de grond van de zaak betreft, menen zij dat er geen reden |
| aucune raison pour que l'avis conforme au sujet de la valeur de | voorhanden is waarom het eensluidend advies betreffende de waarde van |
| l'action ne puisse pas également être donné par un expert-comptable | het aandeel niet eveneens door een externe accountant zou kunnen |
| externe lorsque la société concernée n'a pas de commissaire réviseur. | worden gegeven, indien er bij de betrokken vennootschap geen |
| Il s'agit ici d'une mission d'expertise privée qui, en vertu de la loi | commissaris-revisor is. Het gaat hier om een opdracht van |
| du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales, | privé-expertise die, volgens de wet van 22 april 1999 betreffende de |
| relève de la tâche de l'expert-comptable et aucune autre disposition | boekhoudkundige en fiscale beroepen, tot de taak van de accountant |
| légale ne réserve une telle mission aux réviseurs d'entreprises. | behoort en er is geen andere wettelijke bepaling voorhanden die deze |
| taak aan de bedrijfsrevisoren zou voorbehouden. | |
| En ce qui concerne la deuxième branche du moyen, les parties | Met betrekking tot het tweede onderdeel van het middel, menen de |
| intervenantes estiment que la référence à un « expert-comptable de | tussenkomende partijen dat de verwijzing naar een « accountant met een |
| statut comparable », lorsqu'il s'agit de sociétés non résidentes, peut | vergelijkbaar statuut », wanneer het gaat om vennootschappen die |
| niet-verblijfhoudend zijn, op twee wijzen kan worden begrepen. Indien | |
| se comprendre de deux manières. S'il s'agit de personnes belges, il | het gaat om Belgische personen, is er geen reden waarom alleen de |
| n'y a aucune raison pour que seul l'expert- comptable externe et non | externe accountant en niet de bedrijfsrevisor het vereiste advies zou |
| le réviseur d'entreprise puisse donner l'avis requis. Les termes « | kunnen uitbrengen. De woorden « accountant met een vergelijkbaar |
| expert-comptable de statut comparable » peuvent toutefois également | statuut » kunnen evenwel ook verwijzen naar buitenlandse accountants. |
| faire référence à des experts-comptables étrangers. Dans ce cas, la | In dat geval bevat de bestreden bepaling niet het betwiste onderscheid |
| disposition entreprise ne comporte pas la distinction contestée. | in behandeling. |
| - B - | - B - |
| Quant aux dispositions entreprises | Wat de bestreden bepalingen betreft |
| B.1.1. La loi du 26 mars 1999 relative au plan d'action belge pour | B.1.1. De wet van 26 maart 1999 betreffende het Belgisch actieplan |
| l'emploi 1998 et portant des dispositions diverses a instauré un | voor de werkgelegenheid 1998 en houdende diverse bepalingen heeft een |
| nouveau régime fiscal pour les options sur actions, qui prévoit que | nieuwe fiscale regeling voor aandelenopties ingevoerd, waarbij |
| les travailleurs peuvent prendre part à la croissance et à la | werknemers kunnen delen in de groei en de rendabiliteit van de |
| rentabilité de l'entreprise. | onderneming. |
| Lorsqu'une personne, à l'occasion de son activité professionnelle, | Wanneer een persoon naar aanleiding van zijn beroepswerkzaamheid een |
| acquiert une option sur des actions, l'avantage qui en résulte | optie verwerft op aandelen, maakt het voordeel dat daaruit voortvloeit |
| constitue un revenu professionnel imposable (article 42, § 1er). Le | een belastbaar beroepsinkomen uit (artikel 42, § 1). De bestreden |
| régime entrepris vise à fixer la valeur des actions aux fins de | regeling beoogt de waarde van de aandelen te bepalen teneinde het |
| déterminer l'avantage imposable. | belastbaar voordeel vast te stellen. |
| B.1.2. Les dispositions pertinentes en l'affaire énoncent : | B.1.2. De voor deze zaak relevante bepalingen luiden : |
| « Art. 43.§ 1er. Le montant de l'avantage imposable en vertu de |
« Art. 43.§ 1. Het krachtens artikel 42, § 1, belastbare bedrag van |
| l'article 42, § 1er, est déterminé conformément aux paragraphes | het voordeel wordt vastgesteld overeenkomstig de volgende paragrafen |
| suivants et, en cas d'option payante, ce montant est diminué de | en, in geval van tegen betaling toegekende optie, wordt dit bedrag |
| l'intervention du bénéficiaire de l'avantage. | verminderd met de bijdrage van de begunstigde van het voordeel. |
| § 2. Lorsqu'il s'agit d'options cotées ou négociées en bourse, | § 2. Wanneer het om opties gaat die genoteerd of verhandeld worden op |
| l'avantage imposable est déterminé d'après le dernier cours de clôture | een beurs, wordt het belastbare voordeel bepaald op grond van de |
| de l'option qui précède le jour de l'offre. | laatste slotkoers van de optie die voorafgaat aan de dag van het |
| § 3. Dans les cas non visés au paragraphe 2, l'avantage imposable est | aanbod. § 3. In de gevallen die niet worden bedoeld in paragraaf 2, wordt het |
| belastbare voordeel forfaitair vastgesteld op een percentage van de | |
| fixé forfaitairement à un pourcentage de la valeur, au moment de | waarde die de aandelen waarop de optie betrekking heeft, bezitten op |
| l'offre, des actions sur lesquelles porte l'option. | het ogenblik van het aanbod. |
| § 4. Pour l'application du paragraphe 3, la valeur des actions est | § 4. Voor de toepassing van paragraaf 3, wordt de waarde van de |
| déterminée comme suit : | aandelen bepaald als volgt : |
| 1° lorsqu'il s'agit d'actions cotées ou négociées en bourse, la valeur | 1° wanneer de aandelen genoteerd of verhandeld worden op de beurs, is |
| de l'action est, au choix de la personne qui offre l'option, le cours | de waarde van het aandeel naar keuze van de persoon die de optie |
| moyen de l'action pendant les trente jours précédant l'offre ou le dernier cours de clôture qui précède le jour de l'offre; 2° dans les autres cas, la valeur de l'action est sa valeur réelle au moment de l'offre, déterminée par la personne qui offre l'option sur avis conforme du commissaire réviseur de la société émettrice des actions sur lesquelles porte l'option ou, à défaut de commissaire réviseur dans cette société, par un réviseur d'entreprise désigné par celle-ci, ou si la société émettrice est non résidente, par un | aanbiedt, de gemiddelde koers van het aandeel gedurende dertig dagen die het aanbod voorafgaan of de laatste slotkoers die voorafgaat aan de dag van het aanbod; 2° in de andere gevallen, is de waarde van het aandeel de werkelijke waarde ervan op het ogenblik van het aanbod, zoals vastgesteld door de persoon die de optie aanbiedt, op eensluidend advies van de commissaris-revisor van de vennootschap die de aandelen uitgeeft waarop de optie betrekking heeft, of, als in die vennootschap geen commissaris-revisor is, door een bedrijfsrevisor, die door die vennootschap wordt aangewezen, of als de uitgevende vennootschap niet-verblijfhoudend is, door een accountant met een vergelijkbaar |
| expert-comptable de statut comparable désigné par celle-ci. » | statuut, die door de vennootschap wordt aangewezen. » |
| B.1.3. Les parties requérantes agissent en leur qualité | B.1.3. De verzoekende partijen treden op in hun hoedanigheid van |
| d'experts-comptables et leurs griefs portent sur les tâches qui sont | accountant en hun grieven betreffen de taken die in de bestreden |
| confiées aux réviseurs d'entreprises dans le régime entrepris. | regeling aan de bedrijfsrevisoren worden toevertrouwd. |
| Postérieurement à l'instauration de la disposition entreprise par la | Na de invoering van de bestreden bepaling door de wet van 26 maart |
| loi du 26 mars 1999, la loi du 21 février 1985 relative à la réforme | 1999 werd de wet van 21 februari 1985 tot hervorming van het |
| du révisorat d'entreprises a été modifiée par la loi du 22 avril 1999 | bedrijfsrevisoraat gewijzigd door de wet van 22 april 1999 betreffende |
| relative aux professions comptables et fiscales. Cette loi ne modifie | |
| pas le statut des réviseurs d'entreprises, mais règle en ses articles | de boekhoudkundige en fiscale beroepen. Die wet verandert niets aan |
| 34 et suivants la fonction d'expert-comptable. D'une part, elle | het statuut van de bedrijfsrevisoren, maar regelt in de artikelen 34 |
| reprend la définition générale des tâches de l'expert-comptable comme | en volgende wel de functie van accountant. Daarbij wordt, enerzijds, |
| de algemene taakomschrijving van de accountant zoals bepaald in | |
| précisé à l'article 78 de la loi du 21 février 1985 et, d'autre part, | artikel 78 van de wet van 21 februari 1985 overgenomen en wordt, |
| l'expert-comptable est autorisé à exercer l'activité de conseil | anderzijds, de accountant toegestaan de werkzaamheid van |
| fiscal. En outre, la loi renvoie dorénavant aux missions spéciales qui | belastingconsulent uit te oefenen. Tevens wordt voortaan in de wet |
| verwezen naar de bijzondere opdrachten die in de | |
| ont été confiées à l'expert-comptable par la loi relative aux sociétés | vennootschapswetgeving aan de accountant werden toevertrouwd. De |
| commerciales. Cette modification législative n'a cependant aucune | betrokken wetswijziging heeft evenwel geen weerslag op het |
| incidence sur le présent recours en annulation. | voorliggende beroep tot vernietiging. |
| Sur le fond | Wat de grond van de zaak betreft |
| B.2.1. Dans un moyen unique, les requérants font valoir que la | B.2.1. In een enig middel voeren de verzoekers aan dat de bestreden |
| disposition entreprise viole les articles 10 et 11 de la Constitution en ce que, d'une part, dans les entreprises n'ayant pas de commissaire réviseur, l'estimation de la valeur des options sur actions ne peut se faire que sur l'avis d'un réviseur d'entreprise et non sur l'avis d'un expert-comptable externe, et en ce que, d'autre part, l'avis doit émaner d'un réviseur d'entreprise ou d'un expert-comptable de statut comparable selon que, du point de vue fiscal, l'entreprise est ou non résidente. B.2.2. Lors du règlement légal de la profession d'expert-comptable par la loi du 21 février 1985 relative à la réforme du révisorat d'entreprises, la répartition des tâches entre les experts-comptables et les réviseurs d'entreprises a aussi été réglée de manière générale. Le réviseur d'entreprise était en premier lieu chargé de tâches de certification et devait rendre un avis indépendant concernant la fiabilité et la véracité de l'information financière et comptable, l'intérêt général devant primer. Traditionnellement, l'expert-comptable était plutôt le conseiller de l'entreprise. Sa tâche consistait principalement à assister les entreprises lors de la préparation d'opérations comptables et financières et lors de l'établissement des états concernant ces opérations (Doc. parl., Chambre, 1982-1983, n° 552, p. 3). Depuis lors, plusieurs régimes légaux ont été instaurés, principalement dans la législation relative aux sociétés commerciales, certaines missions particulières étant confiées soit au réviseur d'entreprise, soit à l'expert-comptable externe, soit aux deux groupes professionnels ensemble. B.2.3. Il appartient au législateur de décider quelles tâches il entend confier aux réviseurs d'entreprises ou aux experts-comptables externes. La Cour ne peut censurer son choix que si l'attribution de ces tâches aux deux groupes de titulaires d'une profession est fondée sur une distinction injustifiée. B.3.1. La disposition entreprise est issue d'une proposition de texte figurant dans l'avis de la section de législation du Conseil d'Etat, qui a été reprise telle quelle par le législateur. Ni l'avis lui-même ni les travaux préparatoires n'indiquent de façon explicite la raison pour laquelle la compétence d'avis a, en l'espèce, été confiée aux réviseurs d'entreprises et non aux experts-comptables. Cela ne signifie cependant pas que le choix du législateur ne soit pas raisonnablement justifié. B.3.2. Bien qu'entre les fonctions de réviseur d'entreprise et celles d'expert-comptable externe un rapprochement soit perceptible, le législateur n'a jusqu'à présent pas opté pour une équivalence totale entre les deux professions : d'une part, la définition générale des tâches respectives, telle qu'elle a été élaborée en 1985, n'a jusqu'à présent pas été fondamentalement modifiée; d'autre part, il est vrai que, dans le cadre de la législation sur les sociétés commerciales, certaines missions de contrôle particulières relèvent de la compétence des deux groupes professionnels mais, pour d'autres tâches, le monopole est maintenu, soit pour le réviseur, soit pour l'expert-comptable. B.3.3. En vertu de l'article 43, § 4, 2°, entrepris, l'estimation de la valeur des actions en cause est faite à l'intention de l'administration fiscale par la personne qui offre l'option, de l'avis conforme du commissaire réviseur ou du réviseur d'entreprise. Il ressort des travaux préparatoires que le législateur a jugé le régime antérieur insuffisant. Par la nouvelle loi, il entendait rendre le régime fiscal plus transparent pour le contribuable et il voulait avant tout sauvegarder également les intérêts du Trésor (Doc. parl., Chambre, 1998-1999, n° 1912/8, pp. 2-4). Eu égard à cet aspect d'intérêt général, et compte tenu de la répartition des tâches entre les deux groupes professionnels telle qu'elle ressort de la législation en vigueur, il n'est pas manifestement déraisonnable que le législateur ait confié la tâche en cause au réviseur d'entreprise et non à l'expert-comptable. B.3.4. Selon l'Institut des réviseurs d'entreprises et la partie intervenante individuelle, qui est réviseur d'entreprise, rien ne semble empêcher qu'un avis conforme relatif à la valeur des actions soit également donné par un expert-comptable externe. Cette considération repose sur un jugement d'opportunité et n'amène pas à conclure que le législateur aurait violé les articles 10 et 11 de la Constitution en opérant un autre choix. Il appartient au législateur de modifier le régime en question s'il l'estime souhaitable. Le moyen, en sa première branche, n'est pas fondé. B.4. Dans la deuxième branche du moyen, les requérants dénoncent la violation des articles 10 et 11 de la Constitution en ce que la disposition entreprise confie la compétence d'avis à un réviseur d'entreprise ou à un « expert-comptable de statut comparable » en fonction du statut fiscal de l'entreprise. Cette tâche est confiée à un réviseur d'entreprise lorsque la société émettrice n'a pas le statut fiscal de non-résidente et à un expert-comptable dans le cas contraire. Il apparaît du contexte de la disposition entreprise que le législateur, s'agissant des sociétés qui ont le statut de non-résidentes, fait référence aux experts-comptables qui ont à l'étranger un statut comparable à celui du réviseur d'entreprise. Cette disposition n'est donc pas discriminatoire. Le moyen, en sa seconde branche, n'est pas fondé. Par ces motifs, la Cour rejette le recours. Ainsi prononcé en langue néerlandaise, en langue française et en langue allemande, conformément à l'article 65 de la loi spéciale du 6 janvier 1989 sur la Cour d'arbitrage, à l'audience publique du 26 septembre 2000. Le greffier, L. Potoms Le président, | bepaling van de artikelen 10 en 11 de Grondwet schendt doordat, enerzijds, in de ondernemingen waar er geen commissaris-revisor is, de waardering van de aandelenopties enkel kan gebeuren op advies van een bedrijfsrevisor en niet van een externe accountant, en doordat, anderzijds, de adviesverlening wordt toevertrouwd aan een bedrijfsrevisor of aan een accountant met een vergelijkbaar statuut, naargelang de onderneming, al dan niet, vanuit fiscaal oogpunt, verblijfhoudend is. B.2.2. Bij de wettelijke regeling van het beroep van accountant door de wet van 21 februari 1985 tot hervorming van het bedrijfsrevisoraat werd ook de taakverdeling met de bedrijfsrevisoren op algemene wijze geregeld. De bedrijfsrevisor was in eerste instantie belast met certificeringsopdrachten en moest een onafhankelijk oordeel uitspreken over de betrouwbaarheid en de echtheid van financiële en boekhoudkundige informatie, waarbij het algemeen belang primeert. De accountant was traditioneel veeleer de raadgever van de onderneming. Zijn taak bestond er vooral in de ondernemingen bij te staan bij de voorbereiding van boekhoudkundige en financiële verrichtingen en bij het opstellen van de desbetreffende staten (Parl. St., Kamer, 1982-1983, nr. 552, p. 3). Sindsdien werden verscheidene wettelijke regelingen ingevoerd, hoofdzakelijk in de vennootschapswetgeving, waarbij bepaalde bijzondere opdrachten werden toebedeeld, hetzij aan de bedrijfsrevisor, hetzij aan de externe accountant, hetzij aan beide beroepsgroepen samen. B.2.3. Het komt de wetgever toe uit te maken welke taken hij aan de bedrijfsrevisoren dan wel aan de externe accountants wil toevertrouwen. Het Hof kan diens keuze slechts afkeuren indien de toebedeling van die taken aan beide groepen van beroepsbeoefenaars berust op een onverantwoord onderscheid. B.3.1. De bestreden bepaling maakt deel uit van een tekstvoorstel opgenomen in het advies van de afdeling wetgeving van de Raad van State, dat door de wetgever onverkort werd overgenomen. Noch in het advies, noch in de parlementaire voorbereiding werd expliciet aangegeven waarom de adviesverlening in casu aan de bedrijfsrevisoren en niet aan de accountants werd toevertrouwd. Dit betekent evenwel niet dat voor de keuze van de wetgever geen redelijke verantwoording voorhanden is. B.3.2. Hoewel tussen de functies van bedrijfsrevisor en externe accountant een toenadering waarneembaar is, heeft de wetgever tot dusver niet geopteerd voor een volledige gelijkschakeling van beide beroepen : enerzijds, is de algemene omschrijving van de respectieve taken, zoals zij tot stand kwam in 1985, tot op heden niet fundamenteel gewijzigd; anderzijds, behoren in het kader van de vennootschapswetgeving sommige bijzondere controleopdrachten weliswaar tot de bevoegdheid van beide beroepsgroepen maar is voor andere opdrachten een monopolie behouden, hetzij voor de revisor, hetzij voor de accountant. B.3.3. Luidens het bestreden artikel 43, § 4, 2°, gebeurt de waardebepaling van de betrokken aandelen ten behoeve van de belastingadministratie door de persoon die de optie aanbiedt, op eensluidend advies van de commissaris-revisor of van de bedrijfsrevisor. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat de wetgever de voorheen bestaande regeling ontoereikend achtte. Met de nieuwe wet beoogde hij het belastingstelsel voor de belastingplichtige meer doorzichtig te maken en wilde hij vooral ook de belangen van de schatkist veilig stellen (Parl. St., Kamer, 1998-1999, nr. 1912/8, pp. 2-4). Vanwege dat aspect van algemeen belang en rekening houdend met de wederzijdse taakafbakening tussen beide beroepsgroepen zoals die blijkt uit de vigerende wetgeving, lijkt het niet kennelijk onredelijk dat de wetgever de betrokken taak aan de bedrijfsrevisor en niet aan de accountant heeft toevertrouwd. B.3.4. Volgens het Instituut der Bedrijfsrevisoren en de individuele tussenkomende partij, die bedrijfsrevisor is, lijkt niets te moeten beletten dat het eensluidend advies betreffende de waarde van de aandelen eveneens door een externe accountant kan worden gegeven. Die overweging berust op een opportuniteitsoordeel en leidt niet tot het besluit dat de wetgever de artikelen 10 en 11 van de Grondwet heeft geschonden door een andere keuze te maken. Het komt de wetgever toe de betrokken regeling te wijzigen indien hij dat wenselijk acht. Het middel, in zijn eerste onderdeel, is niet gegrond. B.4. In het tweede onderdeel van het middel voeren de verzoekers een schending aan van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet doordat de bestreden bepaling de taak van adviesverlening toevertrouwt aan een bedrijfsrevisor dan wel aan « een accountant met een vergelijkbaar statuut », naar gelang van het fiscaal statuut van de onderneming. Die taak wordt toevertrouwd aan een bedrijfsrevisor wanneer de uitgevende vennootschap niet het fiscaal statuut van niet-verblijfhouder heeft en aan een accountant wanneer dat wel het geval is. Uit de context van de bestreden bepaling blijkt dat de wetgever, ten aanzien van vennootschappen die het statuut van niet-verblijfhouder hebben, verwijst naar accountants die in andere landen een statuut hebben dat vergelijkbaar is met dat van de bedrijfsrevisor. Bijgevolg is die bepaling niet discriminerend. Het middel, in zijn tweede onderdeel, is niet gegrond. Om die redenen, het Hof verwerpt het beroep. Aldus uitgesproken in het Nederlands, het Frans en het Duits, overeenkomstig artikel 65 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Arbitragehof, op de openbare terechtzitting van 26 september 2000. De griffier, L. Potoms De voorzitter, |
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